Уплата НДС при уступке права требования (цессии)

      В целях главы 21 НК РФ не признаются объектом налогообложения:

1) операции, указанные в пункте 3 статьи 39 НК РФ;

2) передача  на безвозмездной основе жилых  домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов  социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов, специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению);

3) передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации;

4) выполнение  работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления;

5) передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям;

6) операции по реализации земельных участков (долей в них);

7) передача  имущественных прав организации  ее правопреемнику (правопреемникам);

8) передача  денежных средств некоммерческим  организациям на формирование  целевого капитала, которое осуществляется в порядке, установленном Федеральным законом "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций";

9) операции  по реализации налогоплательщиками,  являющимися российскими организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр в соответствии со статьей 3 Федерального закона "Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации", товаров (работ, услуг) и имущественных прав, осуществляемые по согласованию с лицами, являющимися иностранными организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр в соответствии со статьей 3 Федерального закона "Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации", в рамках исполнения обязательств по соглашению, заключенному Международным олимпийским комитетом с Олимпийским комитетом России и городом Сочи на проведение XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи;

10) оказание  услуг по передаче в безвозмездное  пользование некоммерческим организациям  на осуществление уставной деятельности  государственного имущества, не  закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования;

11) выполнение  работ (оказание услуг) в рамках  дополнительных мероприятий, направленных на снижение напряженности на рынке труда субъектов Российской Федерации, реализуемых в соответствии с решениями Правительства Российской Федерации. 

Глава 2. Общий порядок  определения налоговой  базы 

      Налоговая база НДС при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

      При передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд, признаваемых объектом налогообложения налоговая база определяется налогоплательщиком в соответствии с  21 главой НК РФ.

      При ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации налоговая база определяется налогоплательщиком в соответствии с 21 главой НК РФ.

      При применении налогоплательщиками при реализации (передаче, выполнении, оказании для собственных нужд) товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. При применении одинаковых ставок налога налоговая база НДС определяется суммарно по всем видам операций, облагаемых по этой ставке.

      При передаче имущественных прав налоговая  база определяется с учетом особенностей, установленных 21 главой НК РФ.

      При определении налоговой базы выручка  от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Указанные  доходы учитываются в случае возможности  их оценки и в той мере, в какой  их можно оценить.

      При определении налоговой базы выручка (расходы) налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации соответственно на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг), имущественных прав или на дату фактического осуществления расходов. При этом выручка от реализации товаров (работ, услуг), полученная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг). 

      Глава 3. Исчисление и уплата НДС при уступке  права требования. 

      По  гражданскому законодательству уступкой требования является сделка, по которой передается право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства (глава 24 ГК РФ). При уступке требования происходит перемена лиц в обязательстве. Поскольку долги, права требования относятся согласно ст. 132 к имуществу предприятия, то соответственно по сделке (уступке прав требования), связанной с передачей права требования, передается часть имущества предприятия.

ГК РФ содержит положения, связанные с договором  финансирования под уступку денежного требования (глава 43). В этом случае предметом уступки являются денежные требования кредитора за поставленные им товары, выполненные работы (услуги). Получатель денежного требования (финансовый агент) по договору финансирования под уступку денежного требования передает денежные средства кредитору (финансирует) и взамен получает право требовать деньги с должника. Особенностью данной схемы является то, что финансовым агентом могут выступать только банки или коммерческие организации (ст. 825 ГК РФ), а также то, что последующая уступка денежного требования не допускается, если договором финансирования не предусмотрено иное.

      Иногда  право требования долга отождествляют с имущественными правами и уступку права требования рассматривают как передачу имущественных прав. Под имущественными правами в гражданском законодательстве понимается право владения, пользования и распоряжения имуществом, а также право хозяйственного ведения и право оперативного управления имуществом (глава 13 ГК РФ). Исходя их этих формулировок право требования долга не относится к имущественным правам. Долг (дебиторская задолженность) может как составная часть имущества (активов) предприятия передаваться по сделке в собственность, при этом результатом сделки являются получение иного актива и перемена лиц в обязательстве по первоначальной сделке. Трудно представить ситуацию, когда передается имущественное право на долг - право пользования долгом или, например, право оперативного управления долгом. В свою очередь предметом уступки прав требования могут быть сами имущественные права, например право требования арендной платы.

      Согласно  подпункту 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса  РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также  передача имущественных прав.

      Таким образом, передача права требования по договору цессии (уступка права требования), признается объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

      В соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ в целях  обложения налогом на добавленную  стоимость дата реализации товаров (работ, услуг) определяется в зависимости от учетной политики, принятой налогоплательщиком.

      При принятии в учетной политике определения  даты реализации по мере оплаты товаров (работ, услуг), передача налогоплательщиком права требования третьему лицу на основании договора или в соответствии с законом признается оплатой товаров (работ, услуг) (подпункт 3 п. 1 ст. 167 НК РФ).

      По  существу уступка права требования заключается в передаче права  требовать исполнения обязательства, возникшего из сделки (например, договора подряда).

Из этой сделки Предприятие, уступающее свое право требования, выбывает в момент заключения соглашения об уступке.

      Обязательство заказчика перед Предприятием, уступившим свое право требовать исполнения, прекращается.

      Денежные  средства Предприятие будут поступать уже по другому основанию - в счет погашения долга за реализованное имущественное право (право требования).

      Следовательно, с момента заключения договора уступки  права требования у Предприятия  возникает обязанность по исчислению сумм налога на добавленную стоимость.

      Таким образом, при заключении договора цессии (уступка права требования), Предприятие  обязано исчислить сумму налога на добавленную стоимость по операции по реализации.

      Налоговая база в этом случае определяется в  порядке, установленном ст. 155 НК РФ.

      Согласно  указанной норме, при уступке  требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, налоговая база определяется в порядке, предусмотренном ст. 154 НК РФ.

      В силу п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в них налога на добавленную стоимость и налога с продаж.

      Таким образом, налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется исходя из стоимости реализованной  продукции (работ, услуг) независимо от того, на каких условиях уступается долг.

      Иными словами вне зависимости от того, какой финансовый результат получит  Предприятие по договору уступки  права требования, налоговая база по налогу на добавленную стоимость  определяется по правилам ст. 154 НК РФ, т.е. так, как если бы она определялась без уступки права требования.

      Из  изложенного следует, что при  определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость не имеет  значения стоимость самого требования, как имущественного права.

      Налоговая база для исчисления налога на добавленную стоимость будет определяться Предприятием исходя из стоимости работ, указанной в договоре о выполнении работ.

      В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ к вычету (возмещению) принимаются суммы налога, предъявленные поставщиком и фактически уплаченные ему покупателем, при наличии счета-фактуры.

      Для договоров уступки денежных требований налоговым законодательством не предусмотрено особенностей по заполнению счетов-фактур. Следовательно, по общему правилу счет-фактура должен оформляться в течение 5 дней после передачи имущественного права, то есть подписания акта уступки. Данный счет-фактура регистрируется в книге продаж организации, которая уступает право, и в книге покупок организации, которая его приобретает.

      Предприятие имеет право на вычет суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным товарно-материальным ценностям в том периоде, когда был подписан документ (например, акт) о зачете взаимных требований. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Заключение. 

      Право требования, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), в соответствии с теорией гражданского права относится к категории имущественных прав. В этой связи передача прав требования любой из сторон договора третьей стороне порождает объект налогообложения (ст. 146 НК РФ). В данном случае следует признать, что фактически у налогоплательщика, реализующего товар (работы, услуги), а впоследствии уступившего свое право требования оплаты третьему лицу, возникает двойное налогообложение, по сути, одной и той же операции. Следуя принципу определения налоговой базы по методу начисления, налогоплательщик сначала начислит налог с реализации товара (работ, услуг). Затем, передав права третьему лицу, он еще раз включит эту же сумму (стоимость уступленного права) в налоговую базу как передачу "другого" объекта налогообложения. Статья 155 Налогового кодекса, посвященная особенностям определения налоговой базы при передаче имущественных прав, оговаривает порядок налогообложения сделок при уступке прав требования у нового кредитора, но совсем не уделяет внимания налогообложению первоначального кредитора. Тем самым, избежать двойного налогообложения, несмотря на его очевидную несправедливость, вряд ли удастся, поскольку законодатель расценивает эти операции как операции с 2 различными объектами налогообложения. Исправить данную ситуацию возможно только путем внесения соответствующих поправок в Налоговый кодекс.