Понятие и состав налогового правонарушения

      - процессуальные фискальные права  государства, т.е. нарушающие урегулированные  налоговым законодательством общественные  отношения, обеспечивающие учет  налогоплательщиков, производство  налогового контроля, осуществление  производства по делам о налоговых  правонарушениях.⁵

     Предметом правового регулирования законодательством о налогах и сборах является шесть видов самостоятельных налоговых отношений:

     отношения по установлению налогов и сборов;

     отношения по введению налогов и сборов;

     отношения по взиманию налогов и сборов;

     отношения, возникающие в процессе осуществления  налогового контроля;

     отношения, возникающие в процессе обжалования  актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц;

     отношения, возникающие в процессе привлечения  к ответственности за совершение налогового правонарушения.

     Особое  место в системе мер государственно-правового  принуждения в налоговой сфере  занимают меры налогового взыскания (меры ответственности в налоговой  сфере), которые и является предметом  настоящего исследования.

     Предназначение  системы налоговых правонарушений - обеспечить надлежащее исполнение обязанными лицами возложенных на них обязанностей, то есть каждый, предусмотренный законом  вид налогового правонарушения и  соответствующая мера ответственности  за его совершение, должны обеспечивать ту или иную обязанность обязанного лица. В противном случае, может  сложиться ситуация, когда законодательством  будет предусмотрена определенная обязанность, а обеспечительные меры ответственности за ее неисполнение будут не предусмотрены, что неизбежно повлечет для существующего правопорядка негативные последствия.

     Классификация налоговых правонарушений производится по различным критериям: объекту, объективной стороне, субъекту и субъективной стороне.

       В соответствии с представлениями  теории права объектом правонарушения  является то на что оно направлено, т.е. те ценности и блага,  которым нанесен ущерб.⁶ В первую очередь это, конечно же, общественные отношения, регулируемые и охраняемые правом.⁷

     В зависимости от объекта  налогового правонарушения, можно выделить налоговые правонарушения, направленные против системы отношений по взиманию (уплата, перечисление) налогов, которые наносят непосредственный имущественный ущерб по формированию доходной части бюджетной системы: неуплата или неполная уплата налогов (ст. 122 НК РФ), невыполнение налоговым агентом обязанностей по удержанию и (или) перечислению налогов (ст. 123 НК РФ).⁸

     В качестве объекта данных видов налоговых правонарушений  выступает посягательство на материальные фискальные права государства.

     - налоговые правонарушения, направленные  против системы отношений налогового  контроля, которые наносят своего  рода организационный ущерб, так  как в результате их совершения, налоговые органы не могут  полноценно осуществлять свои  контрольный функции: нарушение  срока постановки на учет (ст. 116 НК РФ), уклонение от постановки  на учет в налоговом органе (ст. 117 НК РФ), нарушение срока  представления сведений об открытии  и закрытии счета в банке (ст.118 НК РФ), непредставление налоговой декларации (ст.119 НК РФ), грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (ст.120 НК РФ).⁹

     Субъектом правонарушения является лицо, совершившее правонарушение и подлежащее наказанию.

     Субъекта  налогового правонарушения характеризуют  свойства, позволяющие применить  меры ответственности. Эти свойства различны для физических и юридических  лиц. Поэтому для четкого установления характеристик субъектов нарушений  налогового законодательства, прежде всего, выделяют группы субъектов: физические лица и юридические лица.¹⁰

     Физические  лица как субъекты нарушений налогового законодательства подразделяются на две  категории.

     К первой относятся те, которые участвуют  в налоговых отношениях в качестве налогоплательщиков, налоговых агентов; ко второй — те, 
которые участвуют в этих отношениях в качестве должностных лиц.

     К ответственности за нарушения налогового законодательства 
физические лица, как обладающие статусом должностных лиц, так и не 
обладающие им, могут быть привлечены только при условии достижения 
установленного законом возраста и вменяемости.

     Субъектами  ответственности за нарушения налогового законодательства выступают также  организации. К организациям НК РФ относит  российских и иностранных юридических  лиц, иностранные компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, международные  организации, их филиалы и представительства.

     Субъективный  состав налоговых правонарушений можно классифицировать на следующие виды:

     - налоговые правонарушения, совершаемые  только физическими лицами: ответственность  свидетеля (ст.128 НК РФ), отказ эксперта, переводчика или специалиста  от участия в проведении налоговой  проверки, даче заведомо ложного  заключения или осуществления  заведомо ложного перевода (ст. 129 НК РФ);

     - налоговые правонарушения, совершаемые  только организациями: грубое  нарушение правил учета доходов  и расходов и объектов налогообложения  (ст. 120 НК РФ);

     - налоговые правонарушения, совершаемые  как физическими лицами, так и  организациями: нарушение срока  постановки на учет (ст. 116 НК РФ), уклонение от постановки на  учет в налоговом органе (ст. 117 НК РФ), нарушение срока представления  сведений об открытии и закрытии  счета в банке (ст. 118 НК РФ).

     В зависимости от статуса субъекта, совершившего налоговое правонарушение, можно выделить:

     - налоговые правонарушения, совершаемые  только налогоплательщиками: нарушение  срока постановки на учет (ст. 116 НК РФ), уклонение от постановки  на учет в налоговом органе (ст. 117 НК РФ), нарушение срока  представления сведений об открытии  и закрытии счета в банке  (ст. 118 НК РФ).

     - налоговые правонарушения, совершаемые  только налоговыми агентами: невыполнение  налоговым агентом обязанностей  по удержанию и (или) перечислению  налогов (ст. 123 НК РФ);

     - налоговые правонарушения, совершаемые  иными обязанными лицами: непредставление  налоговому органу сведений, необходимых  для осуществления налогового  контроля (ст. 126 НК РФ), ответственность  свидетеля (ст. 128 НК РФ), отказ  эксперта, переводчика или специалиста  от участия в проведении налоговой  проверки, даче заведомо ложного  заключения или осуществления  заведомо ложного перевода (ст. 129 НК РФ), неправомерное несообщение  сведений налоговому органу (ст. 129.1 НК РФ).

     В зависимости от внешнего выражения  противоправного деяния, а именно, в зависимости от наличия действий или бездействия в объективной  стороне налогового правонарушения, можно выделить:

     - налоговые правонарушения, совершаемые  в результате действия;

     - налоговые правонарушения, совершаемые  в результате бездействия;

     - налоговые правонарушения, совершаемые  в результате совокупности действий  и бездействия.¹¹

     К налоговым правонарушениям с  материальным составом можно отнести: уклонение от постановки на учет в  налоговом органе (ст. 117 НК РФ); непредставление  налоговой декларации (ст. 119 НК РФ); грубое нарушение правил учета доходов  и расходов и объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой  базы (п. 3 ст. 120 НК РФ); неуплата или неполная уплата сумм налога (ст. 122 НК РФ); невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов (ст. 123 НК РФ).

     К налоговым правонарушениям с  формальным составом можно отнести: нарушение срока постановки на учет в налоговом органе (ст. 116 НК РФ); нарушение срока представления  сведений об открытии и закрытии счета  в банке (ст. 118 НК РФ); непредставление  налоговому органу сведений, необходимых  для осуществления налогового контроля (ст. 126 НК РФ); Некоторые авторы предлагают и иные основания классификации  составов налоговых правонарушений, например, в зависимости от степени  общественной опасности, подразделяет составы налоговых правонарушений на основной (простой), квалифицированный  и привилегированный.¹²

     Вывод: налоговым правонарушением считается только деяния, предусмотренное законодательством о налогах и сборах, никакое другое деяние налоговым правонарушением признано быть не может. Кроме этого, деяния, содержащие признаки составов правонарушений, перечисленные гл.16 и 18 НК РФ, но не нарушающие законодательства о налогах и сборах, не могут относиться к налоговым правонарушениям.   
 
 

      §2. Налогоплательщики  и налоговые правонарушения. 

      Законодательство  не дает нам чёткого определения  понятия «налогоплательщик». В Законе РФ «Об основах налоговой системы  в Российской Федерации» (ст.3) дано определение, что плательщиками  налогов являются юридические лица, физические лица и другие категории  плательщиков. Данная норма права весьма размыта, т.к. не даёт чёткого толкования понятий «юридические лица», «физические лица», особенно не понятно, что имеет в виду законодатель под словосочетанием «другие категории плательщиков», но узнать это можно пользуясь не данным законом, а в каждом конкретном случае, в соответствующем законе по конкретному налогу.

      Первые  два термина позаимствованы из гражданского законодательства и собственного толкования налоговое законодательство им не даёт, поэтому при написании данной работы я буду исходить из определения  этих терминов, данных  гражданским  законодательством. Понятие «другие  категории плательщиков» Закон  РФ «Об основах налоговой системы  в Российской Федерации» не раскрывает, но указывает, что таковые могут  быть.

      Гражданский кодекс РФ определяет термин «юридическое лицо», как «...организация, которая  имеет в собственности, хозяйственном  ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать  и осуществлять имущественные и  личные неимущественные права, нести  обязанности, быть истцом и ответчиком в суде...», также «...должны иметь  самостоятельный баланс или смету»¹³. Из данного определения можно выделить основные признаки, важные для понимания этого субъекта в налоговом праве:

• юридическое лицо должно иметь в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество, т.е. имущество, обособленное от имущества учредителей юридического лица, что должно проявляться в наличии у него самостоятельного баланса или сметы;
• юридическое лицо должно обладать самостоятельной имущественной ответственностью, основывающейся на обособленном имуществе юридического лица;
• юридическое лицо вправе выступать в гражданском обороте от своего имени.

      Но  это не все признаки, определяющие существование юридического лица. В  п.3 ст.49 ГК РФ говорится о правоспособности юридических лиц, которая возникает  в момент его создания, созданным  же юридическое лицо считается с  момента государственной регистрации, согласно п.2 ст.51 ГК РФ.

      Таким образом юридическое лицо должно отвечать всем перечисленными выше признакам, чтобы мы могли отнести его  в категорию налогоплательщиков.

      Физическими лицами признаются граждане, способные  иметь гражданские права и  обязанности, а также, своими действиями приобретать и осуществлять гражданские  права, создавать для себя гражданские  обязанности и исполнять их ¹⁴, т.е. обладающие правоспособностью и дееспособностью.

      Об  индивидуальных предпринимателях в  гражданском законодательстве говорится, что ими, с момента государственной  регистрации, могут стать любые  граждане, в полной мере обладающие право- и дееспособностью, либо, если гражданин старше 14, но не достиг 18 лет, с согласия родителей (опекунов, усыновителей) ¹⁵.