Аудит операций по учету основных средств и нематериальных активов

1) при безвозмездном получении основных средств

Д-т 08 – К-т 98, субсчет 2 «Безвозмездные поступления» - в оценке по рыночной стоимости основных средств, полученных безвозмездно;

Д-т 01 – К-т 08 - полученные основные средства введены в эксплуатацию.

2) приобретение основных средств за счет бюджетных средств

Д-т 51 (55) – К-т 86 «Целевое финансирование» - получено целевое бюджетное финансирование;

Д-т 08 – К-т 60 (76) - приобретены объекты основных средств за счет бюджетного финансирования;

Д-т 18-1 – К-т 60 (76) - отражен выделенный НДС;

Д-т 60 (76) – К-т 51 (55) - произведена оплата за счет целевых бюджетных средств;

Д-т 01 – К-т 08 - основные средства введены в эксплуатацию;

Д-т 86 – К-т 98 субсчет 2 «Безвозмездные поступления» - отражена сумма бюджетных средств, направленных на финансирование приобретения основных средств.

На следующем этапе проверяется выбытие основных средств. Основные средства выбывают по следующим причинам:

-при реализации (продажи);

-безвозмездной передачи (дарение) другим предприятиям;

-ликвидация по причине износа;

-в качестве вклада (взноса) в уставный фонд другого предприятия;

-при передачи в обмен на другое имущество;

-недостачах, выявленных инвентаризацией;

- в других случаях и установленных законодательством.

Следует изучить аналитические данные по счету 91 «Операционные доходы и расходы», правильно ли отражены записи на счетах бухгалтерского учета по выбытию основных средств.

Особенно тщательно следует проверить списание с баланса основных средств вследствие их изношенности (ликвидации). Такая проверка производится на основании актов о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) формы ОС-4, актов о списании автотранспортных средств формы ОС-4а, актов о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) формы ОС-4б.

В процессе данной проверки надо установить, своевременно и правильно ли оформлены акты на списание, правильно ли составлен расчет результатов ликвидации объекта. Следует также проверить полноту оприходования материальных ценностей и запасных частей, полученных от ликвидации основных средств. При этом аудитор должен знать, что материальные ценности, полученные от ликвидации основных средств, приходуются по ценам их возможного использования или реализации. Если в процессе проверки будет установлено, что металлолом, полученный после ликвидации основных средств, не оприходован и его сдача не подтверждена соответствующими документами, аудитор должен по данным первичных документов определить количество металлолома, которое необходимо оприходовать и отразить это в справке проверки. В процессе проверки надо установить, списывались ли основные средства с баланса по причине стихийного бедствия (пожар, наводнение и т.д.) или аварии. Если было такое списание, надо установить, имеются ли все документы и заключения соответствующих компетентных органов на списание с баланса объектов основных средств.

Приступая к проверке правильности начисления амортизации, аудитор должен изучить нормативные документы по начислению амортизации перечисленные выше. Аудитор должен знать, что одним из основных условий начисления амортизации является правильное определение организацией нормативных сроков службы объектов основных средств, сроков их полезного использования и норм амортизации.

Затем необходимо установить, создана ли приказом по организации комиссия, которая устанавливает нормативные сроки службы объектов основных средств, сроки их полезного использования и нормы амортизации. На следующем этапе проверяется правильность установления нормативных сроков службы объектов основных средств, сроков их полезного использования и норм амортизации.

Аудитор должен знать, чтоначисление амортизации по основным средствам может осуществляться несколькими способами:

линейный способ, когда в основу расчета берутся нормы, начисленные организацией на основе срока полезного использования основных средств;

нелинейный способ;

производственный способ, когда списание стоимости объектов основных средств,происходит пропорционально объему продукции (работ, услуг).

Линейный способ заключается в равномерном (по годам) начислении организацией амортизации в течение всего нормативного срока службы или срока полезного использования объекта основных средств. Сумма амортизационных отчислений за месяц (А (мес.)) при линейном способе определяется исходя из амортизируемой стоимости объекта и нормы амортизации, начисленной исходя из срока полезного использования объекта основных средств.

(А (мес.)) = (А.С. х На) / 12,

где: А.С. – амортизируемая стоимость объекта основных средств,

На – годовая норма амортизации в процентах от амортизируемой стоимости объекта, рассчитывается по формуле исходя из срока полезного использования,

12 – количество месяцев в году.

На = 1 / СПИ х 100%,

где:  СПИ - срок полезного использования объекта основных средств.

Срок полезного использования объекта основных средств – период в течении которого использование объекта основных средств приносит доход предприятию. Срок полезного использования объектов основных средств определяется исходя из времени их использования (срока службы), нормативными правовыми актами, комиссией организации по проведению амортизационной политики.

Нелинейный способ заключается в неравномерном начислении организацией амортизации в течение срока полезного использования объекта основных средств.

Нелинейный способ начисления амортизации не распространяется на следующие виды машин, оборудования и транспортных средств:

1) машины, оборудование и транспортные средства с нормативным сроком службы до 3 лет, легковые автомобили (кроме эксплуатируемых в качестве служебных и используемых для услуг такси);

2) отдельные виды оборудования гражданской авиации, срок полезного использования которых определяется исходя из установленных ресурсов;

3) уникальную технику и оборудование, предназначенные для использования только при определенных видах испытаний и производства ограниченного вида конкретной продукции;

4) предметы интерьера, включая офисную мебель;

5) предметы для отдыха, досуга и развлечений.

При нелинейном способе годовая сумма амортизационных отчислений рассчитывается методом суммы чисел лет либо методом уменьшаемого остатка с коэффициентом ускорения от 1 до 2,5 раза.

Применение метода суммы чисел лет предполагает определение годовой суммы амортизационных отчислений исходя из амортизируемой стоимости объектов основных средств и отношения, в числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

Сумма чисел лет срока полезного использования объекта определяется по следующей формуле:

СЧЛ = СПИ x (СПИ   + 1) / 2

      где: СЧЛ   -  сумма чисел лет срока полезного использования объекта;

      СПИ - срок полезного использования объекта основных средств.

При методе уменьшаемого остатка годовая сумма начисленной амортизации рассчитывается исходя из определяемой на начало отчетного года недоамортизированной стоимости и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта и коэффициента ускорения (от 1 до 2,5 раза), принятого организацией. Недоамортизированная стоимость – это разность амортизируемой стоимости и суммы начисленной до начала отчетного года амортизации.

Производительный способ начисления амортизации объекта основных средств заключается в начислении организацией амортизации исходя из амортизируемой стоимости объекта и отношения натуральных показателей объема продукции (работ, услуг), выпущенной (выполненных) в текущем периоде, к ресурсу объекта. Ресурс объекта - количество продукции (работ, услуг) в натуральных показателях, которое в соответствии с технической документацией может быть выпущено (выполнено) на протяжении всего срока эксплуатации объекта. Период, в течение которого будет выпущено (выполнено) указанное количество продукции (работ, услуг) в натуральных показателях, определяется как срок полезного использования данного объекта основных средств.

Амортизационные отчисления рассчитываются производительным способом в каждом отчетном году по следующей формуле:

                                                           n  

                      АОt = ОПРt x АС /  SUM ОПРt,

                                                          t=1

где:  АОt - сумма амортизационных отчислений в году t;

АС - амортизируемая стоимость объекта;

ОПРt - прогнозируемый  в  течение  срока  эксплуатации  объекта объем продукции (работ, услуг) в году t;

t = 1,..., n - годы срока полезного использования объекта.

Таким образом, аудитор устанавливает, какие способы и методы начисления амортизации определены в приказе учетной политики организации, и только после этого проверяет правильность начисления амортизации.

На следующем этапе проверки аудитору надо установить проводила ли организация реконструкцию, достройку, техническое диагностирование с полной остановкой объекта, модернизацию объектов, их дооборудование, имеются ли объекты, находящиеся в запасе, на консервации. Если имели место указанные выше случаи, надо проверить начисление амортизации по ним. При этом аудитор должен знать, что начисление амортизации не производится во время проведения модернизации объектов, их дооборудования, полной или частичной реконструкции, достройки, технического диагностирования с полной остановкой объекта или его части, при консервации объектов. Если основные средства, используемые в предпринимательской деятельности, находятся в простое, в том числе в связи с проведением ремонтных работ продолжительностью до трех месяцев, амортизация начисляется и относится на себестоимость произведенных товаров (работ, услуг). При нахождении в простое, в том числе в связи с проведением ремонтных работ продолжительностью свыше трех месяцев, в запасе, на консервациисвышеодного года амортизация начисляется линейным способом, исходя из установленного срока службы, и относится на внереализационные доходы и расходы предприятия.

На следующем этапе проверки надо проверить правильность отражения начисленной суммы амортизации на счетах бухгалтерского учета. Для этой цели надо проанализировать пассивный счет 02 «Амортизация основных средств». По его кредиту отражается начисление  износа, а по дебету – списание износа при выбытии  объектов основных средств.

При начислении амортизации основных средствее сумма отражается по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат на производство (расходов на реализацию) 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на реализацию», 91 «Операционные доходы и расходы» (в случаях, установленных законодательством) и других.

При выбытии (продажа, списание, частичная ликвидация, безвозмездная передача и другие) объектов основных средств сумма начисленной по ним амортизации списывается с отражением по дебету счета 02 «Амортизация основных средств» и кредиту счета 01 «Основные средства» (субсчет «Выбытие основных средств»). Аналогичная запись производится при списании суммы начисленной амортизации по недостающим или полностью испорченным  основным средствам.

Далее необходимо проверить, правильно ли сформирован амортизационный фонд воспроизводства основных средств и его использование. Для этой цели надо проанализировать аналитические данные, отраженные на забалансовом счете 010 «Амортизационный фонд воспроизводства основных средств».

Аудитор также должен проверить операции по ремонту основных средств, лизинговые операции у лизингополучателя, лизинговые операции у лизингодателя, правильность начисления и уплату в бюджет налога на недвижимость.

   При этом аудитор должен знать, что для расчета налога на недвижимостьнадо руководствоваться инструкцией о порядке исчисления и уплаты налога на недвижимость организациями, утвержденной  постановлением министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 31.12.2004 г. № 14. Так, в соответствии с п.11 данного документа  годовая ставка налога для организаций установлена в размере 1 процента. Всоответствии с п.23 налог определяется организациями ежеквартально исходя из наличия основных средств по остаточной стоимости на начало квартала и 1/4 утвержденной годовой ставки. В соответствии с п.24 остаточная стоимость основных средств определяется как стоимость основных средств по первичным данным бухгалтерского учета и соответствующей отчетности за вычетом их износа.