Единый налог на вмененный доход: особенности применения, проблемы, перспективы

При применении системы налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности следует отметить ряд проблем.

1. Неоднозначная трактовка понятий.

Проводя анализ статей главы 263НК РФ (статья 346.27) выяснилось что, некоторые понятия, используемые для целей исчисления ЕНВД, не совсем соответствуют терминологии, применяемой  Гражданским Кодексом (ГК) РФ и другими  нормативными актами. В частности, розничная торговля признается таковой только в том случае, если расчеты осуществляются за наличные деньги. Однако, определение розничной торговли, которое дается в ст. 492 ГК РФ не устанавливает таких ограничений. Надо отметить, что данное расхождение в понятиях породило массу вопросов, на которые в НК прямых ответов нет. Например, можно ли считать розничной торговлей реализацию товаров физическим лицам с участием кредитных организаций, которые предоставляют кредит на покупку товаров для личного, семейного пользования. Или, можно ли считать розничной торговлей торговлю в кредит, когда часть стоимости товара оплачивается наличными деньгами, а часть в рассрочку путем безналичного перечисления со счета покупателя или организации, где работает покупатель, и из его зарплаты удерживаются суммы в погашение кредита. Данная особенность расчетов была учтена Законом от 31.07.98г. №148-ФЗ, а также согласовывалась с позицией МНС РФ, о чем говорит письмо МНС РФ от 19.01.01г. №ВБ-6-26/48 «О применении законодательства о едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности».

2. Спорность позиции законодателя о распространении ЕНВД на рекламные услуги.

Во-первых, формулировка вида деятельности «распространение и (или) размещение наружной рекламы» неудачна. Фактически, под налогообложение могут одновременно попасть организации, рекламирующие свою продукцию, рекламные агентства, а также владельцы рекламоносителей.

Во-вторых, налогообложение  наружной рекламы (как одного из видов  рекламы) не может служить адекватной заменой налога на рекламу.

 В-третьих,  выбор в качестве физического  показателя площади информационного  поля наружной рекламы порождает  споры о том, можно ли считать  вывеску с названием магазина  рекламой, и где грань между  рекламой и информированием потребителя. При расширенной трактовке понятий «реклама» и «размещение наружной рекламы» плательщиком ЕНВД окажется любая торговая точка. Фактически ЕНВД приобретает характер сбора за наружную рекламу.

3. Отсутствие порядка ведения раздельного учета физических показателей базовой доходности (площади, количества работников).

Возникают следующие  проблемы: как делить численность  административно-управленческого персонала, обслуживающего на предприятии несколько  видов деятельности, один из которых  – оказание бытовых услуг, как разделить площадь торгового зала, на котором одновременно осуществляется оптовая и розничная торговля.

Наиболее остро  проблема внедрения раздельного  учета операций стоит в малонаселенных районах, где одна торговая организация  обслуживает через магазины как население, так и больницы, школы, детские сады.

Аналогичная ситуация возникает и у аптечных учреждений, осуществляющих отпуск медикаментов по льготным и бесплатным рецептам. В  случае льготного отпуска, когда 50% стоимости лекарственных средств оплачивается больным, а 50% безналичным расчетом, возникает необходимость ведения раздельного учета по каждой отпущенной таким образом единице медикаментов (упаковка, флакон и т.д.).

Проблема возникает  при применении физических показателей  доходности, для тех организаций и ИП, которые занимаются видами деятельности, попадающими под действие ЕНВД и под общеустановленную систему налогообложения.

При распределении  общехозяйственных расходов, налога на имущество возникает необходимость  деления численности работающих и их заработной платы, в результате чего численность по каждому виду округляется до целых чисел. При суммировании всех работников, как правило, из-за округления расчетная численность оказывается больше фактической  .

4. Экономическая необоснованность базовой доходности.

По мнению некоторых  сотрудников налоговых органов, серьезным недостатком ЕНВД является установленная по видам деятельности базовая доходность, которая часто  не имеет экономического обоснования  и не соответствует реальным результатам  предпринимательской деятельности.

Во многих регионах значения показателей базовой доходности, оказывающие основное влияние на величину базы налогообложения, установлены  для отдельных категорий налогоплательщиков либо в значительно завышенных, либо в заниженных размерах, что приводит к неравенству условий их налогообложения в этих регионах и, как следствие, к нарушению целостности единого экономического пространства в Российской Федерации.

Очевидно, что  доходность торговой точки в Москве и городе Волгограде существенно различаются. Для корректировки органы местной власти вынуждены использовать коэффициент К2, который предназначен не для учета местных особенностей, а для дифференциации налоговой нагрузки в зависимости от ассортимента, сезонности и т.д. таким образом, государство теряет определенную сумму налоговых поступлений при применении ЕНВД.

5. Плательщики ЕНВД должны уплачивать все установленные налоги и сборы по видам деятельности, не переведенным на уплату ЕНВД.

Таким образом, с введением ЕНВД у многопрофильных организаций увеличивается число уплачиваемых налогов.

6. Переход на уплату ЕНВД не означает упрощения порядка ведения бухгалтерского учета и предоставления отчетности.

Более того, плательщики, осуществляющие виды деятельности как  переведенные на уплату ЕНВД, так и облагаемые в общем порядке, должны организовать ведение раздельного учета. Разработка системы раздельного учета означает необходимость дополнительных трудозатрат и, в большинстве случаев, ведение более детального аналитического учета.

В частности, одной из проблем является определение размера ЕСН и взносов на обязательное пенсионное страхование работников, в случаях когда трудовые обязанности работника лежат в сферах деятельности, как облагаемых ЕНВД, так и подлежащих налогообложению в рамках общепринятой системы. Текст глав 24 и 26.3 НК РФ не содержит каких-либо положений, прямо регулирующих подобные вопросы.

7. Неопределенность в порядке исчисления налога.

Закон определяет лишь общую концепцию взимания налога, конкретные положения, устанавливающие  порядок его исчисления и уплаты устанавливаются нормативными актами местных органов власти. В связи с этим, как показывает практика, у организаций возникают проблемы в связи с недостаточной определенностью понятийного аппарата, а также некоторыми несоответствиями нормативных правовых актов государственных органов власти субъектов РФ федеральному законодательству.

8. Незначительная роль налоговой ставки.

Ставка налога закреплена законодательно и не может  изменяться. По существу, ставка ЕНВД –  составная часть налоговой базы. Уменьшение ставки налога с 20% до 15% никак не сказалась на сумме налога, подлежащей уплате, что наглядно говорит о значении этого элемента. Как бы ни изменялся порядок исчисления налоговой базы по другим налогам, уменьшение налоговой ставки неизменно приводило к уменьшению размера платежа. При применении системы налогообложения в виде ЕНВД такого не произошло. То есть фактически роль налоговой ставки выполняет корректирующий коэффициент К2. не случайно, именно его устанавливают органы местного самоуправления. В каждом районе, таким образом устанавливаются свои коэффициенты К2 в спектре от крайне льготных до запретных. Нетрудно представить, какое поле для коррупции открывается при установлении коэффициента, фактически играющего роль налоговой ставки. Можно установить индивидуальные налоговые льготы, не нарушая закона: пониженный коэффициент К2 для отдельного квартала, в котором по случайному совпадению есть только один магазин.

9. В законодательстве о едином налоге на вмененный доход не всегда учитываются специфические особенности деятельности индивидуальных предпринимателей, такие как осуществление деятельности самостоятельно либо с привлечением наемных работников, режим их работы и периодичность осуществления деятельности, а также возможность временного прекращения деятельности.

Одновременно  с этим не принимается во внимание, что большинство индивидуальных предпринимателей занимаются мелким и  малодоходным бизнесом и не могут  быть приравнены по размерам базовой  доходности к юридическим лицам  и предпринимателям, использующим в своей деятельности труд наемных работников.

10. Законодательством не предусмотрена форма документа (свидетельство, уведомление и т.п.), выдаваемого налоговым органом, и определяющего нахождение налогоплательщика в той или иной системе налогообложения. Это вызывает, с одной стороны, беспокойство налогоплательщика, отсутствие у него уверенности в правильности понимания закона, с другой стороны, затрудняет контроль налоговых органов при проведении рейдовых мероприятий  .
11. Проблема возмещения  НДС у партнеров.

Предприятие, переведенное на режим уплаты ЕНВД, выступает  невыгодным партнером, так как не является плательщиком НДС и не может  выставить счет-фактуру заказчику  для его возмещения.

Потребители продукции  индивидуального предпринимателя, перешедшего на единый налог, не могут принять к зачету налог на добавленную стоимость. Данный вопрос представляется существенной законодательной недоработкой, препятствующей широкому распространению упрощенной системы в тех случаях, когда она экономически целесообразна.

Как известно, величина НДС, принимаемого к зачету при исчислении налога, передается по цепочке от поставщика к покупателю и от него к последующим  покупателям. Если в этой цепочке  оказывается малое предприятие, перешедшее на упрощенную систему налогообложения, то следующие за ним покупатели лишаются этого права, что равновесно для них существенному увеличению цены. Это обстоятельство ограничивает область целесообразного применения упрощенной системы предприятиями либо работающими непосредственно на розничную торговлю, либо наоборот, стоящими в самом начале технологической цепи, т.е. производящими продукцию из собственного сырья.

12. Трудности перехода с ЕНВД на иные режимы налогообложения.

Непроработанность процедуры перехода с традиционной на упрощенную систему налогообложения, трудоемкость и неясность обратного перехода — с упрощенной системы на традиционную и другие законодательные недоработки. Экспертами высказываются мнения о том, что процедура перехода от упрощенной системы обратно к традиционной вообще не определена ни законодательно, ни нормативно. Причина этого, как представляется, – в методологической недоработке, а именно в недостаточной определенности места и роли упрощенной системы в общей структуре системы налогообложения.[5]

2. Перспективы совершенствования ЕНВД

Если упрощенная система налогообложения еще  может быть рассмотрена как режим  налогообложения, предназначенный  для малого бизнеса, то ЕНВД - это  способ налогового администрирования  определенных видов деятельности. В настоящее время у налоговых органов вполне достаточно возможностей по налоговому контролю за деятельностью организаций в любых сферах деятельности.

В этой связи  предполагается постепенное сокращение сферы применения ЕНВД. Можно сказать, его вытеснение патентной системой налогообложения. В свою очередь, патентная система налогообложения - это действующая в настоящее время упрощенная система налогообложения на основе патента, которая получает самостоятельное регулирование.

Ограничения применения ЕНВД предусмотрены и в настоящее время. Причем законодатель последовательно расширяет их перечень. Напомню, что не применяется ЕНВД налогоплательщиками, отнесенными к категории крупнейших.

С 2009 г. исключено  применение ЕНВД как для вновь  созданных, так и ранее зарегистрированных организаций и индивидуальных предпринимателей, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек, и организаций, в которых доля участия других организаций составляет более 25%. Из перечня бытовых услуг, в отношении которых может применяться ЕНВД, исключены услуги по изготовлению мебели, строительству индивидуальных домов.

Подготовленным  законопроектом указанные тенденции  получают дальнейшее развитие. Предлагаются следующие этапы реформирования.

Во-первых, с 1 января 2011 г. установленный пп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 Налогового кодекса размер ограничения предельной среднесписочной численности работников организации (индивидуального предпринимателя) при применении системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход сокращается со 100 до 15 человек.

Во-вторых, с 1 января 2012 г. из перечня видов предпринимательской  деятельности, которые могут быть переведены на уплату единого налога на вмененный доход, исключаются  такие, как