Аудит основных средств

Если цель и масштаб аудита определены между сторонами в долгосрочном договоре, то письмо-обязательство может не составляться либо его содержание должно представлять дополнительную информацию для экономического субъекта.

Письмо-обязательство аудиторской  организации, направленное экономическому субъекту, документально подтверждает согласие на проведение аудита или  принятие предложения о назначении ее официальным аудитором этого  экономического субъекта.

Форма и содержание письма-обязательства  аудиторской организации определяются необходимостью включения в него ряда обязательных указаний и дополнительных сведений в соответствии с особенностями предстоящей аудиторской проверки.

Письмо-обязательство должно содержать  обязательные указания:

• по условиям аудиторской проверки;
• по обязательствам аудиторской организации;
• по обязательствам экономического субъекта.

По условиям аудиторской проверки письмо-обязательство должно содержать следующие обязательные указания:

1. об объекте и цели аудиторской проверки, в частности о порядке аудита филиалов и подразделений экономического субъекта в случае их наличия;
2. должно ли аудиторское заключение о достоверности бухгалтерской отчетности клиента включать заключение о достоверности бухгалтерской отчетности филиалов, подразделений и дочерних компаний;
3. о законодательных актах и нормативных документах, на основании которых проводится аудит;
4. о дополнительных вопросах, решаемых в ходе аудита.

По обязательствам аудиторской  организации письмо-обязательство должно содержать следующие обязательные указания:

1. о форме отчетности аудиторской организации по результатам проведенной работы;
2. об ответственности аудиторской организации за оказываемые услуги;
3. о соблюдении аудиторской организацией коммерческой тайны;
4. о наличии риска необнаружения существенных неточностей или ошибок в бухгалтерском учете и отчетности в связи с выборочным характером применяемых аудиторских процедур и несовершенством системы внутреннего контроля экономического субъекта.

По обязательствам экономического субъекта письмо-обязательство должно содержать следующие обязательные указания:

1. об ответственности экономического субъекта и его исполнительного органа за полноту и достоверность представленной документации бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности;
2. об обеспечении свободного доступа к первичным документам и бухгалтерским регистрам, компьютерной базе данных и любой другой документации и информации, необходимой для проведения аудиторской проверки;
3. о направлении экономическим субъектом по указанию аудиторской организации писем в адрес его дебиторов и кредиторов о подтверждении (неподтверждении) ими соответствующей задолженности;
4. о неоказании давления на аудиторскую организацию в любой форме с целью изменения ее мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

После того, как составлено письмо-обязательство, идет подготовка договора на оказание аудиторских услуг.

Подготовку договора рекомендуется начинать после предварительного ознакомления с деятельностью экономического субъекта и принятия решения о возможности оказания аудиторских услуг. [11] В ходе подготовки договора следует определить трудоемкость, стоимость и сроки оказания аудиторских услуг, а также потребности в привлечении сторонних консультантов или экспертов. Этап предварительного планирования следует проводить, взаимодействуя с экономическим субъектом еще до момента подписания договора. [8]

Договор на оказание аудиторских услуг  может носить как разовый, так  и долгосрочный характер. При этом долгосрочный договор может быть заключен на длительный срок, а разовый договор может продлеваться или переоформляться. Предметом долгосрочного договора могут выступать одновременно услуги по проведению аудита как такового, а также сопутствующие аудиту услуги.

Предусматривается взаимное соответствие таких документов, как письмо-обязательство о согласии на проведение аудита и договор на оказание аудиторских услуг. Когда договору предшествует письмо-обязательство, в тексте договора должно и описание существенных условий будущего сотрудничества, обязанностей сторон.

Имеется ряд положений гражданского законодательства, имеющих отношение  к договору на оказание аудиторских  услуг. [1] Аудиторский договор может быть например договором возмездного оказания услуг. Некоторые законодательные акты содержат дополнительные требования, предъявляемые к заключению сделок между экономическим субъектом и аудиторской организацией.

3. Проведение планирования аудита основных средств

При проведении планирования, аудитор  может столкнуться с вероятностью наличия в бухгалтерской отчетности организации не выявленных существенных ошибок или искажений после подтверждения ее достоверности или вероятность признания существенных искажений в ней, в то время как на самом деле такие искажения отсутствуют. Этим вероятностям дано определение - аудиторский риск. [14]

Аудиторский риск означает риск выражения  ненадлежащего аудиторского мнения в случаях, когда в бухгалтерской отчетности содержатся существенные искажения. Он базируется на оценке риска неэффективности системы учета клиента, риска неэффективности системы внутреннего контроля клиента, риска невыявления ошибок клиента аудиторами.

Аудиторский риск состоит из трех компонентов:

1. неотъемлемый риск;
2. риск средств контроля;
3. риск необнаружения. 

Для планирования аудитору необходимо составить перечень вопросов, на основании полученных ответов на которые, он сможет дать оценку системе внутреннего контроля организации. Данный перечень вопросов может быть представлен в виде документа аудитора. [13]

Рабочий документ аудитора представлен  в таблице 1.

Таблица 1. Перечень вопросов аудитора для оценки системы внутреннего контроля

Проверяемая организация
Аудитор
Проверяемый период
Дата начала проверки
Дата окончания проверки
Предоставленные документы
Масштаб проверки
Вопрос	Да / Нет		Примечание
1. Организация бухгалтерского учета  в части объектов основных  средств
1.1 Выявлены ли расхождения между фактическим наличием ОС и учетными данными ?
1.2. Закреплены ли положения об  учете ОС в учетной политике?
1.3. Соответствует ли рабочий план  счетов потребностям организации?
1.4. Все ли операции по движению  ОС санкционированы?
1.5. Обеспечен ли аналитический учет  ОС?
1.6. Ведутся ли инвентарные карточки ОС?
1.7. Все ли первичные документы присутствуют?
1.8. Обоснованы ли способы начисления  амортизации по вновь поступившим объектам ОС?
1.9. По всем ли объектам ОС применяются унифицированные формы?
1.10. Соблюдается ли график документооборота  по движению ОС?
1.11. Обоснованы ли  списания недостачи ОС на расходы организации?
1.12. Применяется ли сплошная нумерация  документов по приобретению и  списанию объектов ОС ?
1.13. Правильность определения срока  полезного использования ОС
1.14. Документы составляются в день  совершения операции?
1.15. Осуществляется ли учет арендованных  ОС?
1.16. Уровень компетентности бухгалтера, ведущего учет ОС
1.17. Полностью ли автоматизирован  учет ОС?
2. Средства бухгалтерского контроля
2.1. Кем осуществляется контроль  за совершением операций по  учету ОС ?
2.2. Как часто осуществляется контроль  за совершением хозяйственных операций?
2.3. Производится ли нумерация первичных  документов?
2.4. Разработаны ли должностные инструкции, разграничивающие обязанности и  ответственность работников при  осуществлении операций с ОС ?
2.5. Разделены ли обязанности по  санкционированию, юридическому оформлению, учету и контролю операций  с ОС?
2.6. Имеются ли неучтенные объекты  ОС ?
2.7. Производится ли проверка отчётов  на арифметическую точность?
2.8. Производится ли проверка полноты  оприходования ОС?
2.9. Выявлены ли расхождения между  фактическим наличием ОС и учетными данными?
3. Обеспечение сохранности ОС
3.1. Определен ли круг материально-ответственных  лиц, обеспечивающих сохранность  ОС?
3.2. Материально-ответственные лица
3.3. Проводятся ли проверки полноты  и своевременности оприходования  и ввода в эксплуатацию ОС?
3.4. Выявляются ли лица, виновные  в повреждении объектов ОС?
3.5. Проверяется ли объем и качество ремонтов ОС?
3.6. Проверяется ли использование  объектов ОС по различным направлениям  деятельности?
3.7. Всем ли объектам ОС присвоены инвентарные номера?
3.8. Имеются ли инвентарные карточки по ОС, принятым в аренду?
3.9. Наличие документов, характеризующих техническое состояние ОС
4. Организация и проведение инвентаризации  в части объектов ОС
4.1. Имеется ли приказ о назначении  комиссии по инвентаризации ОС?
4.2. Полностью ли отражены результаты  инвентаризации ОС?
4.3. Проводятся ли инвентаризации  ОС при смене материально-ответственного лица?
4.4. Проводятся ли инвентаризации  объектов ОС?
4.5. Соблюдаются ли сроки проведения инвентаризации ОС?
4.6. Определены ли в учетной политике  сроки проведения инвентаризации  ОС?
4.7. Имеется ли приказ о назначении  постоянно действующей инвентаризационной  комиссии?
Итого

 

Аудитор наряду с оценкой системы  внутреннего контроля обязан дать предварительную  оценку внутрихозяйственному риску.

Внутрихозяйственный риск характеризует  степень подверженности существенным нарушениям счетов бухгалтерского учета, статей баланса однотипных групп  хозяйственных операций и отчетности в целом у проверяемого экономического субъекта.

Внутрихозяйственный риск при аудите операций с основными средствами зависит главным образом от стадии жизненного цикла аудируемой организации. Если обновление ОС происходит активно, то необходимо прежде всего проверить своевременность их постановки на учет, начало начисления амортизации, полноту оценки. Если ОС не обновляются, основное внимание уделяется аудиту операций по их ремонту и своевременному списанию, контролю за полнотой начисления амортизации. Внутрихозяйственный риск существенно повышается в том случае, если проводилась переоценка основных фондов, менялась их классификация или принималась большая масса ОС в форме взноса в уставный капитал, безвозмездно.

Аудиторские процедуры, используемые при проведении аудита: инспектирование, арифметический пересчет, запрос, подтверждение, наблюдение. [18]

Аудиторская проверка ограничена во времени, поэтому для того чтобы  своевременно и качественно провести аудит, к ней следует тщательно  подготовиться. Необходимым средством  такой подготовки является составление подробного плана аудиторской проверки, основой для разработки которого является принятая стратегия.

Общий план аудита, прежде всего, определяет последовательность действий аудитора. В нем аудиторская организация должна предусмотреть сроки проведения аудита и составить график проведения аудита, подготовки отчета, аудиторского заключения. Общий план должен служить руководством в осуществлении программы аудита.

При аудите ОС наиболее приемлемым будет пообъектный подход к сегментированию аудита. Значит, объектом планирования аудиторской проверки будут ОС предприятия.

План аудита содержит следующую  информацию:

• планируемые трудозатраты;
• уровень (уровни) существенности;
• оценка аудиторского риска;
• сроки проведения проверки;
• состав аудиторской группы и ее руководитель;
• перечень сегментов аудита с указанием сроков их проведения и исполнителей.

Общий план аудита объектов ОС представлен в таблице 2.

Таблица 2. Общий план аудита объектов основных средств

Проверяемая организация
Проверяемый период
Планируемые трудозатраты
Состав аудиторской группы
Руководитель проверки
Срок проведения проверки
Планируемый аудиторский риск
Планируемый уровень (уровни) существенности
№ п/п	Планируемые виды работ	Сроки проверки	Исполнитель
1	Аудит наличия и сохранности ОС
2	Аудит движения ОС
3	Аудит правильности начисления амортизации
4	Аудит инвентаризации с целью переоценки ОС
5	Проверка правильности налогообложения  по ОС
Руководитель аудиторской организации
Руководитель проверки

 

Планируемые виды работ позволят обеспечить:

• контроль за наличием и сохранностью ОС;
• правильность отнесения предметов к ОС;
• правильность оценки ОС в учете;
• правильность оформления и отражения в учете операций по поступлению и выбытию ОС;
• правильность начисления и отражения в учете амортизации и ремонта ОС;
• правильность отражения данных о наличии и движении ОС в бухгалтерском учете и отчетности.

На основании плана составляется программа проверки, в которой четко определяются: цель аудита, основные участки работы, характер и методы проверки (сплошной, выборочный, фактический, документальный контроль). Программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, применяемых в данной аудиторской проверке, а также их характер, сроки, объем и конкретного исполнителя. Она служит подробной инструкцией для аудитора по конкретному участку контроля. Аудиторскую программу следует составлять в виде программы тестов средств контроля и в виде программы аудиторских процедур по существу. Назначение тестов средств контроля в том, что они помогают выявить существенные недостатки средств контроля экономического субъекта.

Программа проверки объектов ОС представлена в таблице 3.

Таблица 3. Программа аудиторской проверки объектов основных средств

Поверяемый объект	№	Задачи аудиторской проверки		Аудиторские процедуры			Перечень проверяемых документов	Сроки проведения	Исполнитель	Метод проверки
1	2	3		4			5	6	7	8
Основные средства	1	наличие основных средств, отраженных в  учете (и полнота отражения в  учете фактически наличествующих основных средств)		- инспектирование; - наблюдение			- акт инвентаризации;			статистическая выборка
	2	правильность отнесения активов  к основным средствам, правильность их группировки по классификации, участию  в производственном процессе;		- инспектирование;  - формальная проверка			- акты по форме (ОС-1); - учетная политика предприятия;			статистическая выборка
	3	правильность оформления и отражения  в учете операций по поступлению  основных средств;		- инспектирование			- акты купли-продажи;  - счета-фактуры;  - накладные;  - акты по форме (ОС-1)			нестатистическая выборка
	4	правильность оценки первоначальной стоимости основных средств;		- инспектирование; - запрос; - подтверждение;  - пересчет			- акты приемки-передачи; - инвентарные карточки (по счетам 01, 02, 08, 001, 011); - журналы регистрации;  - счета-фактуры;  - накладные			статистическая выборка
	5	правильность оформления и		- инспектирование;			- проектно-сметная документация;			статистическая
			отражения в учете операций, изменяющих стоимость основных средств (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная  ликвидация, переоценка);		- пересчет	- приказы, акты инвентаризации;				выборка
	6		правильность оформления и отражения  в учете операций по выбытию основных средств;		- инспектирование	- акты о списании объекта основных  средств (форма N ОС-4, ОС-4а, ОС-4б); - договор купли-продажи;  - инвентарная карточка (формы №  ОС-6, ОС-6а, ОС-6б); - накладные;  - главная книга				нестатистическая выборка
	7		аудит правильности начисления амортизации, согласно выбранному способу;		- инспектирование;  - пересчет	- приказ об учетной политике; - бухгалтерская отчетность; - карточки по счетам 01,02;				статистическая выборка
	8		правильность определения срока  полезного использования основных средств;		- инспектирование	- приказы руководителя; - рекомендации изготовителя; - учетная политика.				статистическая выборка
	9		Поверка полноты и качества проведения инвентаризации основных средств;		- инспектирование	- акты инвентаризации; - инвентаризационные описи;  - ведомости;  - приказ о назначении инвентаризационной  комиссии				статистическая выборка
	10		правильность отражения в бухгалтерской  отчетности остаточной стоимости основных средств, полнота и правильность раскрытия информации в отчетности;		- инспектирование;  - пересчет	- формы бухгалтерской отчетности; - карточки по счетам 01 и 02;				сплошная проверка
	11		Проверка правильности налогообложения  по основным средствам		- инспектирование;  - запрос; - подтверждение;  - пересчет	- формы бухгалтерской отчетности; - справки;  - налоговая декларация; - регистры синтетического и  аналитического учета по счетам 19 и 68; - счета-фактуры;  - книга покупок;  - книга продаж.				нестатистическая выборка