Проблема расчета налога на добавленную стоимость

В соответствии Налоговым кодексом плательщик НДС  имеет право на зачет только тех сумм НДС, при обложении которых были выполнены предусмотренные Налоговым кодексом требования:

• согласно подпункту 1) пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса получатель товаров (работ, услуг) является плательщиком НДС. Подтверждением является свидетельство плательщика НДС;
• в соответствии с подпунктом 2) пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса поставщиком выставлен счет-фактура или другой документ, представляемый на услуги, реализованные на территории РК;
• счет-фактура отвечает требованиям статьи 242 Налогового кодекса;
• предоставленные работы (товары, услуги) использовались в целях облагаемого оборота;
• предоставленные работы, товары и услуги не подпадают под требования статьи 236 Налогового Кодекса, то есть не относятся к оборотам по НДС, не подлежащему отнесению в зачет;
• НДС, отнесенный в зачет по работам, товарам и услугам, не подлежит исключению из зачета, так как не подпадает под требования пункта 1 статьи 237 Налогового Кодекса (перечень случаев, при которых НДС, ранее отнесенный в зачет, подлежит исключению из зачета).

II. Меры ответственности за неисполнение налоговых обязательств:

В соответствии со статьей 235 Налогового кодекса, на которую в большинстве случаев и ссылаются налоговые органы, а также статей 236 и 237 Налогового кодекса не предусмотрено, что суммы НДС по оборотам налогоплательщиков, признанных лжепредпринимателями, подлежат исключению из зачета получателя товаров, работ, услуг. Более того, согласно статье 29 Налогового кодекса исполнение налогового обязательства осуществляется налогоплательщиком самостоятельно.

Иными словами, поставщик товара несет обязательство по уплате НДС самостоятельно и соответственно только поставщик работ, товаров, услуг может нести ответственность за неуплату в государственный бюджет сумм НДС.

К тому же получатель товара не несет и не обязан нести обязательств по дальнейшему контролю поставщика товаров, работ и услуг по уплате последним сумм НДС в бюджет. Обязанность осуществлять налоговый контроль лежит на органах налоговой службы (статья 17 Налогового Кодекса).

Способы обеспечения исполнения обязательств поставщика товаров, работ, услуг:

Подпункт 17 пункт 1 статьи 17 Налогового кодекса (также статьи 45-56 Налогового кодекса) предусматривает четко определенный перечень способов обеспечения исполнения налогоплательщиком в лице поставщика работ (товаров, услуг) налоговых обязательств, которые вправе применять органы налоговой службы, в том числе:

• взыскание налоговой задолженности в принудительном порядке за счет денег на банковских счетах налогоплательщика;
• реализация ограниченного в распоряжении имущества налогоплательщика;
• признание налогоплательщика банкротом.

Что касается обращения взыскания сумм налоговой  задолженности одного налогоплательщика  за счет третьих лиц, то положения Налогового кодекса (ст.52) предусматривают такую возможность только в случае, когда такие третьи лица являются дебиторами по отношению к налогоплательщику-должнику. В рассматриваемом случае налоговые органы в соответствии с законодательством РК имели право обратить взыскание налоговой задолженности на компанию-получателя товара только в том случае наличия у нее задолженности перед компанией-поставщиком товара (недобросовестным налогоплательщиком).

Исходя  из вышеизложенного, налоговые органы обязаны либо погасить задолженность признанного лжепредпринимателем поставщика работ (товаров, услуг) за счет его имущества, наличных и безналичных денег либо обратиться в судебные органы с заявлением о признании такого предприятия банкротом и получить удовлетворение своих требований согласно очереди, в соответствии со статьей 51 Гражданского кодекса Республики Казахстан, Резюмируя вышеизложенное, можно отметить важное практическое значение статьей 235, 242 Налогового кодекса. Однако чрезмерно широкое толкование (расширение субъектного состава) их положений приводит к грубейшему нарушению прав добросовестных налогоплательщиков.

Практические рекомендации по разрешению проблемы

Во-первых, следует более внимательно подходить  к вопросу о выборе контрагента по договорам поставки, купли-продажи, оказания услуг и т.д. Нынешний веб-портал Налогового комитета Министерства финансов в разделе информационной системы плательщиков НДС позволяет на наличие налогоплательщика Республики Казахстан, зарегистрированного в качестве плательщика НДС и на проверку соответствия РНН, серии и номеру свидетельства НДС.

Если же время и возможность предотвратить эту проблему прошли, следует максимально полно собрать доказательственную базу — документы, подтверждающие правомерность отнесения в зачет сумм НДС. При возникновении подобной ситуации единственно правильным решением является активное отстаивание своих законных прав и интересов. Более того, необходимо отметить принципиальную позицию налоговых органов всех уровней по данному вопросу.

Поэтому на практике данная проблема находит свое решение, как правило, только в судебных органах. Судебная практика по рассмотрению подобных вопросов также не однозначна, однако сразу же отметим формирование положительных решений с полным освобождением налогоплательщиков от сумм доначислений и пени.

Сложившаяся практика разрешения налоговых споров в Республике Казахстан зачастую подтверждает позицию авторов настоящей статьи. При своевременном, внимательном и грамотном подходе к проблеме, права и законные интересы налогоплательщика будут защищены.

2.4 Опыт применения  НДС в зарубежной  практике

Широкое распространение НДС получил благодаря подписанию в 1957 году в Риме договора о создании Европейского экономического сообщества, согласно которому, страны его подписавшие, должны были гармонизировать свои налоговые системы в интересах создания общего рынка. В 1967 году вторая директива Совета ЕЭС провозгласила НДС главным косвенным налогом Европы, предписывая всем членам Сообщества ввести данный налог в свои налоговые системы до конца 1972 года.

В том же 1967 году налог на добавленную стоимость  начал функционировать в Дании, в 1968 - в ФРГ. Шестая директива Совета ЕЭС 1977 года окончательно утвердила базу современной европейской системы обложения НДС, чем способствовала унификации взимания данного налога в Европе. Последние уточнения в механизм обложения НДС были сделаны в 1991 году десятой директивой, и ее положения были включены во все налоговые законодательства стран-членов ЕЭС.1

В настоящее  время НДС взимается более  чем в сорока странах мира: почти  во всех европейских странах, Латинской  Америке, Турции, Индонезии, ряде стран Южной Америки. В США и Канаде применяется близкий по методу взимания к НДС налог с продаж. Обширная география распространения НДС свидетельствует о его жизнеспособности и соответствии требованиям рыночной экономики.

В различных  странах существуют разные подходы к установлению ставок НДС. В то же время их средний уровень колеблется от 15 до 25%. В некоторых странах применяется шкала ставок в зависимости от вида товара и его социально-экономической значимости: пониженные ставки (2 - 10%) применяются к продовольственным, медицинским и детским товарам; стандартные (основные) ставки (12 - 23%) - к промышленным и другим товарам и услугам; и, наконец, повышенные ставки (свыше 25%) - к предметам роскоши. Конкретные размеры ставок по некоторым развитым странам мира приведены в таблице:

Обширная география  распространения НДС свидетельствует  о его жизнеспособности и соответствии требованиям рыночной экономики.

Необходимо отметить, что прочному внедрению его в  практику налогообложения в немалой  степени способствовали следующие  факторы.

Во-первых, недостатки, имеющиеся у прямых налогов. К их числу можно отнести чрезмерную сложность налогообложения, широкие масштабы уклонения плательщиков от их уплаты.

Во-вторых, постоянная потребность в увеличении доходов  бюджета путем расширения налогооблагаемой базы и повышения эффективности налогообложения.

В-третьих, потребность  в усовершенствовании существующих налоговых систем и приведении их в соответствие с современным  уровнем экономического развития.

Рассмотрим применение НДС в трех основных ведущих странах Европы: Германия, Франция, Великобритания.

1. Применяемая  в налоговой практике Германии  схема исчисления НДС проста  и реально доступна каждому  налогоплательщику. Пожалуй, это  самый удобный вариант исчисления  НДС, действующий в ЕС. НДС взимается  по единой форме и построен таким образом, что все товары и услуги при одинаковой налоговой ставке, попа-дая к конечному потребителю, оказываются обремененными в одинаковом размере. Размер налога соответствует налоговой ставке, распространяющейся на товар или услугу. При этом неважно, сколько ступеней экономического развития проходит товар или услуга на пути к потребителю - налоговая кумуляция (взимание налога с налога) принципиально исключена, так как применяется практика предварительного вычета налога. Предварительный вычет дает предпринимателю право уменьшить свой НДС на суммы НДС, которые выставлены ему в счет другими предпринимателями за их налогооблагаемые обороты. В качестве предварительного налога предприниматель может вычитать НДС на товары, приобретенные внутри ЕС, а также с ввозимых товаров, уплаченный предпринимателем таможенному правлению при ввозе товара из стран, не являющихся членами ЕС.

В Германии удельный вес НДС в доходах бюджета  равен примерно 28% -- второе место  после подоходного налога. Общая ставка налога в настоящее время составляет 16%. При этом основные продовольственные товары, а также книжно-журнальная продукция облагаются по уменьшенной ставке 8%. Эта ставка не распространяется на обороты кафе и ресторанов. Следует отметить, что НДС имеет некоторую тенденцию к росту. Так, ранее основная ставка составляла 14%, льготная ставка -- 7%. Затем основная ставка была повышена до 15, в дальнейшем до 16%. Эти изменения происходили в последние 15 лет прошлого века.

НДС в Германии имеет некоторые особенности. Так, предприниматели, у которых оборот за предыдущий календарный год не превысил 20 тыс. марок, а в текущем году не превысит 100 тыс. марок, освобождаются от уплаты налога на добавленную стоимость. Но, естественно, он лишается при этом и права возмещения сумм налога в выставленных на него счетах. Данный предприниматель является плательщиком подоходного налога, а не НДС. Он имеет право отказаться от положенного ему освобождения от НДС и вести налоговые расчеты на общих основаниях. Если предприниматель получает в календарном году доход не выше 60 тыс. марок, то он имеет право на регрессивное налогообложение и вносит в бюджет лишь 80% от расчетной суммы НДС. Указанные цифры могут меняться при формировании бюджета.

Предприятия сельского  и лесного хозяйства освобождены от уплаты НДС. Освобождены и товары, идущие на экспорт. Проводится политика поощрения малого предпринимательства, стимулирования начала процесса предпринимательской деятельности. Однако эти же предприниматели лишены права на вычет выставленных им в счетах предварительных налогов. Им самим также запрещено выставлять счета с отраженным налогом. Из-за такого отказа от предварительного вычета налогов данная ситуация может иметь для мелких предпринимателей как положительные, так и отри-цательные последствия. Резонно поэтому, что закон дает им право выбора: либо использовать возможность реализации своего права на неуплату НДС, либо отказаться от такого решения и выбрать путь налогообложения по общим правилам.

2. Именно во  Франции был разработан в 1954 г. налог на добавленную стоимость. Его автором по праву считается экономист М. Лоре. Впервые в бюджете Франции НДС появился в 1958 г.

В отличие от большинства западных стран, где  ведущее место в доходах бюджета  пря подоходному налогу с физических лиц, во Франции, как и в России сегодня, ведущим звеном бюджетной системы выступает НДС. Его доля в доходах бюджета превышает 40%. Операции, связанные с внешним рынком (экспорт), от НДС освобождены. Лица, совершившие операции, относящиеся к экспортным, и уплатившие НДС, могут воспользоваться правом на возмещение. Что касается импортных операций, то они подлежат налогообложению согласно внутреннему праву.