Налогообложение налога нва добавленную стоимость

3. Спорные  случаи при определении объекта  налогообложения НДС 

     Состав  плательщиков НДС (ст. 143 НК РФ) и порядок  освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщиков (ст. 145 НК РФ) с 2010 г. не изменились.

     В 2009 - 2010 гг. возник вопрос о том, является ли объектом обложения НДС выполнение общественных работ. Положение об их выполнении и условия участия  в этих работах граждан утверждены Постановлением Правительства РФ от 14.07.1997 N 875.

     Проведение  оплачиваемых общественных работ организуется органами исполнительной власти субъектов  РФ, которым переданы полномочия Российской Федерации в области содействия занятости населения.

     По  решению органов государственной  власти РФ, органов государственной  власти субъектов РФ и органов  местного самоуправления финансирование общественных работ может производиться  за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ и бюджетов муниципальных образований (местных  бюджетов). В этом случае указанные  работы также являются объектом обложения  НДС. Такие разъяснения содержатся в Письме Минфина России от 19.03.2010 N 03-03-06/1/157. Финансисты подчеркнули, что  согласно п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения  НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ независимо от источника их оплаты¹³.

     Аналогичный порядок применения НДС, по мнению Минфина  России, действует в отношении  строительно-монтажных работ, которые  оплачены за счет средств местного бюджета, за счет других источников и  при осуществлении которых из местного бюджета выделены субсидии на возмещение затрат на приобретение материалов, используемых в строительно-монтажных  работах (Письмо Минфина России от 09.03.2010 N 03-07-11/52).

     По-прежнему остается спорным такой объект налогообложения, как передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных  нужд, расходы на которые не принимаются  к вычету (в том числе через  амортизационные отчисления) при  исчислении налога на прибыль организаций.

     Судебная  практика неоднозначна. В некоторых  случаях не делается различий между  двумя разными согласно НК РФ объектами  налогообложения - безвозмездной передачей  и передачей для собственных  нужд, расходы на которые не принимаются  к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.

     Приведем  несколько ситуаций, а также разъяснения  по ним Минфина России и выводы из арбитражной практики.

     НДС по капитальным вложениям в арендованные основные средства, осуществленным за счет средств арендатора.

     В Письме Минфина России от 31.12.2009 N 03-07-11/341 говорится о том, что передача арендатором арендодателю на безвозмездной  основе неотделимых улучшений арендуемого  имущества облагается налогом на добавленную стоимость в общеустановленном  порядке.

     Аналогичная позиция содержится в Постановлениях ФАС Московского округа от 25.06.2009 N КА-А40/4798-09, от 13.02.2007 N КА-А40/450-07, ФАС  Дальневосточного округа от 20.10.2008 N Ф03-4340/2008 и ФАС Поволжского округа от 24.06.2008 по делу N А12-18629/07¹⁴.

     Однако  есть и иные решения.

     Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.08.2008 N А33-3889/07-03АП-1875/07-Ф02-4036/08

     По  мнению ИФНС, поскольку произведенные  обществом неотделимые улучшения  арендованного помещения были безвозмездно переданы вместе с объектом аренды в связи с окончанием срока  действия договора аренды, их стоимость подлежала включению в налоговую базу по НДС на основании абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ.

     Суд признал позицию инспекции неправомерной. Как указали судьи, поскольку  по условиям договора аренды обязанность  по проведению капитального ремонта  объекта аренды была возложена на арендатора и понесенные последним  затраты не подлежат возмещению арендодателем, то передача отремонтированных помещений  по истечении срока договора аренды не является безвозмездной операцией. Соответственно, не возникает и объекта  обложения НДС (Определением ВАС  РФ от 24.12.2008 N ВАС-16469/08 в передаче дела в Президиум ВАС РФ было отказано).

     Постановление ФАС Московского округа от 30.09.2008 N КА-А40/9153-08.

     Суд пришел к выводу, что при передаче арендодателю неотделимых улучшений  арендованного объекта не возникает  операций, признаваемых объектом обложения  НДС. В связи с этим решение  налоговой инспекции в части  доначисления НДС признано недействительным.

     Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.04.2006 N А56-7638/2005.

     Суд установил, что результатом работ  арендатора по реконструкции помещения  явились неотделимые улучшения  арендованного имущества, которые  являются собственностью арендодателя. Поскольку данные улучшения в  силу своих качеств не могут быть отнесены к самостоятельному объекту  реализации, в силу ст. ст. 38 и 146 НК РФ не возникает и объекта обложения  НДС.

     Списание  результатов работ за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации.

     В Определении ВАС РФ от 17.01.2008 N 17552/07 рассмотрена ситуация, при которой  организацией было принято решение  о списании с баланса стоимости  выполненных научно-исследовательских  и опытно-конструкторских работ  по внутренним заказам за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия. Однако НДС со стоимости указанных работ не был исчислен и уплачен в бюджет.

     При таких обстоятельствах доначисление налоговым органом НДС признано судами правомерным. ВАС РФ в передаче дела в Президиум ВАС РФ отказал.

     Передача  товаров работникам, а также своим  обособленным подразделениям.

     Арбитражная практика по поводу обложения НДС  передачи товаров работникам и собственным  обособленным подразделениям неоднозначна.

     Решения, принятые в пользу налогоплательщиков.

     Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.09.2008 N Ф04-5056/2008(10064-А75-25).

     По  мнению ИФНС, организация необоснованно  не включила в налоговую базу по НДС стоимость услуг по организации  бесплатного горячего питания работников, так как имеет место реализация товаров (горячего питания) работодателя работникам. Как установил суд, в соответствии с коллективным договором налогоплательщик организовал для работников горячее питание в столовых со 100%-ной компенсацией стоимости питания в пределах сумм, установленных бизнес-планом.

     Организация горячего питания работников осуществлялась путем заключения договора на оказание услуг со сторонней фирмой, согласно условиям которого организация оплачивала этой фирме названные услуги.

     Поскольку горячее питание работников оплачивалось за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, и услуги по обеспечению  питанием предоставлялись третьими лицами за счет средств работодателя, оснований для доначисления налогоплательщику  НДС со стоимости услуг по обеспечению  горячим питанием работников нет. Поэтому  суд признал позицию инспекции  неправомерной.

     Постановление ФАС Поволжского округа от 13.09.2006 N А12-31539/05-С42. Суд отклонил довод налогового органа о том, что выдача молока и соков работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, есть передача права собственности на товары на безвозмездной основе, которая в силу пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ является объектом обложения НДС.

     По  мнению судей, в данном случае применению подлежит пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ, согласно которому объектом налогообложения признается передача на территории Российской Федерации товаров для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.

     Поскольку п. 4 ст. 255 НК РФ предусмотрено, что к  расходам на оплату труда относится  стоимость бесплатно предоставляемых  работникам в соответствии с законодательством  РФ коммунальных услуг, питания и  продуктов, объекта обложения НДС  в данном случае не возникает.

     Постановление ФАС Уральского округа от 20.02.2008 N Ф09-514/08-С2

     Поскольку новогодние подарки не использовались для нужд общества как хозяйствующего субъекта и налогоплательщика, а  согласно положениям коллективного  договора были безвозмездно переданы детям работников общества, у общества объекта обложения НДС не возникает.

     Рассматривая  налоговые споры, касающиеся передачи товаров работникам и обособленным подразделениям, судьи в некоторых  случаях принимают сторону налогового органа.

     Решения, принятые в пользу налогового органа

     Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 23.01.2006 N А17-2341/5/2005.  Общество приобретало подарки для своих сотрудников (конфеты, цветы, продукты) к праздникам: 8 Марта, Новому году, 23 февраля, Дню Победы. По мнению ИФНС, данные товары использовались не для производственных целей, поэтому их передача должна облагаться НДС.

     Суд признал, что непроизводственный характер затрат с точки зрения налога на прибыль ИФНС доказан. При таких  обстоятельствах и в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ операция по безвозмездной передаче спорных товаров (подарков) подлежит обложению НДС.

ВЫВОДЫ 

     Налог на добавленную стоимость (НДС) является важнейшим источником пополнения государственных бюджетов большинства европейских стран. Это косвенный, многоступенчатый налог, фактически оплачиваемый потребителем. Представляет собой форму изъятия в бюджет части прироста стоимости, которая создается на всех стадиях производства и реализации - от сырья до предметов потребления.

     Преимуществом НДС является и то, что он позволяет  значительно увеличить доходы государства  посредством обложения доходов, идущих на потребление, поскольку он имеет более широкую, чем у  других налогов, базу обложения. Одновременно данный налог в определенной степени  стимулирует расширение производства товаров, идущих на экспорт, так как  при продаже продукции за рубеж  применяется минимально возможная  ставка НДС - в размере 0%.

     Особенностью  НДС, отличающей его от других и не только косвенных налогов, является возмещение государством суммы налога, уплаченной при приобретении товаров (работ, услуг). Эта особенность определяет механизм формирования налоговых доходов  бюджета в части НДС

     Налог на добавленную стоимость отличается тем, что имеет несколько объектов налогообложения. Объектом налогообложения признаются следующие операции (ст. 146 НК РФ): реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации; передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций; выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; ввоз товаров на таможенную территорию РФ. 

СПИСОК  ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 

     

1. Конституция Российской Федерации.- М.: Известия, 1993.
2. Гражданский кодекс Российской федерации: Части первая, вторая, третья (по сост. на 10.02.2005 г.). – М.: Юрайт-Издат, 2005. – 479 с.
3. "Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)" от 05.08.2000 N 117-ФЗ (принят ГД ФС РФ 19.07.2000) (ред. от 30.07.2010) (с изм. и доп., вступающими в силу с 02.09.2010)// http://www.consultant.ru/.
4. Закон РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-I "О налоге на добавленную стоимость" (утратил силу)/ // http://www.consultant.ru/.
5. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. №129-ФЗ. // http://www.consultant.ru/.
6. Федеральный закон от 21.12.01 № 178-ФЗ «О приватизации государственного и муниципального имущества» (с изменениями) // http://www.consultant.ru/.
7. Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. "Налог на добавленную стоимость в 2006г. ", М: Налги и Финансовое право, 2006. - 352 с.
8. Глушков И.Е. Бухгалтерский учет на современном предприятии. Эффективное пособие по бухгалтерскому учету. Новосибирск: фирма «ЭКОР», М.: «КНОРУС», 2007. – 335 с.
9. Миляков Н.В. Налоги и налогообложение: учеб. пособие/ Н.В. Миляков. – М.:КРОНУС, 2009. – 415с.
10. Налоги и налогообложение. 5-е изд./ под ред. М.В. Романовского, О.В. Врублевской. СПб.: Питер, 2008. – 496с.
11. http:www.nalog.ru.
12. http:www.wikipedia.org.