Податковий контроль

18

РОЗДІЛ І

ТЕОРЕТИЧНІ ОСНОВИ ПОДАТКОВОГО КОНТРОЛЮ

1.1.  Поняття і зміст податкового контролю

Податковий контроль – це діяльність посадових осіб органів податкової служби щодо спостереження за відповідністю процесу організації платниками податків обліку об’єктів оподаткування, методики обчислення й сплати податків і податкових платежів за чинними нормативно-законодавчими актами сфери оподаткування, виявлення відхилень, допущених у ході виконання норм податкового законодавства, та визначення впливу наслідків порушень на податкові зобов’язання.

Податковий контроль починається на стадії державної реєстрації суб’єктів підприємницької діяльності у вигляді податкового обліку платників податків і зборів (обов’язкових платежів). Цей етап податкового контролю надзвичайно важливий, оскільки на цій стадії формується інформація про конкретного платника податків і визначаються ризикові суб’єкти господарської діяльності, які без поважних на те причин свідомо не сплачують податків та інших обов’язкових платежів (рис 1.1).

Рис. 1.1 Основні аспекти податкового контролю [16, с. 151]

Обидва аспекти податкового контролю перебувають у нерозривній єдності й безперервному розвитку й вдосконаленні. Якість податкового контролю, що охоплює рівень, повноту, достатність і порядок виконання податковими інспекторами як суб’єктами контролю роботи із забезпечення його цілей і реалізації окремих процедур, є важливою передумовою ефективної діяльності податкових служб. Для цього першочергового вирішення потребують питання оптимізації процедур податкового контролю, підвищення якості проведення податкових перевірок і забезпечення контролю за роботою податкових інспекторів.

Під податковим контролем слід розуміти багатоаспектну міжгалузеву систему спостереження державних контролюючих органів за фінансово-господарською діяльністю платників податків із метою об’єктивного забезпечення заданого рівня формування бюджету й установлення її відповідно вимогам чинного законодавства. Податкові контрольні дії охоплюють усю систему оподаткування, а також здійснюються в розрізі окремих податків, податкових груп, груп платників, територій тощо.

Податковими органами застосовуються такі процедури контролю, що зображені на рис. 1.2.

Рис. 1.2. Процедури податкового контролю [16, 157]

До об’єкта податкового контролю (рис. 1.3) слід віднести: правильність обчислення податкового платежу, своєчасне й повне його перерахування, здійснення інших дій, безпосередньо пов’язаних із виконанням платником своїх податкових обов’язків (постановка на облік в органах державної податкової служби, складення та подання податкової звітності тощо).

Рис. 1.3. Схема об’єкта податкового контролю [16, с. 160]

Форми податкового контролю можна поділити на групи (рис. 1.4.).

Рис. 1.4. Основні форми податкового контролю [16, с. 161 ]

Суб’єктом, який реалізує функції податкового контролю, є податкові інспекції. Саме вони здійснюють переважну більшість заходів та контрольних дій. До повноважень центрального податкового органу належить контроль за правильністю й законністю діяльності всіх органів державної податкової служби при виконанні ними контрольних дій.

Податковий контроль, як і всі інші види державного контролю, здійснюються згідно із законодавством. До законодавчих актів, що регулюють здійснення податкового контролю, слід, в першу чергу, віднести Закони України «Про систему оподаткування» [1], «Про державну податкову службу в Україні»[2], «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» [3], «Про міліцію» [5], та ін.

Методи державного податкового контролю, тобто засоби й прийоми практичного здійснення цього виду діяльності дуже різноманітні. Кожному виду контролю (залежно від часу його здійснення, суб’єкта контролю), кожній його формі властиві свої методи. Вибір тих чи інших прийомів залежить від конкретних завдань, поставлених перед суб’єктом контролю, його функцій і повноважень.

Методи податкового контролю можна класифікувати в такий спосіб застосування заходів впливу до суб’єктів податкових відносин, які поділяються, в свою чергу, на методи переконання й примусу або на прямі (адміністративні) і непрямі (економічні) методи;

-         здійснення окремих контрольних дій (методи процедурного характеру);

-         організація контрольної роботи.

Проте не варто зосереджуватися лише на певному конкретному методі чи процедурі й абстрагуватися від інших, бо для ефективного функціонування системи податкового контролю в Україні надзвичайно велике значення має використання усієї сукупності видів, форм і методів податкового контролю.

1.2. Аналіз підходів до вивчення системи методів перевірки органів податкового контролю

Процес контролю досить складний, тому потребує застосування не одного методу його проведення, а комплексу цих методів та прийомів (рис. 1.5). У практиці здійснення процедур перевірки, оцінки суб’єкта господарювання, стану сплати податків, зборів із джерел інформації стосовно об’єкта оподаткування збираються й застосовуються різні первинні, проміжні й узагальнені види даних, за якими працівник податкової служби може формувати докази й пропозиції відповідно до завдань перевірки.

Методи отримання й обробки даних, узагальнених результатів перевірок, обґрунтування висновків та здійснення інших операцій досліджень платників податків слід поділити на дві групи: загальнонаукові та прикладні.

Рис. 1.5. Методи перевірки документів [7, с. 478]

Документальні методи перевірки – це методи ревізійної перевірки документів та неформальних записів платника податків для того, щоб підтвердити інформацію, яка повинна бути включена або вже включена до податкової звітності, або використовується у процесі аналізу стану надходжень платежів.

Суть комбінованого методу полягає у поєднанні прийомів суцільної й вибіркової перевірок облікової документації, а також у взаємозв’язку і взаємообумовленості цих прийомів. Перевіряючий, виходячи з конкретних ситуацій, змісту документів і залишків цінностей в облікових регістрах, визначає послідовність прийомів і способів контролю фінансово-господарських операцій.

Перевірка фінансово-господарської діяльності платника податків може бути загальної й детальною. При цьому можуть використовуватись як суцільний, так вибірковий способи та комбінований метод контролю.

Загальна перевірка проводиться на підставі аналізу узагальнюючих показників та використання даних синтетичного обліку, балансу й звітності. Проте, під час проведення дослідження фінансово-господарської діяльності суб’єкта господарювання не потрібно обмежуватися лише загальною перевіркою, тому вона доповнюється детальною перевіркою, яка повніше і ґрунтовніше забезпечує дослідження фінансово-господарських операцій на підставі ретельного вивчення первинних документів і даних аналітичних облікових реєстрів.

Детальна перевірка особливо важлива для перевірки руху цінностей в аналітичному розрізі за даними складського кількісного й бухгалтерського кількісно-сумового обліку цінностей.

Зустрічна перевірка – це метод документального підтвердження на прохання контрольного чи правоохоронного органу на підприємстві, в установі чи організації, які мали договірні взаємовідносини із суб’єктом контролю, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з’ясування їх реальності (повноти відображення в обліку суб’єкта контролю).

Методи зустрічної перевірки документів застосовують під час податкової перевірки для виявлення фактів неповного або несвоєчасного оприбуткування цінностей, спотворення під час їх списання, встановлення приписок у документах, перевірки достовірності самих документів. На практиці цей метод застосовується найефективніше. Цей метод перевірки необхідний у всіх випадках перевірок взаємовідносин платника податків, виходячи із суми фінансово-господарських операцій, які можуть суттєво вплинути на результати визначення оподатковуваного доходу [9, c. 16].

Зустрічна перевірка проводиться як порівняння показників одних документів із показниками копій інших документів, які мають відношення до однієї і тієї ж господарської операції чи матеріальних цінностей. Загальною підставою для проведення зустрічних перевірок у суб’єктів підприємницької діяльності є факт здійснення ними операцій та розрахунків із суб’єктом, що ревізується або перевіряється.

Перевірка, яка не потребує додаткових джерел інформації і проводиться на одному підприємстві, називається внутрішньою зустрічною перевіркою, а зовнішня зустрічна перевірка проводиться з використанням інформації кількох різних підприємств.

Податкові органи застосовують також і логічні перевірки фінансово-господарської діяльності підприємств. Суть такої перевірки полягає у зіставленні операцій за даними періодів складення документів, що дає можливість здійснювати перевірку руху цінностей не тільки за звітними періодами. Логічна перевірка допомагає виявити неправильні або фіктивні операції, тобто такі, що не характерні для цього підприємства, із великою сумою або економічно недоцільні. Логічна перевірка також застосовується при перевірці якості продукції, адже можна виявити відповідність складників та витрачання матеріалів на виробництво готової продукції.

Документальні методи перевірки на практиці поєднуються з технічними прийомами проведення податкових перевірок, найпоширенішим із яких є інвентаризація, тобто перевірка матеріальних цінностей, що перебувають на балансі підприємства.

Органи податкового контролю мають право вимагати від суб’єктів господарювання проведення інвентаризації основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, коштів і розрахунків. Таке право надається особі контролюючого органу, яка проводить документальну перевірку суб’єкта господарювання.

Інвентаризація проводиться як раптово, так і завчасно, суцільно, так і вибірково. Повна (суцільна) інвентаризація передбачає перевірку всіх видів цінностей того чи іншого підприємства, а також тих, які прийняті для відповідального зберігання, здані на переробку. Такі інвентаризації є найефективнішими, але на практиці проводяться рідко, оскільки це потребує значних фінансових та трудових затрат. Часткова інвентаризація охоплює перевіркою наявність окремих видів цінностей або деякі цінності у певної матеріально відповідальної особи. Цей вид інвентаризації найчастіше застосовується при проведенні податкового контролю та не потребує значних витрат. Планові інвентаризації проводяться за допомогою складених підприємствами планів, проте дата проведення не зазначається. Раптова інвентаризація проводиться за ініціативою ревізуючи у процесі проведення ревізій чи перевірок. Різновидом раптової інвентаризації є повторна інвентаризація, яка проводиться в основному тоді, коли порушено раптовість попередньої інвентаризації чи остання проведена недоброякісно.

Існує методика контрольно-вибіркового порівняння, суть якої розкривають спеціальні прийоми, необхідні для розкриття фактів завуальованих розкрадань та спотворень змісту й суті документів. До кількості фактичних залишків окремих видів цінностей за даними інвентаризаційного опису попередньої інвентаризації додають кількість цих цінностей за документами, що надійшли до наступної інвентаризації, і віднімають кількість одиниць тих же цінностей, що відображені у видаткових документах за цей період. Таким чином визначають максимально можливий залишок цінностей. Порівнюючи цей залишок окремих видів цінностей з даними інвентаризаційного опису наступної інвентаризації, виявляють причини такого залишку у цьому опису для приховування нестачі або встановлюють факти заниження залишків порівняно з фактичними з метою приховування лишку чи реалізації не облікованих цінностей, що не знайшли відображення в документах [18, c. 504].

Спостереження – це метод отримання інформації стосовно платника податку з використанням податковим працівником своїх органів сприйняття інформації, почуттів для оцінки певних дій у господарюванні платника податків. Під час усіх перевірок існує багато можливостей працівника податкової служби застосовувати свій досвід та вміння спостерігати за виробничим процесом суб’єкта господарювання.

Фізичний огляд є методом безпосереднього визначення дійсного існування активу, його оцінки, розцінюється як один із най достовірніших методів збирання даних для перевірки. Фізичний огляд – це встановлення об’єктивних даних про засоби перевірки, їх кількості, опису активу. В деяких випадках він також є корисним методом для оцінки стану або якості активу.

Метод надсилання запитів полягає в отриманні письмової або усної інформації від інформатора, клієнта платника податків або безпосередньо від посадових осіб чи працівників самого платника податків у вигляді відповідей на питання працівника податкової служби. Цей метод потрібно відрізняти від зустрічної перевірки, оскільки остання оформляється відповідним актом. Відповідь на запит не може слугувати достатнім доказом здійснення порушення податкового законодавства. Однак, вона може використовуватись як джерело інформації для наступного документального підтвердження виявленого порушення.

Метод достовірних тверджень передбачає пошук способів одержання письмової або усної форми відповіді третьої незалежної сторони, яка підтверджує точною інформацією на запит працівника податкової служби, надає об’єктивні докази (підтвердження). Оскільки підтвердження надходять із джерел незалежних від платника податків, вони високо оцінюються та частіше використовуються. Однак у деяких випадках експертизи, технічні висновки бувають досить дорогі, їх отримання може призвести до певних витрат податкових органів, тому до їх проведення необхідно ставитися досить зважено.