Налогообложение бюджетных организаций

Налогообложение бюджетных  организаций

 

Введение

 

Налоги являются одним  из наиболее эффективных инструментов государственного регулирования как национальной экономики, так и международных экономических процессов. Этому способствуют углубление и интенсификация специализации и кооперирования производства в международном масштабе, всеобщий процесс интеграции экономической жизни и расширения международной торговли. Налогоплательщиками являются физические и юридические лица. Специфическим субъектом налогообложения являются бюджетные организации. Бюджетные учреждения занимают ведущее место в системе некоммерческих организаций. Они создавались и создаются органами государственной власти и муниципальных образований для выполнения социально-культурных, научно-исследовательских, управленческих и иных функций не коммерческого характера. Их деятельность финансируется из соответствующего бюджета или бюджетов государственных внебюджетных фондов, на основе ежегодно утверждаемых им смет доходов и расходов. В настоящий период Правительством России проводится политика сокращения налоговой нагрузки, что требует также сокращения бюджетных расходов страны. Поэтому необходимо совершенствовать систему налогообложения бюджетных организаций, с тем чтобы она могла стимулировать дальнейшее развитие их предпринимательской деятельности и на этой основе совершенствовать, улучшать свою основную уставную деятельность.

 

1. Налогообложение бюджетных  организаций

 

Бюджетные учреждения занимают ведущее место в системе некоммерческих организаций. Они создавались и  создаются органами государственной  власти и муниципальных образований  для выполнения социально-культурных, научно-исследовательских, управленческих и иных функций не коммерческого  характера. Их деятельность финансируется  из соответствующего бюджета или  бюджетов государственных внебюджетных фондов, на основе ежегодно утверждаемых им смет доходов и расходов.

 

До 1990-х гг. все плановые потребности бюджетных учреждений полностью финансировались из бюджета. В дальнейшем это стало невозможным из за резкого сокращения бюджетных ресурсов, а так же в связи с тем, что очень большое число учреждений образования, здравоохранения, культуры, науки и спорта, а также более 80% всех предприятий жилищно-коммунальной сферы, ранее содержавшихся за счет отраслевых министерств и ведомств, предприятий и хозяйственных организаций, были переданы на содержание органам государственной власти и местного самоуправления.

 

И без того остродефицитный  бюджет России, получив дополнительную нагрузку, не мог обеспечить даже минимальных  потребностей этой существенно возросшей  бюджетной сферы. Очень многие учреждения в таких условиях не могли своевременно рассчитываться со своими работниками  по заработной плате. Еще хуже обстояло дело с финансированием других статей расходов. Прекратилось финансирование капитального строительства, капитального и текущего ремонта, расходов на коммунальные услуги и др.

 

Такое положение с финансированием  бюджетных учреждений сложилось  в условиях изъятия у предприятий  чрезвычайно высоких налогов, тормозивших  экономическое развитие страны. Эти  налоги необходимо было снижать, а следовательно, уменьшать доходы бюджета, что не могло не сказаться на бюджетных расходах на нужды образования, здравоохранения, культуры и др.

 

Возникла настоятельная  необходимость по возможности восполнить недостающие бюджетные средства бюджетных учреждений другими источниками, которые были бы стабильными и  достаточно большими. С этой целью  бюджетные учреждения вынуждены  были заняться предпринимательской  деятельностью, которая в соответствии с Гражданским кодексом РФ представляет собой приносящее прибыль производство товаров, работ и услуг, отвечающих целям создания некоммерческой организации, а также приобретение и реализацию ценных бумаг, имущественных прав, участие  в хозяйственных обществах и  товариществах.

 

Постепенно предпринимательская  деятельность бюджетных учреждений становится все более значительным участком их работы, получает повсеместно  широкое развитие, становится большим  и надежным источником доходов, позволяет  восполнить недостающие бюджетные  средства, закупать необходимое оборудование, решать многие социальные вопросы, улучшать качество работы и обслуживания населения. За счет предпринимательской деятельности возросли также налоговые и неналоговые  доходы бюджетов всех уровней.

 

Во многом расширению предпринимательской  деятельности бюджетных организаций, увеличению доходов от нее способствовало налоговое законодательство. Уже  первыми законодательными актами Российской Федерации по налогам и сборам был предусмотрен широкий перечень льгот по налогообложению доходов  от предпринимательской деятельности бюджетных учреждений, а также  для коммерческих учреждений образования, здравоохранения, культуры и др.

 

Была освобождена от налога на добавленную стоимость реализация большого перечня медицинских услуг  и товаров отечественного и зарубежного  производства, услугами в сфере образования.

 

Освобождается от налога на добавленную стоимость выручка  от реализации работ по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного  или воспитательного процесса, за исключением консультационных ус луг, а также сдачи в аренду помещений.

 

Не облагается налогом  на добавленную стоимость значительное количество услуг, оказываемых в  сфере культуры и искусства, других услуг социального характера.

 

С принятием гл. 21 Налогового кодекса РФ перечень льгот по налогу на добавленную стоимость для  учреждений социальной сферы был  несколько сокращен.

 

Отменено освобождение от налога на добавленную стоимость  услуг вневедомственной охраны МВД  России по охране объектов, в том  числе для населения, что привело  к заметному удорожанию этих социально  значимых услуг.

 

Однако следует отметить, что сохранившийся перечень льгот  по налогу на добавленную стоимость  достаточно велик. Эти льготы имеют  большое значение как для населения, так и для бюджетных учреждений. Они удешевляют стоимость товаров, работ и услуг, делают их более доступными для широких слоев населения и позволяют учреждениям получать более значительные доходы.

 

Главной целью предпринимательской  деятельности бюджетных учреждений является получение прибыли, чистой прибыли, т.е. прибыли за вычетом  налогов. Чем больше сумма чистой прибыли, тем больше возможности  бюджетного учреждения приобретать  необходимое оборудование, медикаменты, расширять и совершенствовать свою работу, решать социальные задачи. Поэтому  льготы по налогу на прибыль, предоставленные  законодательством о налогах  и сборах бюджетным учреждениям  в 1990-х гг. прошлого века, сыграли  особую роль в развитии предпринимательства, укреплении финансовой основы жизнедеятельности  бюджетных учреждений.

 

В соответствии с этим законодательством  не подлежали налогообложению доходы от предпринимательской деятельности, реинвестированные в основную деятельность образовательных учреждений и учреждений культуры.

 

Освобождалась от налогообложения  прибыль, направленная на взносы для  благотворительных целей, прибыль, направляемая на проведение и развитие научно-исследовательских и опытно-конструкторских  работ научными организациями.

 

Не облагалась налогом  прибыль государственных и муниципальных  музеев, библиотек, филармонических  коллективов, театров, архивных учреждений, цирков, зоопарков, ботанических садов, дендрологических парков и национальных заповедников, полученная от их основной деятельности, а так же прибыль  психиатрических, психоневрологических и противотуберкулезных учреждений, полученная их лечебно-производственными (трудовыми) мастерскими и направленная на улучшение условий труда и  быта больных, на их дополнительное питание, приобретение оборудования и медикаментов.

 

Для развития и технического переоснащения бюджетных учреждений немаловажную роль сыграли льготы по прибыли, направляемой на капитальное  строительство и техническое  переоснащение учреждений.

 

Перечень льгот по налогу на прибыль был достаточно большим  и в большей мере они оказали  положительное воздействие на развитие предпринимательской деятельности бюджетных учреждений.

 

С принятием гл. 25 Налогового кодекса РФ были отменены все ранее  существовавшие льготы по налогу на прибыль, что поставило в более трудное  положение прежде всего бюджетные учреждения. Условия налогообложения прибыли от предпринимательской деятельности бюджетных учреждений стали такими же, как и для коммерческих организаций, что нельзя признать правомерным по ряду причин.

 

Одна из них состоит  в том, что в отличие от коммерческих организаций, которые могут выбирать для себя наиболее выгодные сферы  деятельности и операции, бюджетные  учреждения в соответствии с законодательством  могут осуществлять предпринимательскую  деятельность лишь постольку, поскольку  это служит достижению целей, ради которых  они созданы. (Л.К. Чемерицкий)

 

Согласно действующему налоговому законодательству бюджетные организации, как правило, не являются плательщиками  налогов и сборов. Однако по отдельным  налогам, а также в ряде случаев  бюджетные организации могут  признаваться налогоплательщиками  и плательщиками сборов. При рассмотрении данных вопросов в целях избежания ошибок при применении налогового законодательства необходимо учитывать критерии отнесения организаций к бюджетным.

 

В соответствии со ст. 161 Бюджетного кодекса Российской Федерации от 31.07.98 г. N 145-ФЗ бюджетные организации  создаются органами государственной  власти Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации, а также органами местного самоуправления для осуществления управленческих, социально-культурных и иных функций некоммерческого характера. Организации, наделенные государственным или муниципальным имуществом на праве оперативного управления, не имеющие статуса казенного предприятия, признаются бюджетными учреждениями.

 

К бюджетным организациям относятся учреждения и организации, основная деятельность которых полностью  или частично финансируется за счет средств соответствующего бюджета  или бюджета государственного внебюджетного  фонда на основе сметы доходов  и расходов (бюджетной сметы). Обязательным условием является открытие финансирования по смете и ведение бухгалтерского учета и отчетности в порядке, предусмотренном для бюджетных  организаций. При этом не следует  путать частичное финансирование за счет средств бюджета на основе сметы  доходов и расходов и случаи, когда  организации, не относящиеся к бюджетным, выполняют по договорам работы или оказывают услуги, оплачиваемые за счет бюджетных средств. Как предусмотрено действующим Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкцией по его применению (утверждены приказом Минфина СССР от 1.11.91 г. N 56), вне зависимости от источника поступления денежные средства, полученные организацией в оплату выполненных работ, являются выручкой от реализации работ (услуг).

 

Бюджетным организациям необходимо также учитывать, что в случае выполнения ими по договорам платных  работ или оказания услуг средства, поступающие в оплату по таким  договорам, признаются выручкой от реализации работ (услуг), так как их получение  не связано с выполнением управленческих, социально-культурных и иных функций  некоммерческого характера, для  осуществления которых бюджетные  организации создаются. Кроме того, в этих случаях бюджетные организации должны вести раздельный учет затрат по производству и реализации платных работ (услуг) и расходов на мероприятия, предусмотренные сметами доходов и расходов. (В. Сучков)

 

2. Изменения с 1 января 2011 года

 

С 1 января 2011 года вступает в  силу Федеральный закон от 08.05.2010 N 83-ФЗ "О внесении изменений в  отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи  с совершенствованием правового  положения государственных (муниципальных) учреждений" (далее - Закон N 83-ФЗ), который  вносит кардинальные изменения в  бюджетный сектор экономики страны. Прежде всего, речь в нем идет об изменении правового статуса  бюджетных учреждений.

 

В соответствии с гражданским  законодательством учреждение может  быть:

 

- частным (создано гражданином  или юридическим лицом);

 

- государственным или  муниципальным (создано соответственно  РФ, субъектом РФ, муниципальным  образованием).

 

В свою очередь, государственные  или муниципальные учреждения могут  быть автономными и бюджетными, а  с 1 января 2011 года еще и казенными. (А.В. Климов)

 

Бюджетные учреждения будут  подразделяться на три типа: казенное учреждение, бюджетное учреждение и  автономное учреждение (п. 4 ст. 6 Закона № 83-ФЗ). Казенное учреждение - государственное (муниципальное) учреждение, осуществляющее оказание государственных (муниципальных) услуг, выполнение работ и (или) исполнение государственных (муниципальных) функций в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством РФ полномочий органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления, финансовое обеспечение деятельности которого осуществляется за счет средств соответствующего бюджета на основании бюджетной сметы (пп. «е» п. 1 ст. 13 Закона № 83-ФЗ). Казенное учреждение не вправе отчуждать либо иным способом распоряжаться имуществом без согласия собственника имущества (п. 5 ст. 5 Закона № 83-ФЗ). Также оно не имеет права предоставлять и получать кредиты (займы), приобретать ценные бумаги. Субсидии и бюджетные кредиты казенному учреждению не предоставляются (п. 21 ст. 13 Закона № 83-ФЗ). Казенное учреждение не вправе выступать учредителем (участником) юридических лиц (пп. «г» п. 14 ст. 6 Закона № 83-ФЗ). Бюджетным учреждением - признается некоммерческая организация, созданная Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации или муниципальным образованием для выполнения работ, оказания услуг в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством РФ полномочий соответственно органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления в сферах науки, образования, здравоохранения, культуры, социальной защиты, занятости населения, физической культуры и спорта, а также в иных сферах (п. 5 ст. 6 Закона № 83-ФЗ). Бюджетное учреждение без согласия собственника не вправе распоряжаться особо ценным движимым имуществом, закрепленным за ним собственником или приобретенным за счет средств, выделенных ему собственником на приобретение такого имущества, а также недвижимым имуществом. Остальным имуществом, находящимся у него на праве оперативного управления, оно вправе распоряжаться самостоятельно, если иное не установлено законом (п. 5 ст. 5 Закона № 83-ФЗ). Бюджетное учреждение вправе с согласия собственника передавать некоммерческим организациям в качестве их учредителя или участника денежные средства (если иное не установлено условиями их предоставления) и иное имущество, за исключением особо ценного движимого имущества, а также недвижимого имущества. В случаях и порядке, предусмотренных федеральными законами, бюджетное учреждение вправе вносить имущество, указанное в законе, в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ или иным образом передавать им это имущество в качестве их учредителя или участника (пп. «г» п. 14 ст. 6 Закона № 83-ФЗ). Автономным учреждением - признается некоммерческая организация, созданная Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации или муниципальным образованием для выполнения работ, оказания услуг в целях осуществления предусмотренных законодательством РФ полномочий органов государственной власти, полномочий органов местного самоуправления в сферах науки, образования, здравоохранения, культуры, социальной защиты, занятости населения, физической культуры и спорта, а также в иных сферах в случаях, установленных федеральными законами (ст. 2 Федерального закона от 03.11.2006 № 174-ФЗ «Об автономных учреждениях» в редакции Закона № 83-ФЗ). Автономное учреждение без согласия собственника не вправе распоряжаться недвижимым имуществом и особо ценным движимым имуществом. Остальным имуществом, находящимся у него на праве оперативного управления, оно вправе распоряжаться самостоятельно, если иное не установлено законом (п. 5 ст. 5 Закона № 83-ФЗ). При этом автономное учреждение вправе с согласия своего учредителя вносить недвижимое имущество, а также находящееся у него особо ценное движимое имущество в уставный (складочный) капитал других юридических лиц, за исключением объектов культурного наследия народов Российской Федерации, предметов и документов, входящих в состав Музейного фонда Российской Федерации, Архивного фонда Российской Федерации, национального библиотечного фонда (пп. «в» п. 2 ст. 23 Закона № 83-ФЗ). Основным объединяющим признаком для всех бюджетных учреждений является то, что учредителем такого учреждения могут быть только Российская Федерация, субъект Российской Федерации и муниципальное образование (пп. «б» п. 8 ст. 6 Закона № 83-ФЗ и ст. 6 Федерального закона от 03.11.2006 № 174-ФЗ «Об автономных учреждениях»). Другим общим признаком для бюджетных учреждений является перечень видов деятельности, который учреждение вправе осуществлять в соответствии с целями, для достижения которых оно создано, и этот перечень должен содержаться в уставе (ст. 7 Закона № 83-ФЗ). Также сохраняются ограничения на распоряжение имуществом бюджетного учреждения в зависимости от типа учреждения.