Международное двойное налогообложение

Международные соглашения общего характера наряду с другими сферами сотрудничества устанавливают общие правила действия сторон в области налогообложения. Непосредственному применению эти акты не подлежат, но содержащиеся в них принципы используются в иных договорах, а также в национальном законодательстве.

К налоговым  соглашениям относят:

- ограниченные  налоговые соглашения, основным  признаком которых является распространение  их действий на конкретный  вид налога, конкретную категорию  налогоплательщиков;

- общие налоговые  соглашения, которые являются основой  большинства действующих налоговых соглашений;

- соглашения  об оказании административной  помощи по налоговым вопросам, которые регулируют процессы  взаимодействия компетентных органов  договаривающихся государств по  оказанию взаимной помощи в  борьбе с налоговыми нарушениями путем передачи информации, предоставления документов, проведения расследований и обмена опытом.

    В силу того, что общие налоговые  соглашения охватывают все вопросы  взаимодействия в сфере налогообложения  государств — участников соглашения и могут дополняться отдельными соглашениями об административной взаимопомощи по налоговым вопросам, они являются более перспективными в отношении развития внешнеэкономической деятельности государств.

    Необходимо  учитывать, что действующие международные  налоговые соглашения (об избежании двойного налогообложения) определяют только правила разграничения прав каждого из государств по налогообложению организаций одного государства, имеющих объект налогообложения в другом государстве, однако методы реализации этих положений: порядок исчисления, уплаты налога, взыскания сумм налогов, не уплаченных в установленные сроки, и привлечения к ответственности за допущенные налогоплательщиком нарушения – устанавливают внутригосударственные нормы налогового права.

    Кроме устранения двойного налогообложения, международные соглашения преследуют цель выработки  механизмов по предотвращению уклонения от налогов и уменьшения возможностей злоупотребления нормами соглашений в целях избежания налога посредством обмена информацией между компетентными органами соответствующих государств.

    В политике развитых стран налоговые  соглашения занимают важнейшее место, поскольку они позволяют не только достигнуть компромисса при разделе  налоговых поступлений и обеспечить уверенность своим экспортерам  товаров и капитала, но и установить более благоприятный режим для расширения своих зарубежных инвестиций, а в конечном счете — для захвата новых товарных рынков и получения доступа к природным ресурсам других стран.

    В следующей главе методы устранения международного двойного налогообложения будут рассмотрены более подробно. 

ГЛАВА 2. Пути решения  проблемы международного двойного налогообложения

2.1 Международные договоры  и соглашения

Все имеющиеся соглашения, которыми в той или иной форме  регулируются налоговые вопросы, можно подразделить на две большие группы. Первая – это собственно налоговые соглашения, вторая – прочие международные соглашения и договоры, в которых наряду с другими решаются и налоговые вопросы .

Налоговые соглашения первой группы включают различные виды соглашений. Среди них можно выделить: а) соглашения об оказании административной помощи; б) ограниченные налоговые соглашения; в) общие налоговые соглашения; г) соглашения о налогах на наследство; и д) соглашения о налогах по социальному страхованию.

Международные налоговые  отношения основываются на международном  налогом праве. Международное налоговое  право представляет собой совокупность юридических принципов и норм, регулирующих международные налоговые  отношения. Нормы международного налогового права содержатся в актах налогового законодательства отдельных государств, а также в международных договорах.

Что касается второй группы, то в нее входят различные  соглашения, в которых наряду с  другими, основными вопросами затрагиваются  и вопросы налогового характера. Во-первых, это весьма распространенные соглашения об основах взаимоотношений между двумя государствами. В этих соглашениях, как правило, присутствует положение о налоговой недискриминации, то есть о предоставлении гражданам и организациям другой страны такого же налогового режима и «обращения», как к местным «национальным» гражданам и организациям.

Во-вторых, это соглашения об установлении дипломатических и  консульских отношений, в которых, как правило, оговариваются взаимные налоговые льготы для дипломатических и консульских представительств и их сотрудников, проживающих в другой стране.

В-третьих, это торговые договоры и соглашения, предусматривающие  применение режима максимального благоприятствования  в отношении товаров и услуг, ввозимых из страны-партнера. Кроме того, существуют чисто таможенные соглашения, в том числе – многосторонние. Наиболее известный пример - Генеральное соглашение по тарифам и торговле (ГАТТ), которое по своему существу является многосторонним соглашением по косвенному налогообложению. Имеются и другие виды соглашений в сфере косвенного налогообложения.

Наконец, в четвертых, это специфический тип международного договора, определяющего принципы взаимоотношений  международных организаций со странами их базирования.

Международный договор по вопросам налогообложения представляет собой соглашение между государствами или иными субъектами международного права, устанавливающее их взаимные права и обязанности в сфере международных налоговых отношений. Международные договоры представляют собой основной источник международного налогового права. В международных налоговых отношениях могут применяться различные наименования: договор, соглашение, конвенция, пакт и др. Международные договоры могут быть многосторонними или двусторонними.

Международные соглашения об избежании двойного налогообложения обычно распространяются на налоги с прибыли, имущества, капитала. При этом соглашения, как правило, не затрагивают проблемы косвенного налогообложения и не распространяются на налоги на добавленную стоимость, с продаж, на налоги, уменьшающие финансовые показатели прибыльности (налоги с оборота, на рекламу, другие налоги, включаемые в состав расходов).

В отношении  иных налогов зарубежных стран, не подпадающих  под действие соглашений об избежании  двойного налогообложения (таможенные пошлины, косвенные налоги, разнообразные муниципальные налоги), единственное, что может сделать государство для своих физических и юридических лиц - обеспечить для них национальный режим либо режим наибольшего благоприятствования.

Национальный  режим применяется наиболее широко, предполагает равенство субъектов  иностранного и национального права  в области налогообложения. Он проявляется  в двух аспектах: непосредственно  в налоговом статусе субъектов  иностранного права, т.е. в их правах и обязанностях как налогоплательщиков, и в наиболее важных элементах конкретных налоговых обязательств.

Соглашения  об избежании двойного налогообложения (договоры, конвенции) - многосторонние и двусторонние соглашения, устанавливающие  нормы, в соответствии с которыми достигается избежание двойного налогообложения:

- доходов,  получаемых физическими лицами  и юридическими лицами;

- имущества  и доходов от реализации имущества;

- доходов  и имущества в сфере международных  перевозок;

- доходов  от авторских прав и лицензий (интеллектуальной собственности).

Двойное налогообложение  в международных экономических  отношениях может возникать при исчислении и уплате:

- подоходного  налога с физических лиц;

- налога на  прибыль организаций;

- налога на  имущество (как физических лиц,  так и юридических лиц, налога  на недвижимость и др.).

Соглашения  об избежании двойного налогообложения, как правило, содержат:

1) перечисление  видов налогов, регулируемых соглашением  (статья "Налоги, на которые распространяется  соглашение");

2) определение  круга лиц, на которых распространяется  соглашение;

3) определение  и установление условий налогообложения (ограничений по налогообложению) в государстве - источнике дохода таких видов доходов, как:

- прибыль  от коммерческой деятельности;

- дивиденды;

- проценты;

- роялти;

- доходы от  зависимой личной деятельности (доходы  от работы по найму);

- доходы от  независимой личной деятельности (вознаграждения и гонорары);

- другие доходы;

4) определение  способов избежания двойного налогообложения (освобождение от налогообложения или применение иностранного налогового кредита);

5) установление  порядка выполнения соглашения  сторонами (вступление в силу, срок действия, порядок прекращения  действия соглашения, применение взаимосогласительных процедур).

Отдельные положения  указанных соглашений различаются  между собой, поскольку соглашения носят двусторонний характер и заключаются  исходя из характера отношений между  Россией и конкретной страной. Вместе с тем многие соглашения базируются на модели Конвенции Организации экономического сотрудничества и развития (далее - ОЭСР) по налогам на доход и капитал и содержат аналогичные положения.

Приведем  полный перечень иностранных государств, в отношениях Российской Федерации  с которыми действуют соглашения (договоры, конвенции) об избежании двойного налогообложения:

Австралия, Австрия, Азербайджан, Албания, Армения, Белоруссия, Бельгия, Болгария, Великобритания, Венгрия, Вьетнам, Германия, Дания, Египет, Израиль, Индия, Индонезия, Иран, Ирландия, Исландия, Испания, Италия, Казахстан, Канада, Катар, Кипр, Киргизия, Китай, КНДР, Корея, Кувейт, Португалия, Ливан, Люксембург, Македония, Малайзия, Мали, Марокко, Молдова, Монголия, Намибия, Нидерланды, Новая Зеландия, Норвегия, Польша, Румыния, Сирия, Словакия, Словения, США, Таджикистан, Туркменистан, Турция, Узбекистан, Украина, Филиппины, Финляндия, Франция, Хорватия, Чехия, Швейцария, Швеция, Шри-Ланка, ЮАР, Югославия (Сербия и Черногория), Япония.

Налоговые соглашения обычно устанавливают трехступенчатую систему устранения двойного налогообложения. На первом этапе устраняется двойное налогообложение, вытекающее из различий между правилами резидентства и источника дохода, применяемыми в странах-партнерах. Для этих целей в соглашении имеются как статьи об избежании двойного резидентства, так и статьи, устанавливающие исключительное право одной из сторон на обложение налогом каждого вида дохода.

На следующем  этапе устраняется избыточное налогообложение, возникающее по причине несоответствия между правилами резиденства и источника дохода во внутреннем законодательстве. На третьем этапе устраняется двойное налогообложение вследствие различий в определении облагаемого дохода в странах-партнерах. Такое налогообложение, как правило, возникает в результате мероприятий, осуществляемых налоговыми органами в рамках и компетенции перераспределять в налоговых целях доходы налогоплательщиков. Такие права закреплены за налоговыми органами во внутреннем законодательстве большинства стран и подтверждаются налоговыми соглашениями.

Для остальных  случаев предусмотрен специальный  порядок решения "по взаимному  согласию" между компетентными  властями, который распространяется не только на случаи двойного налогообложения, но и на любые случаи налоговой  дискриминации.

В Российской Федерации модернизация налогообложения  ведется непосредственно при  содействии Международного валютного  фонда (МВФ), поэтому основное значение внутри страны придается не проблеме избежания двойного налогообложения, а реструктуризации системы налогового управления. При этом МВФ обращает внимание законодателя на проблемы взимания НДС при экспорте - импорте. Обсуждаются вопросы о необходимости устранения внутренних противоречий между ставками налога на прибыль, налога на доходы физических лиц, единого социального налога и их унификации.

Российская Федерация  заключила со многими государствами  соглашения об избежании двойного налогообложения.

В настоящее время  действует свыше около 70 международных  соглашений (конвенций, договоров). Наряду с соглашениями, заключенными Правительством Российской Федерации, продолжают действовать соглашения, заключенные правительством СССР.

Помимо общих международных  соглашений об устранении двойного налогообложения  действует ряд специальных двусторонних соглашений, главным образом по устранению двойного налогообложения в сфере международных (морских и воздушных) перевозок, заключенных правительством СССР. Такие соглашения заключены с Алжирской Народно-Демократической Республикой (от 11.06.88 года), Аргентинской Республикой (от 30.03.1979 года), Греческой Республикой (от 27.01.76 года), Иракской Республикой (от 26.09.74 года), Ирландией (от 17.12.1986 года), Французской Республикой (от 04.03.70 года).