Налог на доходы физических лиц (НДФЛ). Учет и исчисление налога

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ). Учет и исчисление налога  

Плательщиками налога на доходы физических лиц (НДФЛ) признаются физические лица - налоговые резиденты РФ*(1), а также не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, но получающие доходы от источников в  Российской Федерации.

Удержания из заработной платы  работников организации подразделяются на осуществляемые по инициативе работодателя либо самого работника и обязательные. Основным видом обязательных удержаний  является налог на доходы физических лиц , исчисляемый в соответствии с главой 23 НК РФ.

Рассчитывается и уплачивается этот налог налоговыми агентами - организациями  и индивидуальными предпринимателями, которые выплачивают доходы физическим лицам . Согласно положениям главы 23 НК РФ несмотря на то что налоговым  периодом по НДФЛ является календарный  год, при каждой выплате работнику  заработной платы (или иных доходов ) необходимо удерживать и перечислять  НДФЛ в бюджет.

Обратите внимание: при  выплате денежных средств физическому  лицу - индивидуальному предпринимателю  обязанность удержания НДФЛ зависит  от вида договора, в соответствии с  которым они выплачиваются: по гражданско-правовому  договору (например, договору поставки) обязанности удерживать НДФЛ у организации  не возникает, поскольку на основании  п. 2 ст. 226 НК РФ в таком случае организация  не является налоговым агентом. А  по трудовому договору исчисление и  удержание НДФЛ производится в общем  порядке.

Объектом обложения НДФЛ признаются доходы , определенные ст. 208 НК РФ. Основными видами налогооблагаемых доходов , помимо вознаграждений за выполнение трудовых или иных обязанностей*(2), выполненную работу, оказанную услугу, являются доходы , полученные от сдачи  имущества в аренду, доходы от реализации недвижимости, пенсии (за исключением  трудовых пенсий и пенсий по государственному пенсионному обеспечению) и стипендии, полученные в соответствии с действующим  законодательством. Кроме того, на основании  ст. 217 НК РФ налогом облагаются:

суммы компенсаций (например, командировочных расходов, за использование  личного автотранспорта в служебных  целях), выплачиваемые сверх установленных  законодательством норм при условии, что коллективным договором не установлено  иное;

стоимость полученных за налоговый  период подарков, превышающая 4000 руб.

Датой фактического получения  дохода признаются: день выплаты дохода , в том числе его перечисления на счет физического лица в банке (при получении доходов в денежной форме) либо день получения доходов  в натуральной форме.

Ставка НДФЛ зависит от вида получаемого физическим лицом  дохода (ст. 224 НК РФ):

стоимость любых выигрышей  и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров, работ  и услуг в сумме, превышающей 4000 руб., облагается по ставке 35%;

доходы физических лиц , не являющихся налоговыми резидентами, - 30%;

доходы от долевого участия  в деятельности организаций, полученные в виде дивидендов, - 9%;

все виды доходов при условии, что ст. 224 НК РФ не установлено иное (в том числе заработная плата, надбавки и доплаты, премии) - 13%.

Для расчета НДФЛ необходимо определить налоговую базу. Она равна  сумме начисленного за налоговый  период дохода работника за минусом  необлагаемых доходов и стандартных  и (или) имущественных налоговых  вычетов.

Доходы , освобождаемые от налогообложения 

Состав выплаченных физическим лицам доходов , не подлежащих налогообложению, регламентирован ст. 217 НК РФ. К доходам  членов трудового коллектива, выплачиваемым  работодателем, но не облагаемым НДФЛ, в частности, относятся:

государственные пособия (за исключением пособий по временной  нетрудоспособности);

компенсационные выплаты  в пределах норм, установленных в  соответствии с законодательством  РФ, связанные с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья, бесплатным предоставлением  жилых помещений и коммунальных услуг, топлива или соответствующего денежного возмещения, а также  увольнением работников (кроме компенсации  за неиспользованный отпуск), и др.;

алименты;

суммы единовременной материальной помощи, оказываемой в связи:

- с чрезвычайными обстоятельствами  на основании решений органов  законодательной (представительной) и (или) исполнительной власти, представительных органов местного  самоуправления,

- смертью члена (членов) семьи работника, 

- ущербом, полученным  от террористических актов на  территории РФ;

суммы полной или частичной  компенсации стоимости путевок (за исключением туристических) в находящиеся  на территории РФ санаторно-курортные  и оздоровительные учреждения, которые  работодатель выплачивает своим  работникам и (или) членам их семей, инвалидам, не работающим в данной организации, а также суммы компенсации  стоимости путевок для детей, не достигших возраста 16 лет при  условии оплаты таких путевок  за счет средств ФСС России и (или) за счет средств работодателя, оставшихся в его распоряжении после уплаты налога на прибыль.

Доходы , частично освобождаемые  от налогообложения 

Налоговым законодательством  предусмотрено частичное освобождение от обложения НДФЛ некоторых видов  доходов , т.е. от налогообложения освобождается  доход в пределах определенной суммы.

В пределах 4000 руб. за каждый календарный год освобождаются  от НДФЛ, в частности, следующие доходы , полученные физическими лицами от работодателей (п. 28 ст. 217 НК РФ):

стоимость полученных подарков;

суммы материальной помощи, которую работодатель оказывает  своим работникам, а также бывшим своим работникам, уволившимся в  связи с выходом на пенсию по инвалидности или по возрасту;

возмещение (оплата) работодателями своим работникам, их супругам, родителям  и детям, бывшим своим работникам (пенсионерам по возрасту), а также  инвалидам стоимости приобретенных  ими (для них) медикаментов, которые  назначены им лечащим врачом*(3).

Пример 1. На основании приказа  руководителя 12 января 2006 г. работнику  была выплачена из кассы организации  материальная помощь в сумме 6000 руб.

НДФЛ будет исчисляться  с суммы, равной 2000 руб. (6000 руб. - 4000 руб.), по ставке 13%.

Следует удержать из дохода работника и перечислить в  бюджет сумму налога в размере 260 руб. (2000 руб. х 13%).

Стандартные налоговые вычеты

В соответствии с Налоговым  кодексом РФ каждому налогоплательщику  предоставлено право уменьшить  налоговую базу по НДФЛ на сумму  налоговых вычетов, к которым  относятся:

стандартные;

профессиональные ( на основании  ст. 221 НК РФ получить вычет в сумме  расходов, связанных с выполнением  работ (оказанием услуг) имеют право  индивидуальные предприниматели, физические лица , выполняющие работы (оказывающие  услуги) по договорам гражданско-правового  характера, а также получающие авторские  вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение произведений науки, литературы и др.);

имущественные (согласно ст. 220 НК РФ имущественный вычет предоставляется, в частности, при покупке и  продаже недвижимого имущества: жилых домов, помещений, квартир, дач, садовых домиков, земельных участков и др.);

социальные (в соответствии со ст. 219 НК РФ социальные вычеты в размере  сумм, уплаченных, в частности, за обучение и лечение, предоставляются на основании  письменного заявления налогоплательщика - физического лица при подаче налоговой  декларации в налоговый орган  по месту своей прописки по окончании  календарного года).

Рассмотрим более подробно порядок предоставления работодателем  стандартных налоговых вычетов (вычеты предоставляются работнику за каждый месяц налогового периода при  получении им доходов , подлежащих налогообложению  только по ставке 13%).

На основании ст. 218 НК РФ установлены следующее размеры  стандартных налоговых вычетов:

400 руб. - предоставляются  всем налогоплательщикам. Если доход  работника, исчисленный нарастающим  итогом с начала налогового  периода, превысит 20 000 руб., то начиная  с месяца, в котором превышение  имело место, вычет не предоставляется; 

500 руб. - предоставляются,  в частности, Героям Советского  Союза и Российской Федерации,  лицам , награжденным орденом  Славы трех степеней, блокадникам.  Полный перечень налогоплательщиков, имеющих право на получение  этого вычета, приведен в подп. 2 п. 1 ст. 218 НК РФ;

600 руб. - на каждого ребенка  налогоплательщика; 

3000 руб. - предоставляются,  в частности, лицам , получившим  лучевую болезнь или инвалидность  вследствие катастрофы на Чернобыльской  АЭС, инвалидам Великой Отечественной  войны. 

Пример 2. В соответствии с утвержденным в организации  штатным расписанием месячный заработок  работника составляет 5000 руб. Стандартный  налоговый вычет в размере 400 руб. предоставляется работнику с  января по апрель 2006 г. включительно, поскольку  в мае доход работника, исчисленный  нарастающим итогом с начала налогового периода, составит 25 000 руб.

С января по апрель 2006 г. НДФЛ ежемесячно будет удерживаться в  размере 598 руб. ((5000 руб. - 400 руб.) х 13%).

Стандартные налоговые вычеты работодателем не предоставляются, если работник добровольно не составит заявление и не представит необходимые  документы (например, удостоверение  участника ликвидации аварии на Чернобыльской  АЭС либо инвалида)*(4). Но работодатель не вправе требовать от сотрудника заявления о предоставлении вычетов. Как правило, указанные заявления  оформляются при приеме сотрудника на работу, а копии документов хранятся в бухгалтерии организации.

Если в течение года в организацию принимается новый  сотрудник, он также может воспользоваться  стандартным налоговым вычетом  на себя, при условии, что в налоговом  периоде его доход с учетом сумм, начисленных предыдущим работодателем, не превысил 20 000 руб. Помимо заявления  с просьбой предоставить налоговый вычет он должен представить справку о доходах по форме 2-НДФЛ с предыдущего места работы.

На основании п. 2 ст. 218 НК РФ, если налогоплательщик имеет  право более чем на один стандартный  налоговый вычет, ему предоставляется  максимальный из соответствующих вычетов.

Стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику  одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода , по выбору налогоплательщика на основании  его письменного заявления и  документов, подтверждающих право на такие вычеты (п. 3 ст. 218 Налогового кодекса  РФ). На практике это означает, что  когда работник является внешним  совместителем (т.е. работает по трудовому  договору в другой организации), доходы от работы по совместительству не будут  учитываться при предоставлении стандартных налоговых вычетов.

При внутреннем совместительстве (работа по другому трудовому договору в этой же организации, но по иной профессии, специальности или должности) налоговым  агентом по всем трудовым договорам  является одна и та же организация, поскольку источник выплаты дохода у работника один. Соответственно, доходы физического лица от работы по внутреннему совместительству при  предоставлении стандартных налоговых  вычетов должны учитываться.

В соответствии с положениями  подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ налоговый вычет  в размере 600 руб. предоставляется  работникам, являющимся родителями*(5), супругами родителей, опекунами  или попечителями, приемными родителями, имеющим на обеспечении детей:

в возрасте до 18 лет;

в возрасте от 18 до 24 лет, учащихся по очной форме обучения (студентов, курсантов и т.п.).

Обратите внимание: вычет  в сумме 600 руб. предоставляется на каждого ребенка каждому из родителей  независимо от того, получает ли работник другие стандартные вычеты.

Таким образом, для получения  данного вычета изначально требуется  одновременное выполнение следующих  условий:

родство (или брак с родителем  ребенка), опекунство, попечительство;

ребенок должен находиться на обеспечении (содержании) лица , претендующего  на налоговый вычет*(6);

возраст ребенка и форма  его обучения должны соответствовать  установленным в НК РФ.

Этот вычет предоставляется  с начала года либо, если право на него возникло у работника в течение  налогового периода, начиная с месяца рождения ребенка (детей) или месяца, в котором установлена опека (попечительство). Для предоставления вычета необходимы соответствующие документы: письменное заявление физического лица , свидетельство о рождении ребенка, справки из учебного заведения либо органа попечительства и надзора. Право на вычет работник утрачивает в том месяце, в котором его доход , исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода, превысит 40 000 руб.

Право на вычет сохраняется  до конца того года, в котором  ребенок достиг 18- либо 24-летнего  возраста.

В соответствии с положениями  ст. 218 НК РФ стандартный вычет на содержание детей предоставляется  в двойном размере на ребенка-инвалида в возрасте до 18 лет, а также на учащегося очной формы обучения в возрасте до 24 лет - инвалида I или II группы.

Кроме того, в двойном  размере вычет предоставляется  также вдовам (вдовцам), одиноким родителям, опекунам или попечителям, приемным родителям. Перечисленные лица теряют право на получение вычета в двойном  размере, начиная с месяца вступления в брак. Уведомить работодателя, предоставляющего стандартные налоговые  вычеты, о вступлении в брак - обязанность  работника.

Иные условия (был ли ранее  налогоплательщик в зарегистрированном браке, имеется ли в свидетельстве  о рождении ребенка (детей) запись об отце ребенка, усыновлен (удочерен) ребенок (дети) или нет) в данном случае значения не имеют.

Налоговый вычет на детей  предоставляется на основании письменного  заявления работника и подтверждающих право документов. К таким документам, в частности, относятся: паспорт  налогоплательщика - родителя, свидетельство  о рождении ребенка, свидетельство  о расторжении брака.