Бухгалтерский учет финансовых вложений

3.2 Сближение российских правил бухгалтерского учета и отчетности с международными стандартами финансовой отчетности

Начиная с бухгалтерской отчетности за 2003 год, то есть с 1 января этого года, было введено в действие Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденное приказом Минфина РФ от 10.12.02 N 126н. Одновременно утратил силу приказ Минфина РФ от 15.01.97 N 2 «О порядке отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами» (далее - Приказ Минфина РФ N 2). ПБУ 19/02 является важным шагом в направлении сближения российских правил бухгалтерского учета и отчетности с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). Сопоставление ПБУ 19/02 с МСФО 32 «Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации» и МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» показывает, что этот путь не будет коротким. ПБУ 19/02 ориентировано, прежде всего, на непрофессиональных участников финансовых рынков, в том числе рынка ценных бумаг, поэтому реализованная им степень приближения к МСФО в значительной мере определялась (и в целом соответствует) современному уровню и формам активности непрофессиональных участников этих рынков. Рассмотрим соответствие бухгалтерского учета финансовых вложений МСФО с точки зрения Н.В. Пислегиной.

В соответствии с нормативными актами РФ финансовые вложения представляют собой инвестиции организации в государственные ценные бумаги, облигации и иные ценные бумаги других организаций, в уставные (складочные)капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы (п. 43 Приказа Минфина РФ № 34н от 29 июля 1998 г. «Об утверждении положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ»). Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрена следующая классификация финансовых вложений:

1) паи (акции);

2) долговые ценные бумаги;

3) предоставленные займы;

4) вклады по договору простого товарищества.

Оценка финансовых вложений для целей бухгалтерского учета зависит от их вида. Рассмотренная методика оценки финансовых вложений для целей бухгалтерского учета, основанная на нормативных актах РФ, отличается от методики, предусмотренной международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). Остановимся более подробно на имеющихся отличиях.

МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка», вступивший в действие с 1 января 2001 г., предусматривает следующую классификацию финансовых вложений для целей их оценки в балансе:

- торговые финансовые инструменты;

- финансовые инструменты, удерживаемые до погашения;

- ссуды  дебиторская задолженность;

- финансовые инструменты в наличии для продажи.

К торговым финансовым инструментам относят рыночные ценные бумаги, т.е. те, которые котируются на активном рынке. Критерием их определения служит наличие котировки по ценной бумаге у организатора торговли на рынке ценных бумаг и / или твердых котировок на покупку данных бумаг у дилера. К указанному классу обычно относят долевые ценные бумаги (акции) и долговые ценные бумаги (облигации).

Финансовые инструменты, удерживаемые до погашения, - это финансовые инструменты, которые или имеют фиксированный либо определяемый доход и фиксированный срок погашения; или предприятие не намерено продавать их до наступления даты погашения (платежа). Таким образом, к данному классу финансовых инструментов относят исключительно долговые финансовые активы (облигации, векселя, дебиторскую задолженность, полученную в результате уступки прав требования).

Займы, предоставленные другим предприятиям, признаются финансовыми вложениями в том случае, если: а) возникают у предприятия в результате предоставления денежных средств, товаров или услуг неопределенному должнику; б) не были получены исключительно для целей их продажи.

Для учета различных классов финансовых инструментов открываются специальные субсчета к счету «Финансовые вложения». В том случае, если организация в учете и отчетности подразделяет активы на долгосрочные и краткосрочные, он может использовать данный принцип и для подразделения финансовых вложений.

Финансовые инструменты принимаются к бухгалтерскому учету по себестоимости, т.е. по справедливой стоимости уплаченного за них возмещения. В их себестоимость включаются фактические затраты: суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу; затраты по сделке (вознаграждения и комиссионные, сборы регулирующих органов и фондовых бирж и т.п.). Затраты по сделке не включают премию и дисконт по долговым инструментам, так как они подлежат отражению на обособленных счетах бухгалтерского учета. Стоимость финансовых инструментов, приобретенных в обмен на другое имущество (кроме денежных средств), определяется исходя из справедливой стоимости обмениваемых активов.

Порядок последующей оценки (переоценки) финансовых вложений на счетах бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности различен для каждой из категорий финансовых инструментов. Финансовые вложения отражаются на счетах бухгалтерского учета и в отчетности по справедливой стоимости, за исключением: предоставленных займов; финансовых вложений, удерживаемых для погашения; финансовых вложений, справедливую стоимость которых невозможно достоверно определить.

Показателем справедливой стоимости для рыночных финансовых вложений является рыночная цена, для нерыночных – цена, определенная с помощью метода дисконтированных денежных потоков или иными способами, принятыми для этих целей.  Методы оценки финансовых инструментов, применяемые при  последующем отражении в учете и отчетности, обобщены в таблице.

Методы, применяемые для последующей оценки финансовых инструментов

Таким образом, обобщая вышесказанное, следует отметить, что как классификация, так и оценка финансовых вложений, используемые российскими и международными стандартами, являются  несопоставимыми.   ПБУ 19/02 является важным шагом в направлении сближения российских правил бухгалтерского учета и отчетности с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). Как следует из текста ПБУ 19/02, с его изданием нормативное регулирование бухгалтерского учета финансовых вложений не завершено. Должен появиться также отдельный нормативный акт, устанавливающий особенности оценки и дополнительные правила раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о финансовых вложениях в зависимые хозяйственные общества (п. 7 ПБУ 19/02).

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Развитие отечественной экономики на пути рыночных преобразований, ее интеграция в мировое экономическое пространство в значительной степени опирается на происходящие в ней финансово-инвестиционные процессы. Улучшение инвестиционной привлекательности России, расширение объемов и форм участия иностранного и российского капитала в деятельности субъектов бизнеса, выход на международные финансовые рынки требует формирования и совершенствования адекватного методического обеспечения со стороны бухгалтерского учета. Современный бухгалтерский учет, находясь в стадии реформирования, постоянно ведет поиски оптимальных механизмов, способных должным образом представить происходящие в экономике перемены.

Финансовые вложения относительно новый объект в российском бухгалтерском учете, что, однако, не мешает им занять соответствующую нишу в сфере объектов бухгалтерского наблюдения. Неоспоримо важную роль при этом играют вопросы терминологии и, в первую очередь, увязки общеэкономических трактовок основных категорий финансового рынка с их учетным наполнением. Особый интерес финансовые вложения представляют в сравнении методик их учета и отражения в отчетности, используемых в формируемой системе положений по бухгалтерскому учету и в международных стандартах. Немаловажную роль при оценке финансовой деятельности организации играет раскрытие в пояснительной записке избранной учетной политики, а также иной условной и нефинансовой информации о финансовых активах и обязательствах. Структура и формат представления такой информации также вызывает определенный интерес.

Многие положения действующих нормативных документов противоречивы, равно как существуют различия в точках зрения теоретиков и практиков бухгалтерского учета в отношении способов оценки, составления бухгалтерских корреспонденции, формы отражения информации о финансовых вложениях в бухгалтерской финансовой отчетности.

Своевременная и  правильно  проведенная  ревизия  финансовых  вложений

поможет решить на предприятии  основные задачи бухгалтерского учета:

-  обеспечение  контроля  за  наличием  и  движением  имущества, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов  в соответствии с установленными нормами, нормативами, сметами;

- формирование полной и достоверной информации  о  хозяйственных процессах и финансовых результатах деятельности   организации, необходимый для оперативного руководства и управления, а также для  использования  инвесторами,  поставщиками,   кредиторами, налоговыми и банковскими органами;

- выявление внутрипроизводственных резервов,  их  мобилизация  и эффективное использование, своевременное  предупреждение негативных явлений в  хозяйственно–финансовой деятельности.

Развитие рыночной экономики, появление новых форм финансовых взаимоотношений, расширение круга используемых финансовых инструментов объясняет необходимость совершенствования существующей нормативной базы и приближения ее к международным стандартам финансовой отчетности, применяемым в мировой практике.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1.      Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н).

2.      Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02 (утв. приказом Минфина РФ от 10 декабря 2002 г. № 126н).

3.      Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. № 49).

4.      План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкция по его применению (утв. приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н).

5.      Бухгалтерский учет: учебник, учебное пособие для студентов, обучающихся по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»; под. ред. Я.В. Соколова. – М.: Проспект, 2005.  – 771 с.

6.      Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учебник. – М.: ИНФРА-М, 2006. – 592 с.

7.      Коновалова И.Р Бухгалтерский учет: курс лекций. – Екатеринбург: Полиграфист, 2006. -285с.

8.      Финансовый учет: Учебник / Под ред. проф. В.Г. Гетьмана. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2006. – 815 с.

9.      Швецкая В.М. Практикум по бухгалтерскому учету: учебное пособие для студентов вузов колледжей. – М.: Дашков и К, 2005.- 315 с.