Аналіз та опис типових форм первинного обліку основних засобів розроблених для різних галузей економіки

          Справедлива вартість об’єкта основних засобів дорівнює сумі, за якою актив може бути обміняний при здійснені угоди між компетентними, обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.

          Залишкова (балансова) вартість основного засобу визначається як різниця між первісною вартістю та сумою нарахованого зносу (амортизації). [14]

          Таким чином правильно визначена оцінка основних засобів відіграє досить важливу роль у формуванні собівартості продукції, що виробляється підприємством, порядку нарахування амортизації, а також у взаємовідносинах із контролюючими та перевіряючи ми органами виконавчої влади. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

   4. Аудит основних засобів 

          Основні засоби є сукупністю засобів праці, які функціонують у натуральній формі протягом кількох років у сфері матеріального виробництва або нематеріальної сфери, які відповідно до бухгалтерських звітів включені до складу основних засобів. У процесі експлуатації вони переносять свою вартість на собівартість продукції частинами (нарахуванням амортизації).

          Основні засоби підприємств і організації незалежно від форм власності відображаються у бухгалтерському обліку і звітності за фактичними витратами на їх придбання, перевезення, встановлення, державну реєстрацію, які становлять їхню первісну вартість.[15]

          З 1 липня 2000 р. до основних засобів відносяться матеріальні активи, очікуваний строк корисного використання та експлуатації яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік).

          Основними завданнями і метою аудиту є встановлення:

          1. Правильності документального оформлення і своєчасного відображення в обліку операцій з основними засобами, їх надходження, внутрішнього переміщення і вибуття.

          2. Перевірка правильності розрахунку, своєчасного відображення зносу (нарахування амортизації) основних засобів.

          3. Контроль за витратами на капітальний ремонт.

         4. Перевірка правильності відображення в обліку фінансових результатів від вибуття (в тому числі ліквідації) основних засобів.

          5. Контроль за збереженням основних засобів.

          6. Перевірка правильності проведення індексації основних засобів.

          Джерелами інформації для аудиту основних засобів є:

          1) Баланс (форма № 1).

          2) Звіт про фінансові результати та їх використання (форма №2).

          3) Звіт про власний капітал (форма № 7).

          4) Синтетичні регістри обліку основних засобів (Головна книга, журнал – ордер № 4)

          5) Первинні документи з обліку основних засобів: інвентарні картки, акти приймання - передачі, введення в експлуатацію, ліквідації, відомості індексації балансової вартості основних засобів.

          Нормативна база, яка регулює функціонування основних засобів складається з таких законодавчих і нормативних документів:

          1. “Норма амортизації та повне відновлення основних засобів”, затвердженні постановою Ради Міністрів УССР від 22.10.90 р. №1072.

          2. “Порядок введення індексації балансової вартості основних засобів підприємств, організацій і установ на 1 квітня 1996 року”, затверджений наказом Мінстату, Мінекономіки, Мінфіну №148/64/103/563 від 23.05.96 р.

          3. “Порядок відображення в бухгалтерському обліку і звітності збільшення балансової вартості основних фондів на суму витрат, пов’язаних із закінченим капітальним ремонтом”, затверджений наказом Мінфіну від 14.06.96 р. № 120.

          4. Постанова КМУ “ Про проведення індексації балансової вартості основних фондів та визначення розмірів амортизаційних відрахувань на повне їх відновлення у 1996 –1997 роках” від 16.05.96 р № 523.

          5. Закон України “Про внесення змін до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємства”, затверджений Постановою Верховної Ради України від 22.05.97. р. № 283/97 – ВР.

          6. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 “Основні засоби”, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2001 р. № 54. 
 
 
 
 
 

   5. Зарубіжний досвід обліку основних засобів 

          В зарубіжній обліковій практиці поняття „необоротні активи” позначається різними термінами: постійні активи; власність, споруди та обладнання; матеріальні постійні активи тощо. Так, в Швейцарії необоротні активи в активі балансу об’єднані в одну групу – основні засоби; в Росії – поза оборотні активи, які включають нематеріальні активи, основні засоби та доходні вкладення в матеріальні цінності, в Німеччині – основний капітал та фінансові активи; в Естонії – основне майно. В країнах англо-американської системи обліку це довгострокові активи, що об’єднують в собі основні засоби або власність, будівлі та обладнання, невідчутні (нематеріальні) активи, витрати майбутніх періодів, інвестиції і фонди та інші не поточні (поза оборотні) активи.[12]

          У Великобританії та Австралії всі необоротні активи в балансі представлені в розділі основного капіталу, який складається з нематеріальних, матеріальних активів та інвестицій.

          В Польщі необоротні активи в балансі підприємства представлені у вигляді позаоборотних активів, які поділяються на матеріальні і нематеріальні. До перших належать споруди, будівлі, механізми і обладнання, транспортні засоби, худоба тощо, очікуваний термін їх корисного використання повинен бути більший одного року. Ці активи використовуються самим підприємством або призначені для використання на договірних засадах іншим підприємством. До цієї групи також належить майно, яке не є власністю підприємства, але по якому відповідно до податкового законодавства орендар зобов’язаний нарахувати знос.

      До  нематеріальних активів відносяться  права підприємства на власність, придбані і використані з метою одержання  прибутку. Вони включають в себе: спільне володіння правами на нерухомість; авторські права, винаходи; патенти; торгові марки та інші права з терміном корисного використання більше одного року, які використовуються даним економічним суб’єктом або іншим підприємством на правах користування або інших договірних відносинах.

          Отже, в більшості країн необоротні активи можна поділити на наступні загальні групи:

          1. Матеріальні довгострокові активи;

          2.Нематеріальні довгострокові активи;

          3.Довгострокові фінансові інвестиції.

          В окремих країнах (зокрема, в США) виділяють в окрему групу й природні ресурси у зв’язку з їх особливими ознаками.

          Природні ресурси в США часто називають „вичерпними активами”, тому що вони постійно зменшуються в процесі експлуатації. В день придбання чи виявлення природний ресурс відображають в обліку згідно з принципом вартості. Протягом експлуатації природного ресурсу його купівельна вартість згідно з принципом відповідності має розподілятися між обліковими періодами, в яких використання цього природного ресурсу сприяло отриманню доходу.

          Відповідно до Концептуальної основи МСФЗ будь-який актив для відображення в обліку повинен відповідати таким критеріям: 1) приносити в майбутньому вигоду підприємству; 2) його вартість можливо достовірно визначити. Згідно з п. 6 МСФЗ 16 „Основні засоби” основні засоби – це матеріальні активи, які:

          1. Утримує підприємство для використання у виробництві або постачанні товарів і наданні послуг, для надання в оренду іншим особам або для адміністративних цілей;

          2. Будуть використані, як очікується, більше одного періоду.

          Основні засоби відображаються в обліку за первісною історичною вартістю. Згідно з міжнародними стандартами до первісної вартості основних засобів включається ціна придбання за вирахуванням отриманих знижок, митні збори, невідшкодовані податки, витрати, що прямо відносяться до приведення основних засобів до робочого стану.

          Формування первісної вартості основних засобів в різних країнах суттєво не відрізняється. Проте в окремих країнах дозволено включати до вартості основних засобів суму відсотків по позиках, пов’язаних з придбанням останніх. Це характерно для Іспанії, Нідерландів, Португалії, Франції.

      Витрати на утримання основних засобів (ремонт, утримання в робочому стані, модернізації тощо) згідно з МСФЗ визнаються як актив  тільки тоді, коли вони покращують стан активу, підвищуючи оцінений спочатку рівень його продуктивності.[1]

          Витрати на ремонт чи обслуговування основних засобів здійснюються для відновлення або підтримання майбутніх економічних вигод, що підприємство може очікувати від оціненого спочатку рівня продуктивності. В такому разі вони, як правило, визнаються як витрати тоді, коли вони понесені.

          Відповідно до міжнародних стандартів визнані витрати, пов’язані з об’єктом основних засобів, повинні додаватися до балансової вартості цього активу, якщо є ймовірність того, що майбутні економічні вигоди, які перевищують первісно оцінений рівень продуктивності існуючого активу, надходитимуть до підприємства. Всі інші подальші витрати слід визнавати як витрати періоду, в якому вони були понесені.

          В США витрати на утримання основних засобів визнаються та відносяться на вартість основних засобів, якщо виконуються одна з трьох умов:

          1. Збільшується термін корисного використання основних засобів;

          2. Збільшується потужність та кількість одиниць продукції, що випускаються даним об’єктом основних засобів;

          3. Покращується якість продукції, що виробляється даним основним засобом.

          Суттєвою особливістю оцінки основних засобів відповідно до МСФЗ є той факт, що балансова вартість основних засобів може бути зменшена відповідними державними грантами. Порядок цього зменшення розкривається МСФЗ 20 „Облік державних грантів і розкриття інформації про державну допомогу”.

          Процес переоцінки основних засобів за МСФЗ та П(С)БО України суттєво не відрізняється. Слід зазначити, що українські стандарти чітко встановлюють межу (більше 10%), яка призводить до необхідності проведення переоцінки. За міжнародними стандартами ця межа зазначається як така, що „суттєво відрізняється” від балансової вартості активу.        Наприклад, у Бельгії дозволяється проведення переоцінки з віднесенням збільшення вартості на кредитування фонду переоцінки за умови, що це виправдане прибутковістю компанії. У Великобританії для проведення переоцінки не існує законодавчих норм, проте частіше за всього використовують відновлювальну вартість.

          Амортизація основних засобів – поступове систематичне списання вартості основних засобів в процесі їх корисного використання, пов’язане з їх фізичним і моральним зносом.

          Відповідно до п. 47 МСФЗ 16 для розподілу суми, що амортизується, на систематичній основі протягом строку корисної експлуатації можна використовувати різні методи амортизації: прямолінійного списання, зменшення залишку, суми одиниць продукції. В українському законодавстві до перелічених методів додається також метод прискореного зменшення залишкової вартості та кумулятивний метод.

          В обліку Польщі, як і в колишньому українському обліку, амортизація нараховується за певною схемою з використанням терміну та коефіцієнтів для конкретних груп основних засобів.

          В Португалії дозволяється використовувати лише лінійний метод нарахування амортизації. В законодавстві Німеччини не передбачено жодних конкретних методів амортизації. На практиці найчастіше застосовуються прямолінійний метод та метод зменшення залишку.

          В американській обліковій практиці існує багатоваріантність вибору методу визначення величини зносу, причому вибір такого методу здійснює саме керівництво підприємства. В системі обліку США можуть переглядатися норми амортизації, але сама оцінка об’єкту перегляду не підлягає. Це пов’язано з тим, що, змінюючи оцінку, бухгалтер порушує принцип відповідності-співставлення раніше понесених витрат з отриманими в даному звітному періоді доходами, що викривляє фінансовий результат та призводить до необґрунтованої зміни оподатковуваного прибутку.