Аудит учредительных документов и уставного капитала

    Такие акции должны быть реализованы обществом  по цене не ниже их номинальной стоимости  не позднее одного года после их приобретения обществом. В противном  случае общество обязано принять  решение об уменьшении своего уставного капитала. Если оно в разумный срок не примет такое решение, орган, осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц, либо иные государственные органы или органы местного самоуправления, которым право на предъявление такого требования предоставлено федеральным законом, могут предъявить в суд требование о ликвидации общества.

    В бухгалтерской отчетности факт наличия  задолженности за учредителями, как  правило, отражается в соответствии с требованиями Плана счетов, но, поскольку нарушение сроков формирования уставного капитала может привести к ликвидации общества, аудитор должен рассмотреть влияние данного обстоятельства на формулировку аудиторского заключения.

    В соответствии с ПСАД N 11 "Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица" утверждено Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696. Несоблюдение требований в отношении формирования уставного капитала аудируемого лица, установленных законодательством РФ, является признаком, на основании которого аудитор может выразить сомнение в непрерывности деятельности.

    Модификация аудиторского заключения может выглядеть  следующим образом:

    "По  нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность ОАО "Инвест" отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 200X г. и результаты финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 200X г. включительно.

    Не  изменяя мнения о достоверности  финансовой (бухгалтерской) отчетности, мы обращаем внимание на факт нарушения ОАО "Инвест" нормы ст. 34 Закона об АО, выразившегося в несоблюдении установленных сроков оплаты уставного капитала общества, в связи, с чем ОАО "Инвест" может быть ликвидировано в судебном порядке".

    Однако  наличие одного подобного признака не всегда является достаточным доказательством неприменимости допущения непрерывности деятельности при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица. Возможно, полная оплата уставного капитала произведена на дату завершения аудита. И хотя на отчетную дату нарушение в части оплаты существовало, выражать сомнение в непрерывности аудитор не будет, так как наступление негативных последствий данного нарушения уже маловероятно.

    Оценка  аудитором соблюдения аудируемым лицом  требований законодательства, регулирующего его деятельность, является крайне сложным вопросом. Основным стандартом аудиторской деятельности, регулирующим данный аспект, является ПСАД N 14 "Учет требований нормативных правовых актов Российской Федерации в ходе аудита" утверждено Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696.

    Общее требование стандарта заключается  в следующем: аудитор не несет  ответственности за несоблюдение законодательства аудируемым лицом, но должен получить достаточные надлежащие доказательства соблюдения тех нормативных актов, которые, по мнению аудитора, оказывают влияние на определение существенных величин и раскрытие информации в бухгалтерской отчетности (п. п. 11, 19 ПСАД N 14).

    Следует иметь в виду, что вопрос о соотношении  соблюдения нормы законодательства и правильности бухгалтерского учета является крайне сложным.

    Организация распределила полученную от предпринимательской деятельности прибыль между учредителями, что запрещено действующим гражданским законодательством. В бухгалтерском учете записи по распределению прибыли отражены в соответствии с требованиями Плана счетов. Возникает сложная ситуация: незаконное основание совершения сделки и правильная бухгалтерская запись.

    Решить  этот и аналогичные вопросы можно  следующим образом: если несоблюдение законодательства несет высокую вероятность оспаривания величины актива, пассива или крупных финансовых выплат аудируемым лицом и (или) потенциальную угрозу банкротства, вопрос соблюдения данной нормы законодательства должен рассматриваться аудитором в ходе аудиторской проверки.

    Если  несоблюдение требования законодательства потенциально не влечет таких последствий, специальное рассмотрение данного  вопроса в ходе аудита не требуется.

    А теперь рассмотрим возможность влияния  некоторых норм, установленных Законом об АО, на данные бухгалтерской отчетности или потенциальную угрозу банкротства.

    В открытом обществе не допускается установление преимущественного права общества или его акционеров на приобретение акций, отчуждаемых акционерами  этого общества (п. 2 ст. 7 Закона об АО).

    Допустим, что в проверяемой организации  данная норма была нарушена. И хотя нарушение ущемляет права других участников общества, непосредственного  влияния на формирование показателей  бухгалтерской отчетности оно не оказывает. Поэтому требование соблюдения данного пункта нормативного акта в стандартную программу аудита не включается.

    В противном случае аудитору пришлось бы проверять соблюдение всех пунктов  закона, регулирующего деятельность аудируемого лица. А это может  превратить аудиторскую проверку из оценки достоверности бухгалтерской отчетности в разновидность надзора за соблюдением всего законодательства.

    Число акционеров закрытого общества не должно превышать 50-ти. Если данный предел будет  превышен, общество в течение одного года обязано преобразоваться в открытое. Если число его акционеров не уменьшится до установленного настоящим пунктом предела, общество подлежит ликвидации в судебном порядке (п. 3 ст. 7 Закона об АО).

    В этом случае ситуация уже иная. Поскольку  создается угроза ликвидации общества, аудитор должен рассмотреть это обстоятельство для надлежащей модификации аудиторского заключения. Соответствующая запись в аудиторском заключении предупреждает пользователей о потенциальной угрозе. Ведь при инициации судебного иска операции по счетам общества будут приостановлены, обязательства перед контрагентами не будут выполнены, что приведет к убыткам, как для участников, так и для кредиторов.

    Модификация может выглядеть следующим образом:

    "По  нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность ОАО "Инвест" отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 200X г. и результаты финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 200X г. включительно.

    Не  изменяя мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, мы обращаем внимание на факт нарушения ОАО "Инвест" нормы ст. 7 Закона об АО, выразившегося в превышении допустимого количества акционеров, в связи, с чем ОАО "Инвест" может быть ликвидировано в судебном порядке".

    Вместе  с тем следует отметить, что  решение о модификации аудиторского заключения аудитор принимает на основании своего профессионального  суждения. Например, в рассматриваемой  ситуации аудитор может посчитать, что вероятность возбуждения дела о ликвидации общества крайне мала, и не учитывать факт нарушения нормы ст. 7 Закона об АО при формировании аудиторского заключения. При возникновении спора о правомерности действий аудитора будут рассмотрены те доказательства, на основании которых он принимал решение.

    Результаты  проверки полноты и своевременности  расчетов с учредителями по вкладам  уставный капитал организации целесообразно  оформить в рабочем документе (табл. 4). 

    Таблица 4 - Проверка документального оформления, полноты и своевременности расчетов с учредителями по вкладам в уставный капитал организации 

    Заключение 

       Аудит в условиях рыночной экономики является важнейшей составной частью финансового контроля, представляя собой основную форму контроля для коммерческих организаций, когда предприятия хотят получить объективную оценку достоверности отчетности.

      Одной из насущных проблем современного российского аудита является выбор оптимального пути проведения аудиторской проверки, при условии сохранения высокого качества работы, получения прибыли от деятельности, а также возможности документально доказать на любом этапе работы целесообразность, достаточность и согласованность произведенных и дальнейших действий. Развитие аудита в Российской Федерации показывает, что к аудиторам со стороны пользователей предъявляются весьма высокие требования. Связано это с тем, что снижение информационного риска возможно только при доверии к профессионализму аудитора и качеству его работы.

       Каждый  аудитор самостоятельно ищет пути решения  этой проблемы, применяя разнообразные  методики, используя накопленный  опыт и создавая внутрифирменные  аудиторские стандарты, в частности, для эффективного планирования аудиторской проверки учредительных документов и уставного капитала.

      Разработанный метод позволил аудитору в результате планирования конкретных процедур в  том или ином объеме и определения  последовательности действий оценить и регулировать трудоемкость аудиторской проверки, а также отвечать за объективность результатов проверки.

      В ходе проведения аудиторской проверки была решена задача, которая стояла перед аудитором - подтверждение  достоверности бухгалтерской отчетности. Активное привлечение аналитических процедур, дающих возможность интерпретировать отчетность, позволило аудитору составить отчеты, аудиторское заключение и выводы по проверяемому объекту.

      Повышение требований к аудиту со стороны пользователей и усиление конкуренции на рынке аудиторских услуг ставят перед российским аудитом основную задачу - повышение качества аудиторских проверок при минимизации стоимостных, временных и трудовых затрат на их проведение.

Библиографический список

1. Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с изм. и доп.);
2. Гражданский кодекс Российской Федерации (с изм. и доп.;
3. Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ (в ред. на 29.12.2009) "Об акционерных обществах";
4. Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ (в ред. на 29.12.2009) "Об обществах с ограниченной ответственностью";
5. Федеральный закон от 08.08.2001 N 128-ФЗ (в ред. на 02.07.2009) "О лицензировании отдельных видов деятельности";
6. Федеральный закон от 08.08.2001 N 129-ФЗ (в ред. на 02.07.2009) "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей";
7. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (с изм. от 07.05.2008);
8. Приказ Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".
9. Ерофеева В.А., Пискунов В.А., Битюкова Т.А. Аудит. – М.: Высшее образование, 2007.
10. Агеева Ю.Б., Агеева А.Б. Аудиторская проверка: практическое пособие для аудитора и бухгалтера. – Бератор – Пресс, М.: 2007.
11. Данилевский Ю.А., Шапигузов С.М. Аудит. - М.: ФБК-Пресс, 2007.
12. Мерзликина Е.М., Никольская Ю.П. Аудит. – М.: ИНФРА-М, 2007.
13. Аудит / Под ред. В.И. Подольский, Г.Б. Поляк, А.А. Савин и др. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2006.
14. Морозова Ж.А. "Издательско-консультационная компания "Статус-Кво 97", 2006 / Планирование в аудите: практическое руководство.
15. Шубцов А.И. "Издательско-консультационная компания "Статус-Кво 97", 2006 / Готовимся к аудиторской проверке.
16. "Все для бухгалтера", 2007, N 17 / Регулирование аудиторской деятельности в Российской Федерации.