Бухгалтерский учет продаж, отражение доходов и расходов по обычным видам деятельности в бухгалтерской отчетности

И только по окончании всех этапов работ в  целом оплаченная заказчиком стоимость этапов, учтенная на счете 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам", списывается в дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и затем погашается за счет полученных ранее авансов и денежных средств, поступивших от заказчика в окончательный расчет.

Дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит счета 46 "Выполненные  этапы по незавершенным работам" - на сумму стоимости всех этапов;

Дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - на сумму поступивших авансов;

Дебет счета 51 "Расчетные счета" Кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - на сумму, поступившие  в окончательный расчет.

ПБУ 9/99 обращает внимание на то, что в отношении  разных по характеру и условиям выполнения работ, оказания услуг, изготовления изделий в одном отчетном периоде могут одновременно применяться разные способы признания выручки.

Порядок определения выручки, то есть величины поступления и (или) дебиторской  задолженности, определен пунктом 6 ПБУ 9/99. В соответствии с указанным пунктом величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется:

1) в  общем случае - исходя из цены, установленной договором между  организацией и покупателем (заказчиком) или пользователем активов организации;

2) в  случае отсутствия цены в договоре  и невозможности ее установления  исходя из условий договора - исходя  из цены, по которой в сравнимых  обстоятельствах обычно организация  определяет выручку в отношении  аналогичной продукции (товаров, работ, услуг) либо предоставления во временное пользование (временное владение и пользование) аналогичных активов;

3) в  случае исполнения обязательств  по договору не денежными средствами:

• по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией. Стоимость товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей);
• по стоимости продукции (товаров), переданной или подлежащей передачи организацией, - в случае, если установить стоимость полученных организацией товаров (ценностей) не предоставляется возможным.

1.3 Расходы  от обычных видов деятельности  

Основные  принципы отражения расходов в бухгалтерском учете определяются Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 06.05.99 №33н.

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами считаются также расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг.

Расходы по обычным видам деятельности отражаются в бухгалтерском учете на счетах учета затрат на производство (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»), а также на счете 44 «Расходы на продажу».

Перечень  расходов, относимых к расходам по обычным видам деятельности, в ПБУ 10/99 отсутствует, поскольку ни один перечень не может охватить всего многообразия расходов, которые может нести организация в процессе хозяйственной деятельности.

Какие именно расходы могут быть включены в данную группу?

Любые расходы организации, непосредственно  связанные с осуществлением деятельности по производству и реализации товаров (работ, услуг).

Например, для производственных предприятий  расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции. Торговые организации учитывают в составе данных расходов расходы, связанные с приобретением и продажей товаров. Если предметом деятельности организации является выполнение работ или оказание услуг, то расходы, возникающие в процессе осуществления этой деятельности, признаются расходами по обычным видам деятельности и так далее.

Согласно  пункта 8 ПБУ 10/99 при формировании расходов по обычным видам деятельности, в  том числе издержек обращения, должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам:

- материальные  затраты;

• затраты на оплату труда;
• отчисления на социальные нужды;
• амортизация;
• прочие затраты.

Рассмотрим  группировку расходов по обычным  видам деятельности более подробно.

1.3.1 Материальные расходы. 

Бухгалтерский учет материально-производственных запасов  регулирует Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01). Оно утверждено приказом Минфина России от 9 июня 2001г. №44н.

В соответствии с пунктом 2 ПБУ 5/01 к материально-производственным запасам (далее - МПЗ) относятся сырье, материалы, готовая продукция, товары и тому подобное. Словом, это любое имущество, которое организация использует в производстве продукции (работ, услуг), для управленческих нужд или для продажи. Единственное ограничение: срок полезного использования МПЗ не должен превышать 12 месяцев.

К примеру, в соответствии с пунктом 13 ПБУ 5/01 организации, осуществляющие торговую деятельность, могут учитывать товары, приобретенные для перепродажи, одним из следующих способов:

– по покупной стоимости (стоимости приобретения) непосредственно на счете 41;

– по продажным ценам с отдельным учетом наценок (скидок) на счете 42 «Торговая наценка»;

– по учетным ценам (с использованием счета 15).

По покупным или учетным ценам товары учитывают  организации, которые осуществляют оптовую торговлю. Фирмы, продающие  товары в розницу, могут их учитывать  как по покупным, так и по продажным  ценам.

Для торговых организаций пунктом 13 ПБУ 5/01 предусмотрено специальное положение о формировании покупной стоимости товара. Затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, можно включать в состав расходов на продажу или в стоимость товара. В соответствии с пунктом 227 Методических указаний по материально производственным запасам выбор организации закрепляется в учетной политике.

В отношении  товаров, купленных для перепродажи, следует сказать, что их оценивают  исходя из цены покупки. В их стоимость можно включать любые затраты, связанные с их покупкой, в частности, стоимость доставки (статьи 268 и 320 Налогового кодекса РФ).

 
1.3.2 Затраты на оплату труда 

ПБУ, которое  отдельно бы регулировало порядок формирования расходов, возникающих в связи с расчетами с работниками, в отечественной системе нормативного регулирования бухгалтерского учета пока не существует, хотя подобный стандарт в составе МСФО имеется.  
Статья 129 Трудового кодекса РФ (далее ТК РФ) определяет оплату труда как систему отношений, связанных с обеспечением установления и осуществления работодателем выплат работникам за их труд в соответствии с законами, иными нормативными правовыми актами, коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами и трудовыми договорами.  
Заработная плата — вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также выплаты компенсационного и стимулирующего характера.

Основными проводками по учету сумм оплаты труда будут следующие:  
Дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» — на сумму основной и дополнительной заработной платы соответственно: рабочих основного производства; рабочих вспомогательных производств; работников управления цехом и осуществляющих иную деятельности в интересах цеха в целом; работников аппарата управления организацией, а также обслуживающего персонала, занятого в центральном офисе организации и иных работах, имеющих общехозяйственное значение; работников, занятых в обслуживающих производствах и хозяйствах;  
Дебет счета 44 «Расходы на продажу» Кредит счета 70 — на сумму заработной платы работников, занятых на работах, связанных с продажей продукции и продвижением ее на рынок (например, рекламных агентов);  
Дебет счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» — на сумму начисленных пособий по социальному страхованию пенсий и других аналогичных сумм;

Дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» Кредит счета 50 «Касса» —  на сумму произведенных выплат;  
Дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» — на сумму налога с доходов физических лиц, удержанного с работника;  
Дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» Кредит счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» — на сумму произведенных удержаний в возмещение материального ущерба или в счет задолженности по выданному займу;  
Дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» Кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» — на сумму материального ущерба по недостачам, отнесенного на счет виновных лиц (без зачисления сумм ущерба на счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»).  
Начисленные, но не выплаченные в установленный срок (из-за неявки получателей) суммы отражаются по дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по депонированным суммам»).  
Аналитический учет по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» ведется по каждому работнику организации.  
 
1.3.3 Отчисления на социальные нужды

В настоящее  время в составе отчислений на социальные нужды отражаются только суммы начисленного единого социального налога и взносы на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Страховые взносы на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний уплачиваются страхователем исходя из страхового тарифа с учетом скидки или надбавки, устанавливаемых страховщиком.

Суммы страховых взносов перечисляются  страхователем, заключившим трудовой договор с работником, ежемесячно в срок, установленный для получения (перечисления) в банках (иных кредитных организациях) средств на выплату заработной платы за истекший месяц, а страхователем, обязанным уплачивать страховые взносы на основании гражданско-правовых договоров, — в срок, установленный страховщиком.  
В бухгалтерском учете начисление отчислений на социальные нужды отражается по дебету счетов учета производственных затрат и кредиту счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»:  
Дебет счета 20 «Основное производство» 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» Кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» — на сумму отчислений, начисленных на оплату труда соответственно: рабочих основного производства; рабочих вспомогательных производств; работников управления цехом и осуществляющих иную деятельность в интересах цеха в целом; работников аппарата управления организацией, а также обслуживающего персонала, занятого в центральном офисе организации и иных работах, имеющих общехозяйственное значение; работников, занятых в обслуживающих производствах и хозяйствах;  
Дебет счета 44 «Расходы на продажу» Кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» — на сумму отчислений, начисленных на оплату труда работников, занятых продажами продукции (работ, услуг).  

1.3.4 Амортизация  объектов основных средств и  объектов нематериальных активов 

Особенности бухгалтерского учета амортизации  основных средств рассмотрены в комментариях к ПБУ 6/01, объектов нематериальных активов — в комментариях к ПБУ 14/2000.

Для учета  начисленной амортизации предназначен счет 02. Счет пассивный, сальдо кредитовое показывает сумму накопленной амортизации.

Начисление  амортизации производится в течение срока полезного

использования.  Срок  полезного  использования  —  это  период,  в   течение

которого  использование объекта основных средств приносит доход организации. 
Если объект основных средств используется при производстве продукции (работ, услуг), то начисленная амортизация отражена по дебету счетов учета затрат на производство и кредиту счета 02:  
Дебет 20, 23, 25, 26, 97 - Кредит 02 - отражено начисление амортизации по основным средствам, используемым в процессе производства продукции, проведения работ и оказания услуг.  
Если основные средства используются организацией (не являющейся строительной) при осуществлении капитальных вложений (создание, строительство, модернизация, реконструкция), то начисленную амортизацию по таким объектам относят в дебет счета 08:  
Дебет 08/3 - Кредит 02 - отражено начисление амортизации по основным средствам, занятым в капитальном строительстве.  
Если основные средства используют в обслуживающих производствах и хозяйствах, то начисленную амортизацию отражают так:  
Дебет 29 - Кредит 02 - отражено начисление амортизации по основным средствам, используемым в обслуживающих производствах и хозяйствах.  
Аналитический учет на счете 02 ведется по отдельным инвентарным объектам основных средств таким образом, чтобы можно было получить информацию об амортизации основных средств, необходимую для управления и составления отчетности. В частности, информация об амортизации используется при расчете налогооблагаемой базы по налогу на имущество для определения остаточной стоимости.