Налог на доходы физических лиц: порядок применения и расчета налоговых вычетов

2. Порядок исчисления и уплаты НДФЛ в бюджет

2.1. Порядок исчисления  налога

      Порядок исчисления НДФЛ определяется в статье 225 НК РФ.

      Сумма налога при определении налоговой  базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ исчисляется как соответствующая  налоговой ставке, установленной  пунктом 1 статьи 224 НК РФ (13%), процентная доля налоговой базы.

       Рисунок № 1 

                                                = х13% 
 

      Рис.1. Определение суммы налога по ставке 13%

      Сумма налога при определении налоговой  базы в соответствии с пунктом 4 статьи 210 НК РФ  исчисляется как соответствующая  налоговой ставке процентная доля налоговой  базы.

      Общая сумма налога представляет собой  сумму, полученную в результате сложения исчисленных сумм налога.

      Рисунок № 2

      

                                     =                                             +  

      Рис. 2. Определение общей суммы налога, подлежащей удержанию из доходов работника            Общая сумма налога исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.

      Сумма налога определяется в полных рублях. Сумма налога менее 50 копеек отбрасывается, а 50 копеек и более округляются  до полного рубля. 
 
 

2.2. Порядок и сроки  уплаты налога  налоговыми агентами 

    Согласно  статье 24 НК РФ, налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию и перечислению налогов в соответствующий бюджет. Налоговые агенты, от которых физические лица получают доходы, должны исчислять и удерживать налог с этих доходов. Он исчисляется нарастающим итогом с начала периода по итогам каждого месяца со всех доходов, в отношении которых применяется налоговая ставка 13 процентов.

    Если  доходы облагаются налогом по повышенным ставкам, он определяется отдельно по каждому виду дохода. Налоговый агент  исчисляет налог без учета  доходов, полученных плательщиком из других источников. Налоговые агенты должны перечислить налог не позднее  дня фактического получения в  банке наличных денежных средств  на выплату дохода. Сумма налога, исчисленная и удержанная с доходов, полученных в натуральной форме  или в виде материальной выгоды, может быть перечислена в день, следующий за днем ее удержания.

    Статьей 230 установлены конкретные виды обязанностей, возлагаемых на налоговых агентов и налоговые органы в целях обеспечения положений, изложенных в главе 23 части второй Налогового кодекса РФ.

В частности, на налоговых агентов возлагаются  следующие обязанности:

    вести учет доходов, полученных от них физическими  лицами в налоговом периоде, по форме, которая устанавливается МНС  России;

   ежегодно  не позднее 1 апреля года, следующего за отчетным, представлять в налоговый орган по месту постановки на налоговый учет сведения о доходах физических лиц по форме, утвержденной МНС России.

    Указанные сведения представляются на магнитных  носителях или с использованием средств телекоммуникаций в порядке, определяемом МНС России.

    При численности физических лиц, получивших доходы в налоговом периоде, до 10 человек налоговые агенты могут представлять такие сведения на бумажных носителях.

    Налоговые органы в исключительных случаях  с учетом специфики деятельности либо особенностей местонахождения  организаций могут предоставлять  отдельным категориям организаций  право представлять сведения о доходах  физических лиц на бумажных носителях.

    Налоговые органы направляют эти сведения налоговым  органам по месту постоянного  жительства физических лиц. Не представляются сведения о выплаченных доходах индивидуальным предпринимателям за приобретенные у них товары или выполненные работы в случае, если эти индивидуальные предприниматели в качестве подтверждения уплаты налога с указанных доходов на основании налогового уведомления налогового органа предъявили соответствующие документы. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

    2.3. Особенности исчисления налога и уплаты налога предпринимателями

    Главой 23 НК РФ определен особый порядок  налогообложения доходов, полученных гражданами от занятия предпринимательской  деятельностью.

    Согласно  п.2 ст.11 НК РФ для целей налогообложения  к индивидуальным предпринимателям относятся физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и  осуществляющие предпринимательскую  деятельность без образования юридического лица, главы крестьянских хозяйств.

    Объектом  налогообложения при осуществлении  предпринимательской деятельности, занятиях в установленном действующим  законодательством порядке частной  практикой (далее предпринимательская  деятельность) являются доходы, полученные от такой деятельности. При этом учитываются все доходы от предпринимательской  деятельности, полученные как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми возникло у налогоплательщика (п.1 ст.210 НК РФ).

    Если  из дохода налогоплательщика по его  распоряжению, по решению суда или  иных органов производятся какие-либо удержания, такие удержания не уменьшают  налоговую базу (п.1 ст.210 НК РФ).

    Согласно  п.5 ст.210 НК РФ доходы (как и расходы, принимаемые к вычету) налогоплательщика, выраженные (номинированные) в иностранной  валюте, пересчитываются в рубли  по курсу Центрального банка РФ, установленному на дату фактического получения доходов (на дату фактического осуществления расходов).

    Дата  фактического получения дохода от предпринимательской  деятельности определяется как день (п.1 ст.223 НК РФ):

выплаты такого дохода индивидуальному предпринимателю, в том числе перечисления этого  дохода на его счета в банках либо по его поручению на счета третьих  лиц - при получении доходов в  денежной форме;

    передачи  индивидуальному предпринимателю  таких доходов в натуральной  форме - при получении доходов  в натуральной форме;

    уплаты  налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам, приобретения товаров (работ, услуг), приобретения ценных бумаг - при получении доходов  в виде материальной выгоды.

    Индивидуальные  предприниматели исчисляют налоговую  базу на основе данных Книги учета  доходов и расходов и хозяйственных  операций.

    Ставка  НДФЛ в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской  деятельности без образования юридического лица, установлена в размере 13% независимо от величины этих доходов (п.1 ст.224 НК РФ).

    В соответствии с п.8 ст.227 НК РФ расчет сумм авансовых платежей на текущий  налоговый период производится налоговым  органом на основании суммы предполагаемого  дохода, указанного в налоговой декларации, или суммы фактически полученного  дохода от предпринимательской деятельности за предыдущий налоговый период с  учетом стандартных и профессиональных налоговых вычетов.

    Согласно  п.9 ст.227 НК РФ авансовые платежи  уплачиваются предпринимателем на основании  налоговых уведомлений:

    за  январь-июнь - не позднее 15 июля текущего года в размере половины годовой  суммы авансовых платежей;

    за  июль-сентябрь - не позднее 15 октября  текущего года в размере одной  четвертой годовой суммы авансовых  платежей;

    за  октябрь-декабрь - не позднее 15 января следующего года в размере одной  четвертой годовой суммы авансовых  платежей.

    Согласно  п.3 ст.227 НК РФ общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий  бюджет, исчисляется предпринимателем с учетом сумм налога, удержанных налоговыми агентами при выплате ему дохода, а также сумм авансовых платежей по налогу, фактически уплаченных в  соответствующий бюджет.

    Предприниматели обязаны представить в налоговый  орган по месту своего учета налоговую  декларацию не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п.5 ст.227 НК РФ, п.1 ст.229 НК РФ).

    Согласно  п.6 ст.227 НК РФ общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий  бюджет, исчисленная в соответствии с налоговой декларацией, уплачивается по месту учета налогоплательщика  в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

    В соответствии с п.7 ст.227 НК РФ в случае появления в течение года у  физических лиц доходов, впервые  полученных от осуществления предпринимательской  деятельности или от занятия частной  практикой, они обязаны представить  налоговую декларацию с указанием  суммы предполагаемого дохода от указанной деятельности в текущем  налоговом периоде в налоговый  орган в 5-дневный срок по истечении  месяца со дня появления таких доходов. При этом сумма предполагаемого дохода определяется налогоплательщиком. На основании данной суммы налоговым органом исчисляются авансовые платежи.

    При значительном (более чем на 50%) увеличении или уменьшении в налоговом периоде  дохода предприниматель обязан представить  новую налоговую декларацию с  указанием суммы предполагаемого  дохода от осуществления предпринимательской  деятельности на текущий год. В этом случае налоговый орган производит перерасчет сумм авансовых платежей на текущий год по не наступившим  срокам уплаты. Перерасчет сумм авансовых  платежей производится налоговым органом  не позднее 5 дней с момента получения  новой налоговой декларации (п.10 ст.227 НК РФ). 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

3. Порядок исчисления налога на доходы физических лиц на примере ООО «ИНВЕНТО»

3.1.Исчисление  налога на доходы физических лиц на предприятии

     Рассмотрим  некоторые практические примеры  исчисления НДФЛ, имевшие место на предприятии ООО «Инвенто» в 2009 году.      Основным предметом деятельности ООО «Инвенто» является предоставление услуг физическим и юридическим лицам, что позволяет нанимать работников вне зависимости от места их проживания и наличия российского гражданства. Так, в 2009 году ООО «Инвенто» заключило трудовое соглашение с гражданкой Украины Поляковой О.Н., проживающей и выполняющей работу на территории своего государства, на разработку рекламных роликов. В этом случае имело место правоотношение с участием иностранного работника. Конституцией Российской Федерации (ст. 15) установлен приоритет ратифицированных международных договоров РФ над актами внутреннего законодательства. Согласно ст.15 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Украины об избежание двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращении уклонений от уплаты налогов от 8 февраля 1995 года, «жалование, заработная плата и другие подобные вознаграждения, получаемые резидентом Договаривающегося Государства в связи с работой по найму, облагаются налогом только в этом Государстве, если только работа по найму не осуществляется в другом Договаривающемся государстве. Если работа по найму осуществляется, таким образом, полученные в связи с этим вознаграждения могут облагаться налогом в этом другом Государстве».           Так как Полякова О.Н. постоянно проживала на территории Украины и не являлась налоговым резидентом РФ, то у нее не возникло обязанности по уплате в Российской Федерации налога на доходы физических лиц (ст. 11 НК РФ), а у ООО «Инвенто» - обязанности выполнять функцию налогового агента по выплатам в отношении этого работника. Таким образом, НДФЛ с Поляковой О.Н. в ООО «Инвенто» не взимался, ею уплачивался подоходный налог в Украине (по налоговой декларации).   В течение 2009 года ООО «Инвенто» выдало пяти работникам займы на льготных условиях. При этом сотрудники получили материальную выгоду, с которой надо заплатить налог на доходы физических лиц. Согласно разделу II-2 Методических рекомендаций налоговым органам о порядке применения главы 23 "Налог на доходы физических лиц" части второй НК РФ, утвержденных приказом МНС России от 29.11.2000 № БГ-3-08/415 (в редакции от 05.03.2001, далее – Методические рекомендации), материальная выгода возникает в том случае, когда человек получает деньги на основании следующих договоров:       по договору займа. По нему организация передает гражданину деньги или другие вещи, которые надо вернуть по истечении определенного времени. Такой договор считается заключенным с момента передачи имущества;     по кредитному договору. Такой договор могут заключать только кредитные организации. Он должен иметь письменную форму и вступает в силу с момента подписания сторонами;          по договору товарного кредита. Он представляет собой рассрочку платежа за поставленные материальные ценности.        Вместе с тем в Методических рекомендациях указано, что материальная выгода не возникает, когда человек получает коммерческий кредит. Он предоставляется в виде аванса или предварительной оплаты.        Если человек получил денежные средства, но они не были оформлены каким-либо договором, то налоговая инспекция также может начислить НДФЛ с полученной материальной выгоды. Порядок налогообложения такого дохода граждан приведен в главе 23 НК РФ.            Если сотрудник получает от организации заем в рублях, то для расчета НДФЛ по материальной выгоде нужно:        определить сумму процентов, которую должен заплатить работник за пользование заемными средствами;         рассчитать сумму процентов по займу исходя из 3/4 ставки рефинансирования Банка России, которая действовала на день его выдачи.      Если по договору человек должен заплатить меньше процентов, чем те, которые рассчитаны по ставке рефинансирования, то с разницы нужно заплатить НДФЛ. Если по договору проценты больше, то платить налог не надо.      В соответствии со статьей 224 НК РФ материальная выгода, которую получает человек за пользование заемными средствами, облагается НДФЛ по ставке 35 процентов. Если человек пользуется кредитом, то налог надо исчислять по ставке 13 процентов. На это указано в Методических рекомендациях.       ООО "Инвенто" 8 апреля 2009 года выдало своему сотруднику Егошкину Е.И. заем в размере 1 000 000 рублей под 8,5 процентов годовых. По условиям договора деньги должны быть возвращены через месяц. В этот же день надо заплатить проценты по ним.  При выдаче займа бухгалтером была сделана проводка:    Дт 73-1 Кр 50-1 - 1000000 рублей – выдан заем Егошкину Е.И.;   Для удержания НДФЛ с материальной выгоды бухгалтером был сделан следующий расчет.             По договору займа сотрудник должен заплатить:     1000000 рублей х 8,5%: 12 месяцев = 7 083 рубля;     В день выдачи займа Егошкину Е.И. (8 апреля 2009 года) ставка рефинансирования Банка России была равна 12 процентам годовых. Проценты за пользование заемными средствами, рассчитанные на основании ставки рефинансирования, составят:  1000000 рублей х 12% х 3/4: 12 месяцев = 7 500 рублей;    Таким образом, сотрудник получил материальную выгоду, которая облагается НДФЛ, в размере:            7 500 рублей — 7 083 рубля = 417 рублей;       С этого дохода был удержан НДФЛ в сумме:      417 рублей х 35% = 146 рублей;        Егошкин Е.И. вернул заем и проценты по нему 8 мая 2009 года. При этом бухгалтер ООО "Инвенто" сделал проводки:       Дт 73-1 Кр 91-1 - 7 083 рубля – начислены проценты за пользование займом; Дт 50 Кр 73-1 - 1 07 083 рубля (1000000 + 7 083) – возвращен в кассу заем и проценты по нему;           Дт 70 Кр 68 субсчет "Расчеты по НДФЛ" - 146 рублей – удержан НДФЛ из дохода Егошкина Е.И.           В течение 2009 года в ООО «Инвенто» двум сотрудникам был выдан беспроцентный заем. В НК РФ вопрос начисления НДФЛ с материальной выгоды не рассматривается. Поэтому бухгалтер может поступить двумя способами.   Во-первых, можно начислить налог в тот день, когда человек возвращает беспроцентный заем. Очевидно, что такой вариант более предпочтителен для налогоплательщика. Однако при этом могут возникнуть разногласия с налоговой инспекцией. Поэтому бухгалтером ООО «Инвенто» был использован другой способ: НДФЛ начислялся в конце каждого месяца в течение срока, пока сотрудник пользовался займом.             ООО "Инвенто" выдало своему сотруднику Челюку И.Н. беспроцентный заем в размере 1 500 000 рублей. Деньги были получены работником из кассы 17 апреля 2009 года, а возвращены 17 мая.          Так как сотрудник не платил по займу проценты, то бухгалтер удерживал НДФЛ из его дохода в конце каждого месяца. Для этого он ежемесячно рассчитывал материальную выгоду и НДФЛ. Налогооблагаемый доход сотрудника будет равен всей сумме процентов, рассчитанных исходя из 3/4 ставки рефинансирования (12% - телеграмма ЦБ РФ от 23.12.2005 N 1643-У).          В апреле бухгалтер организации сделал следующие расчеты. Материальная выгода, полученная сотрудником с 18 по 30 апреля (13 дней), равна:     1 500 000 рублей х 12% х 3/4 : 365 дн. х 13 дн. = 4 808 рублей.    С этой суммы был удержан НДФЛ в размере:       4 808 рублей х 35% = 1 683 рубля.        Бухгалтер 30 апреля сделал проводку:       Дт 70 Кр 68 субсчет "Расчеты по НДФЛ" - 1683 рубля – удержан НДФЛ из дохода сотрудника.            В мае бухгалтер ООО "Инвенто" сделал следующие расчеты.    Материальная выгода, полученная сотрудником с 1 по 17 мая (17 дней), равна:  1 500 000 рублей х 12% х 3/4 : 365 дн. х 17 дн. = 6 288 рублей.     С этой суммы удержан НДФЛ в размере:        6 288 рублей х 35% = 2 201 рубль.        Бухгалтер 17 мая сделал проводку:       Дт 70 Кр 68 субсчет "Расчеты по НДФЛ" - 2 201 рубль – удержан НДФЛ из дохода сотрудника.           Продавец Велигор Вячеслав Петрович (ИНН 410112345678) в 2009 году получил следующие доходы: 1. С января по декабрь в ООО "Инвенто" он ежемесячно получал зарплату 9 000 руб. Ему предоставлялись стандартные налоговые вычеты:    вычет в размере 400 руб. (пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ);     вычет на обеспечение ребенка (дочери 21 год – студентка института очного отделения) в размере 1000 руб. (п.1 ст.218 HK РФ).       2. 25 января 2009 г. Велигору В.П. выдан беспроцентный заем в сумме 15000 руб. на 3 месяца. Ставка рефинансирования, установленная ЦБ РФ на дату выдачи займа, - 12% годовых.⁴            3. Велигор В.П. владеет акциями российской организации ООО «Темп», по которым в марте 2009 года получил дивиденды в размере 10 000 руб.   4. В апреле продал предприятию автомобиль, принадлежащий ему на праве собственности менее 3 лет за 270 000руб.       5. В июне получил квартальную премию в сумме 10 000 руб.