Анализ деятельности предприятия

Излишки, выявленные в ходе инвентаризации должны быть оприходованы по дебету счетов товарно-материальных ценностей и по кредиту счета 91-1 «Прочие расходы». Выявленные недостачи должны быть отнесены на счет расчетов с виновными лицами (субсчет 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба»). Недостача товаров может быть отнесена на издержки, если виновники не установлены или во взыскании с виновных лиц отказано судом.

При проведении инвентаризации товарно-материальных ценностей аудитор  может столкнуться с некоторыми трудностями.

Трудности идентификации. Отдельные виды запасов сложно определить, а следовательно и оценить из-за сложностей, связанных с особенностями технологического процесса. В этом случае следует использовать такие методы идентификации запасов, применение которых могло бы гарантировать получение надежных аудиторских доказательств. Иногда в этом случае требуется консультация специалистов.

Кроме того, в организациях может быть большое количество (до нескольких тысяч) наименований или  менее однородных запасов (например, электроустановочной аппаратуры), которые могут иметь довольно сложную систему идентификации (например, десятиразрядные цифровые коды). Такое разнообразие усложняет проверку.

Трудности в определении  количества обусловлены:

применением выборочного  исследования - в рамках одной проверки обычно невозможно проверить все запасы одним методом, однако в случае полного несоответствия учетных записей о запасах фактическому наличию, практически нет другого выхода как попытаться проверить все товарно-материальные ценности, отказавшись от выборочного исследования;

трудностью посетить одновременно все места хранения запасов;

спецификой контрольных  процедур - необходимо убедиться, что  не было повторного счета, случайного или намеренного недоучета ценностей;

природой инвентаризуемых ценностей (например, инвентаризация щепы, запасов бревен на целлюлозно-бумажных комбинатах, незавершенного производства в химической промышленности и т.д.).

Таким образом, аудитор, проверив соответствие применяемых  методов оценки нормам учета, сможет сформировать мнение относительно того, насколько верно и субъективно они отражены в финансовой отчетности.

При проверке полноты  оприходования и правильности списания товарно-материальных ценностей аудитору следует знать, что для контроля операций приобретения материальных ценностей и расчетов с поставщиками используется журнал-ордер № 6, а при использовании электронно-вычислительных машин - машинограммы кредитовых и дебетовых оборотов по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Записи в журнале-ордере № 6 ведутся позиционным способом - по каждому документу (счете-фактуре). Если при приемке материальных ценностей установлена недостача грузов в пути сверх норм естественной убыли или предъявлена претензия поставщику по сортности, комплектности и т.п., то на сумму недостачи (претензии) по дебету счета 76-2 «Расчеты по претензиям». Выявленные при приемке излишки материалов приходуются обычной записью:

дебет счета 10 «Материалы»;

кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». И показываются в журнале-ордере № 6 отдельными строками как неотфактурованные поставки. При проверке полноты оприходования товарно-материальных ценностей анализируются расчетные документы, поступающие от поставщиков: платежные требования, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные с разного рода приложениями. Прибывшие на предприятия товарно-материальные ценности должны своевременно приходоваться на склад или, если они сразу не переданы в производство, оформляться как поступившие на склад и отпущенные затем в производство, о чем в документах делаются специальные отметки. В этом случае работник склада подтверждает наличие и передачу товарно-материальных ценностей в производство. Как свидетельствует ревизионная практика иногда порядок передачи ценностей в производство, минуя склад, нарушается, что приводит к злоупотреблениям.

Товарно-материальные ценности должны приходоваться в  соответствующих единицах измерения. Приемка и оприходование товарно-материальных ценностей от поставщиков может  оформляться приходными ордерами, выписываемыми на основании расчетных и других сопроводительных документов поставщиков, но на фактически принятое количество ценностей.

Особенно тщательно  аудитор должен анализировать документы  на списание материалов в производство и их нормирование. Наибольшее распространение в качестве расходных документов получили лимитно-заборные (лимитные) карты.

Если потребность  в материалах нерегулярна, то их отпускают  по требованию. Материальные ценности приходуются и отпускаются по весу, объему, площади или счету, а иногда учитываются в двух единицах измерения. При этом фактическим расходом материалов считается их потребление в процессе производства. Отпуск же материалов в цеховые кладовые следует рассматривать как перемещение материальных ценностей. Поэтому аудитор должен отметить как недостаток практику приемки материалов и отпуска в производство без взвешивания, замера, пересчета или без технических испытаний их качества. Нередко это приводит к образованию скрытых от учета излишков материальных ценностей. Синтетический учет использования материалов осуществляется в журналах-ордерах № 10 и № 10/1 или в заменяющих их машинограммах. Записям в этих регистрах обычно предшествует группировка расходных документов по направлениям расходования материалов. Аудитору следует обращать внимание на постановку контроля за неотфактурованными поставками. Поступившие в отчетном месяце неотфактурованные материальные ценности, по которым поставщики не предъявили к оплате счетов-фактур, отражаются в журнале-ордере № 6 по условной оценке раздельно по каждой поставке, причем вместо номера счета ставится буква «Н». В следующем месяце по поступлении отчетов эти записи сторнируются с одновременным оприходованием материалов по фактической себестоимости на основании расчетных документов поставщиков.

Существенную роль играет контроль за достоверным отражением в бухгалтерском учете и балансе  стоимости материалов, то есть оплаченных, но еще не прибывших к концу  отчетного периода грузов. Этому  вопросу необходимо уделить достаточно внимания, так как иногда допускаются случаи неправомерного отражения некоторыми организациями по статье «Материальные ценности в пути» выявленных при приемке материалов недостач, различных претензионных сумм по расчетам с поставщиками, дебиторской задолженности за оплаченные и длительное время не оприходованные (а под час и похищенные) ценности. Поэтому объектами аудиторского контроля должны стать учетные записи в журнале-ордере № 6 или в заменяющей его машинограмме в части расчетов за оплаченные материальные ценности, находящиеся в пути. В своей работе аудитор может столкнуться с проверкой фактов выпуска и реализации неучтенной продукции.

Неучтенная продукция - фактически выпущенная и реализованная  продукция, которая по бухгалтерским  документам не значится выпущенной и  реализованной. Для изготовления неучтенной продукции создаются излишки сырья. Это делается разными способами, например:

- за счет занижения  показателей сдатчиков продукции;

- излишне списывается  сырье сверх норм естественной  убыли или заменяется сырье  более ценное на менее ценное и др. Подобные нарушения не только приводят к крупным хищениям денег и материальных ценностей, но и ухудшают качество выпускаемой продукции. На государственных предприятиях такие злоупотребления встречались довольно часто. Однако в настоящее время на акционерных и частных предприятиях продолжают выпускать неучтенную продукцию, поскольку с сумм, полученных от ее реализации не нужно платить налог государству и дивиденды акционерам. Аудитор может столкнуться с такого рода злоупотреблениями при проведении проверки по поручению органа дознания, прокурора, следователя и суда по находящимся в их производстве делам и материалам о нарушении законодательства или по просьбе годового собрания акционеров. Следует подчеркнуть, что это наиболее сложная в аудиторской практике работа.

На аудиторской  фирме, как правило, работают специалисты  в области учета и контроля. Между тем, для подтверждения  выводов бухгалтерской ревизии, возникает необходимость в организации  экспертиз и привлечения различного рода специалистов. Поэтому аудиторские фирмы могут привлекать для своей работы экспертов-специалистов, особенно при проведении аудиторских проверок по поручению следственных и судебных органов.

Совершенствование учета и контроля наличия и  движения производственных запасов предприятия на наш взгляд следует производить по следующим направлениям.

Во-первых, упрощать оформление операций по приходу и  расходу товарно-материальных ценностей. Отпуск материалов в производство, где это целесообразно, можно  оформлять на основании установленного лимита непосредственно в карточках складского учета материалов, предусмотрев в них подпись лица, получающего ценности. Также можно на карточках складского учета производить и внутреннее перемещение ценностей. Упрощает учет и повышает контроль за использованием материалов отпуск их по раскройным картам, комплектовочным ведомостям и др. В условиях применения персональных компьютеров можно отказаться от введения карточек складского учета, заменив их машинограммой, сортовой оборотной ведомостью или дискетой.

Во-вторых, исходя из требований рыночной экономики, совершенствовать методологию бухгалтерского учета  материальных ресурсов. До настоящего времени нет единого мнения о  классификации производственных запасов, их оценке в текущем учете, составе отклонений в стоимости материалов и т.д. До настоящего времени среди экономистов отсутствует единое мнение по организации учета тары. Нет единого подхода в начислении износа малоценных и быстроизнашивающихся предметов.

В-третьих, следить  за тщательным и своевременным проведением инвентаризаций, контрольных и выборочных проверок, которые имеют важное значение в сохранности материалов.

Решение этих и других проблем позволит наладить более  действенный и менее трудоемкий учет и аудит за наличием, движение и использованием материальных ресурсов, а также достичь их экономии.

В ходе обязательного  аудита все действия аудиторов направлены на достижение главной цели аудиторской  проверки - формирование объективного мнения о достоверности бухгалтерской  отчетности экономического субъекта. Это мнение и составляет содержание аудиторского заключения.

Мнение о достоверности  бухгалтерской отчетности представляет собой оценку аудиторской организации, соответствия во всех существенных аспектах этой отчетности экономического субъекта нормативным актам, регулирующим ведение бухгалтерского учета и составление отчетности в РФ.

Аудиторское заключение - это официальный документ, предназначенный  для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленный в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и содержащий, выраженное в установленной форме, мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Если в результате аудита аудиторская фирма обнаружила, что имущественное и финансовое положение экономического субъекта таково, что существует серьезное сомнение по поводу возможности этого субъекта продолжить деятельности и исполнять свои обязательства в течение, как минимум, 12 месяцев, следующих за отчетным периодом, то мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности должно выражать данное сомнение.

3.3. Аудиторское заключение

По результатам  проведенного аудиторской проверки экономического субъекта аудиторская  фирма должна выразить мнение о достоверности  учета и отчетности в форме  безусловно положительного, условно  положительного или отрицательного аудиторского заключения либо отказаться в аудиторском заключении от выражения своего мнения.

В безоговорочно  положительном аудиторском заключении мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта означает, что во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период исходя из нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.

Мнение с оговоркой  означает, что за исключением определенных в аудиторском заключении обстоятельств  бухгалтерский учет ведется таким  образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и  пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период исходя из нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.

Отказ от выражения  мнения аудиторской фирмой означает, что в связи с определенными  обстоятельствами эта отчетность подготовлена таким образом, что она не обеспечивает во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности а отчетный период исходя из нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.

Отрицательное мнение аудиторской  фирмы означает, что  в результате определенных обстоятельств аудиторская  фирма не может  выразить и не выражает такое мнение в  одной из установленных настоящим Порядком форме.

Мнение аудиторской  фирмы о достоверности бухгалтерской  отчетности экономического субъекта должно быть выражено так, чтобы этому субъекту и пользователям были очевидны содержание и форма его.

Введение понятия "заведомо ложное аудиторское заключение" безусловно определяет ответственность за выдачу такого заключения.

Составление заведомо ложного аудиторского заключения влечет ответственность в виде аннулирования  у аудиторской организации лицензии на осуществление аудиторской деятельности, а для лица, подписавшего такое заключение, также аннулирование квалификационного аттестата аудитора и привлечение его к уголовной ответственности в соответствии с законодательством Российской Федерации.