Автор: Евгения Карпенко, 19 Октября 2010 в 16:21, доклад
основные средства, характеристика, виды
нет
Последующие затраты
В процессе использования
основных средств часто возникают дополнительные
затраты. Они могут быть направлены на
улучшение состояния объекта для продления
срока полезной службы и/или повышения
производительности сверх первоначально
рассчитанных нормативных показателей
(что ведет к увеличению будущих экономических
выгод). Кроме того, и могут производить
для поддержания объекта в рабочем состоянии
с целью сохранения или восстановления
будущих экономических выгод, ожидаемых
в соответствии с первоначально рассчитанными
нормативными показателями его функционирования.
Примером затрат по
улучшению состояния объекта являются
расходы на модификацию основных средств,
усовершенствование машин и оборудования,
а также внедрение новых производственных
процессов, обеспечивающих значительное
сокращение ранее рассчитанных операционных
расходов (повышение производительности
основных средств). Такие последующие
затраты, позволяют получать дополнительные
экономические выгоды в течение более
чем одного отчетного периода. К затратам
по поддержанию основных средств в рабочем
состоянии относятся затраты на текущее
обслуживание и ремонт.
Последующие затраты,
относящиеся к уже признанному объекту
основных средств, должны увеличивать
его балансовую стоимость, если существует
достаточная уверенность, что будущие
экономические выгоды, превышающие первоначально
рассчитанные нормативные показатели
функциональной полезности актива, будут
получены компанией. В противном случае
последующие затраты признаются текущими
расходами за период, в котором они были
произведены.
Для правильного учета
последующих затрат, связанных с уже признанными
объектами основных средств, должны приниматься
во внимание следующие моменты.
Во-первых, порядок признания
последующих затрат зависит от условий,
учтенных при признании и первоначальной
оценке объекта, и от возмещаемости этих
затрат. Иначе, если в силу каких-либо причин
рабочее состояние объекта в момент его
признания или в процессе использования
не обеспечивает получение будущих экономических
выгод в соответствии с потенциально возможными
нормативными показателями функционирования,
и балансовая стоимость объекта отражает
соответствующее уменьшение (потери, утраты)
ожидаемых будущих экономических выгод,
последующие затраты, связанные с восстановлением
этих выгод, могут признаваться капитальными
и добавляться к балансовой стоимости
объекта в той мере, в какой они могут быть
возмещены при дальнейшем использовании
объекта. Например, если приобретено здание,
требующее восстановления, что нашло отражение
в покупной цене и соответственно в фактической
стоимости этого объекта, то последующие
затраты по восстановлению могут быть
добавлены к балансовой стоимости здания
в размере, в каком они могут быть возмещены
за счет будущего использования этого
объекта. При этом увеличенная на последующие
затраты балансовая стоимость основных
средств не может превысить возмещаемой
суммы.
Второй момент касается
замены составных частей объекта основных
средств. Замена означает установку вместо
какой-либо части новой, аналогичной заменяемой
по своим качественным характеристикам.
Необходимость замены обусловлена несовпадением
сроков полезной службы объекта в целом
и отдельных частей его. Когда какая-то
часть объекта учитывается отдельно от
самого объекта, затраты, понесенные на
замену или обновление этой части, рассматриваются
как расходы по приобретению нового отдельного
объекта (составной части), а замененный
объект (составная часть) списывается,
если удовлетворяются критерии признания
основных средств. В этом случае затраты
по замене добавляются к стоимости объекта.
Оценка основных средств
в процессе использования
Существуют две альтернативные
модели учета основных средств после признания,
базирующиеся на использовании разных
видов оценки активов. В первой модели
за основу принята оценка по первоначальной
стоимости: основные средства после признания
отражаются по фактической стоимости
за вычетом накопленной амортизации (с
учетом снижения стоимости до возмещаемой
суммы). Вторая модель предполагает использование
оценки по текущей стоимости: основные
средства учитываются по переоцененной
стоимости, являющейся их справедливой
стоимостью на дату переоценки за вычетом
амортизации, накопленной после переоценки.
При этом переоценка должна проводиться
регулярно, чтобы балансовая стоимость
существенно не отличалась от справедливой
стоимости на отчетную дату.
Справедливой стоимостью
основных средств в большинстве случаев
является рыночная стоимость при условии
продолжительного сохранения способа
хозяйственного использования соответствующих
объектов, т.е. использования для ведения
одного и того же или аналогичного вида
деятельности. При невозможности определить
рыночную стоимость каких-либо объектов
из-за специфического характера их переоценка
производится по восстановительной стоимости
с учетом фактического износа.
При переоценке основных
средств, характер использования которых
в будущем вероятно изменится, справедливая
стоимость определяется исходя из предполагаемого
способа использования объектов. Частота
проведения переоценки зависит от колебаний
справедливой стоимости основных средств.
Дальнейшая переоценка объекта необходима,
если справедливая стоимость его существенно
отличается от балансовой стоимости.
Переоценка групп основных
средств, одинаковых по назначению и способу
использования, должна производиться
на одну и ту же или близкие даты. Однако
все объекты одной группы должны переоцениваться
на единую дату. Тем самым исключается
выборочная переоценка, в результате которой
в финансовой отчетности компании суммарная
стоимость однородных основных средств
отражала бы текущие стоимости объектов,
определенных на разные даты.
При переоценке основных
средств накопленная амортизация должна
быть скорректирована. Это связано с тем,
что в результате переоценки балансовая
стоимость доводится до справедливой
стоимости с учетом степени изношенности
объекта на дату переоценки. Двум способам
определения справедливой стоимости основных
средств соответствуют два способа корректировки
накопленной амортизации. При переоценке
основных средств по рыночной стоимости,
сумма накопленной амортизации исключается
из фактической или справедливой (на дату
предыдущей переоценки) стоимости объекта.
Полученная балансовая стоимость переоценивается
до рыночной стоимости на дату переоценки.
При этом способе стоимость переоцененного
объекта равна его рыночной стоимости
(с учетом износа) на дату переоценки, а
накопленная амортизация становится равной
нулю. Поскольку переоцененная стоимость
подлежит амортизации в период, оставшийся
до конца срока полезной службы объекта,
то после переоценки скорректируется
норма амортизации.
Второй способ корректировки
накопленной амортизации используется,
когда объект переоценивается по восстановительной
стоимости. Накопленная амортизация на
дату переоценки пересчитывается пропорционально
изменению фактической или рыночной (на
дату предыдущей переоценки) стоимости
объекта до его восстановительной стоимости.
В результате переоцененная балансовая
стоимость равна восстановительной стоимости
на дату переоценки за вычетом накопленной
амортизации, рассчитанной от этой восстановительной
стоимости на ту же дату. Никакого изменения
нормы амортизации при этом не требуется.
Пример 2. Переоценке
подлежит объект основных средств, фактическая
стоимость которого составила 100. Срок
полезной службы объекта определен в 5
лет. Переоценка проводится спустя 2 года
после признания объекта, т.е. накопленная
амортизация на дату переоценки равна
40. На дату переоценки рыночная стоимость
объекта (с учетом изношенности) оценена
в 120, а восстановительная стоимость - 200.
Наименование показателя Переоценка по восстановительной стоимости (без учета изношенности) Переоценка по рыночной стоимости ( с учетом изношенности)
Стоимость объекта
до переоценки 100 100
после переоценки 200 120
Накопленная амортизация
до переоценки 40 40
после переоценки 80(40*200/100) 0
Балансовая стоимость
до переоценки 60 (100-40) 60 (100-40)
после переоценки 120 (200-80) 120 (120-0)
Срок полезной службы
до переоценки 5 лет 5 лет
после переоценки 5 лет 5 лет
Норма амортизации (годовая)
до переоценки 20% (100/5) 20% (100/5)
после переоценки 20% (100/5) 33,33% (100/(5-2))
Сумма амортизации (за год)
до переоценки 20(100/5) 20(100/5)
после переоценки 40
(200/5) 40 (120/3)
Увеличение балансовой
стоимости (дооценка) основных средств
относится на увеличение капитала компании
по статье <Переоценка основных средств>,
а уменьшение (уценка) - признается расходом.
В то же время отражение результата каждой
переоценки зависит от результатов предыдущих
переоценок тех же объектов. Сумма дооценки
должна признаваться в качестве дохода
в пределах суммы уценки того же объекта,
признанной ранее как расход. Сумма уценки
должна относиться на уменьшение суммы
дооценки этого же объекта, ранее включенной
в капитал.
Например, при первой
переоценке объекта балансовая стоимость
увеличилась на 150, при второй уменьшилась
на 350, а при третьей снова увеличилась
на 200. Тогда после первой переоценки 150
должны быть отнесены в капитал по статье
<Переоценка основных средств>, после
второй переоценки 150 следует отнести
в уменьшение капитала по той же статье
и 200 в расход, а после третьей переоценки
200 признаются доходом.
Сумма дооценки основных
средств, зачисленная в капитал, может
быть включена прямо в нераспределенную
прибыль компании при прекращении использования
или выбытии объекта. Вместе с тем допускается
частичное отнесение суммы дооценки, включенной
в капитал, на нераспределенную прибыль
и в процессе использования объекта компанией.
В таком случае сумма дооценки, которая
может быть отнесена на нераспределенную
прибыль, исчисляется как разница между
суммой амортизации объекта, рассчитанной
на основании переоцененной стоимости,
и суммой амортизации, рассчитанной исходя
из его первоначальной стоимости. Правила
учета влияния результатов переоценки
основных средств на величину налога на
прибыль регулируется МСФО 12 <Налоги
на прибыль>.
Например, первоначальная
стоимость объекта составляла 500, а срок
полезной службы - 5 лет. Спустя 2 года после
начала использования объект был переоценен,
и его новая балансовая стоимость была
определена в 450 (рыночная стоимость без
учета износа), а восстановительная стоимость
- в 750. Сумма дооценки в размере 150 включена
в капитал. Если спустя год после переоценки
компания производит частичное включение
суммы дооценки в нераспределенную прибыль,
то возможно списать 50 из 150, включенных
в капитал (150- 100 или 3*150-200*1,5+100).
Амортизация
Амортизация основных
средств (depreciation) определяется как систематическое
распределение амортизируемой стоимости
актива на протяжении срока его полезной
службы. Она отражает процесс постепенного
списания (погашения) стоимости объекта
в течение времени его полезного функционирования.
Она осуществляется посредством отнесения
на расходы части стоимости объекта по
мере потребления экономических выгод,
заключенных в нем.
Выделяют следующие
основные требования к амортизации основных
средств:
* амортизируемая
стоимость объекта должна списываться
систематически на протяжении срока полезной
службы;
* используемый
способ амортизации должен отражать процесс
потребления компанией экономических
выгод, заключенных в объекте;
* амортизационные
отчисления за каждый период должны признаваться
расходом, кроме случаев, когда они включаются
в балансовую стоимость другого актива.
Возможно применение
разных способов амортизации основных
средств: прямолинейный, уменьшаемого
остатка и пропорционально объему продукции.
Способ прямолинейного списания (straight-line
method) предполагает, что функциональная
полезность объекта зависит от времени
использования его и не меняется на протяжении
срока полезной службы. Амортизация производится
путем равномерного распределения амортизируемой
стоимости объекта в течение срока полезной
службы его. При этом способе годовая норма
и годовая сумма амортизации остаются
постоянными весь срок полезной службы
объекта, накопленная амортизация увеличивается,
а балансовая стоимость объекта уменьшается
равномерно.
Способ списания пропорционально
объему продукции (sum-of-the-units method) основывается
на предположении, что функциональная
полезность объекта зависит от результатов,
а не от времени его использования. При
этом срок полезной службы определяется
количеством продукции или объемом услуг,
которые компания рассчитывает произвести
или оказать с использованием объекта.
При применении данного способа амортизация
производится путем распределения амортизируемой
стоимости объекта прямо пропорционально
количеству продукции (объему услуг), произведенной
за соответствующие отчетные периоды.
Годовая сумма амортизации может отличаться
от года к году. Аналогично накопленная
амортизация увеличивается, а балансовая
стоимость уменьшается также в зависимости
от количества произведенной продукции.
Способ уменьшаемого
остатка (diminishing balance method) исходит из того,
что полезность и производительность
основных средств в начальные периоды
использования значительно выше, чем в
последующие. Это может быть связано с
быстрым моральным устареванием объекта
или значительным возрастанием затрат
на ремонт и техническое обслуживание
в конце срока полезной службы. Для обеспечения
адекватного соотнесения расходов с доходами
амортизация объекта в каждом текущем
периоде должна быть больше, чем в будущем.
При этом способе норма амортизации применяется
к балансовой, а не к амортизируемой стоимости
объекта на конец предшествующего периода.
Фиксированная норма амортизации принимается
равной годовой норме амортизации объекта
при прямолинейном методе, умноженной
на коэффициент ускорения (обычно равный
двум).