Аренда имущества у физических лиц

Аренда  имущества у физических лиц 

Большое распространение  получает сдача в  аренду физическими  лицами движимого  и недвижимого  имущества. Организациям-арендаторам, в этом случае, не следует забывать о своих обязанностях как налоговых  агентов в отношении  НДФЛ и ЕСН с  суммы арендной платы.

Чаще  всего во временное владение и  пользование организации получают квартиры для проживания своих сотрудников, транспортные средства и оргтехнику.

Характерной особенностью таких арендных правоотношений (в том случае если арендодатель - физическое лицо не является индивидуальным предпринимателем) является то, что  у организаций появляется обязанность  по исчислению и уплате налогов, объектом которых признаются выплаты физическим лицам, - налог на доходы физических лиц (НДФЛ) и единый социальный налог (ЕСН). В рамках таких договоров  аренды физические лица получают выплаты  не только в виде арендной платы, но и в форме возмещения расходов на содержание, ремонт и эксплуатацию арендуемого имущества. Вопросы  распределения таких расходов между  сторонами регулируются как нормами  Гражданского кодекса, так и условиями, закрепленными в договоре аренды.

Особенности расчета и уплаты НДФЛ

Согласно  п. 1 ст. 226 НК РФ   у организации, арендующей имущество у физического лица, появляются обязанности налогового агента по налогу на доходы физических лиц.

Если  же арендодатель является индивидуальным предпринимателем, и сдает имущество  в аренду в рамках осуществляемой им предпринимательской деятельности, то он должен самостоятельно исчислить  и уплатить НДФЛ с доходов от сдачи  этого имущества в аренду. Кроме  того, он должен подать декларацию в  налоговую инспекцию по месту  жительства (п. 2 ст. 226, ст. 227 НК РФ   ). Индивидуальный предприниматель, являющийся арендодателем, обязан в данном случае предъявить организации–арендатору документы, подтверждающие его госрегистрацию в качестве индивидуального предпринимателя и свидетельство о постановке на налоговый учет.

Доходы  от сдачи имущества в аренду, получаемые физическими лицами в виде арендной платы, облагаются по ставке 13%. К этим доходам могут применяться налоговые  вычеты, предусмотренные в ст. 218 – 221 НК РФ         .

Если  же арендодатель не имеет статуса  налогового резидента РФ, его доходы от сдачи имущества, находящегося в  России, облагаются НДФЛ по ставке 30% без  применения налоговых вычетов (п. 4 ст. 210 и п. 3 ст. 224 НК РФ   ).

Налоговый агент в отношении физического  лица – арендодателя может применить  стандартные и (или) имущественные  налоговые вычеты.

Стандартные вычеты по выбору налогоплательщика  предоставляет один из налоговых  агентов, являющийся источником выплаты  дохода. Основанием для любого стандартного вычета служит письменное заявление  налогоплательщика и документы, подтверждающие его право на этот вычет (п. 3 ст. 218 НК РФ).

Например, если организация арендует имущество  у своего работника, то имущественный  налоговый вычет может быть ему  предоставлен работодателем (п. 3 ст. 220 НК РФ). Данный вычет применяется  ко всем доходам налогоплательщика, облагаемым по ставке 13%, при соблюдении всех необходимых условий для  его предоставления.

Иные  виды налоговых вычетов (социальный или имущественный, установленный  в подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ) налогоплательщик может получить только при подаче налоговой декларации по форме 3-НДФЛ в налоговый орган по окончании налогового периода (п. 2 ст. 219 и п.2 ст. 220 НК РФ).

Профессиональные  налоговые вычеты

В пункте 2 ст. 221 НК РФ указано, что налогоплательщики, получающие доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового  характера, имеют право на получение  профессиональных налоговых вычетов. То есть, указанные доходы могут  быть уменьшены на сумму фактически произведенных налогоплательщиком расходов, непосредственно связанных  с выполнением таких работ (оказанием  услуг).

Для получения  профессиональных налоговых вычетов  налогоплательщик подает налоговому агенту заявление и документы, подтверждающие расходы.

Многие  физические лица – арендодатели жилых  помещений рассчитывают получить налоговый  вычет в отношении коммунальных платежей за предоставляемую квартиру. Арендодатели полагают, что если по договору аренды ремонт и расходы  на содержание арендуемого имущества  осуществляется за их счет, то логичной является их просьба учесть в качестве профессионального вычета соответствующие  расходы.

Однако  налоговый агент не может удовлетворить  такую просьбу, так как доходы от предоставления имущества в аренду, исходя из норм главы 23 НК РФ   , не относятся к доходам от выполнения работ или оказания услуг. В перечне доходов, облагаемых НДФЛ, доходы от сдачи имущества в аренду и вознаграждение за оказание услуг указаны в разных подпунктах (подп. 4 и 6 п. 1 ст. 208 НК РФ   ), то есть как разные виды доходов. А в ст. 221 НК РФ не предусмотрена возможность применения профессиональных вычетов в отношении доходов от представления имущества в аренду. Аналогичный подход обнаружился в Письме Минфина РФ от 29.12.06 № 03-05-01-05/290  .

Наверное, единственный случай, когда профессиональный налоговый вычет, можно применить  к доходам, полученным по договору аренды, это аренда транспортного средства с экипажем. Такой вид аренды транспортных средств весьма распространен и  удобен как для арендатора, так  и арендодателя (например, многие маршрутные автобусы сдаются в аренду именно на таких условиях). По такому «комплексному» договору арендодатель не только предоставляет  имущество в пользование, но и  оказывает своими силами услуги по управлению транспортным средством  и его технической эксплуатации (ст. 632 ГК РФ   ).

Очевидно, что профессиональный вычет можно  применить не ко всей сумме вознаграждения по договору, а только к части, относящейся  именно к оплате труда водителя.

Для применения профессионального налогового вычета к доходам арендодателя расходы, заявленные для вычета, должны:

• быть фактически произведены и подтверждены документами, предоставленными физическим лицом – арендодателем;

• иметь  непосредственную связь с оказанием  услуг по управлению транспортным средством  и его технической эксплуатации;

• не возмещаться  арендатором по правилам Гражданского кодекса или договора аренды когда допускается, чтобы договор закреплял иные правила, чем Гражданский кодекс РФ.

Обязанности арендатора и арендодателя

Согласно  п. 2 ст. 616   обязанности по содержанию арендованного имущества должен нести арендатор, если иное не установлено в законе или договоре. Однако в случае аренды транспортного средства с экипажем обязанность по поддержанию надлежащего состояния сданного в аренду транспортного средства, в том числе предоставлению необходимых принадлежностей, возложена на арендодателя (ст. 634 ГК РФ  ).

При аренде транспортного средства с экипажем все виды ремонта осуществляются только за счет арендодателя, а при  аренде без экипажа, наоборот, за счет арендатора (ст. 634 и 644 ГК РФ   ). Если обнаружились недостатки арендованного имущества вследствие того, что арендатором нарушены правила эксплуатации и содержания имущества, то арендатор должен возместить арендодателю стоимость ремонта (п. 2 ст. 629 ГК РФ   ).

Расходы по содержанию, ремонту и эксплуатации предмета аренды, которые нормами  Гражданского кодекса или положениями  договора аренды возложены на арендатора, последний либо осуществляет сам, либо возмещает их арендодателю. Возникает  вопрос, следует ли соответствующие  расходы арендатора рассматривать  как доход физического лица –  арендодателя и начислять на них  НДФЛ?

Рассмотрим  ситуацию, когда арендатор возмещает  арендодателю уже осуществленные им расходы. Чаще всего таким способом возмещаются расходы на коммунальные платежи в отношении арендуемого  помещения (жилого или нежилого).

Статья 41 НК РФ   определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме. Если физическое лицо осуществляет расходы за другое лицо (в том числе и за юридическое), а затем арендатор возмещает их, то подобное возмещение не является экономической выгодой этого физического лица. А это означает, что такая выплата не считается доходом, облагаемым НДФЛ.

С другой стороны, такой подход оправдан лишь в ситуации, когда физическое лицо (арендодатель) действительно в полной мере осуществляет расходы за другое лицо (арендатора) и затем получает возмещение этих расходов. Но случается  и так, что осуществление расходов за счет арендатора выгодно арендодателю, то есть, произведено в интересах  последнего. В этом случае сумма  возмещения расходов, полученных от арендатора, признается экономической выгодой  – доходом арендодателя.

Величина  расходов на коммунальные и эксплуатационные услуги может зависеть или не зависеть от их фактического потребления. Например, их стоимость зависит от фактического потребления услуг, устанавливаемая  на основании подтверждающих документов. И арендатор возмещает арендодателю стоимость именно тех услуг, которые  он фактически потребил в своих интересах. Сумма такого возмещения не считается  доходом арендодателя и не включается в его налоговую базу по НДФЛ.

Если  же арендатор возмещает арендодателю затраты на оплату коммунальных и  эксплуатационных услуг, стоимость  которых не зависит от их фактического использования, то сумма такого возмещения является доходом налогоплательщика  и облагается НДФЛ по ставке 13 процентов. Аналогичная точка зрения изложена также в Письме Минфина РФ от 09.07.07 № 03-04-06-01/220  , где отмечено, что организация-арендатор должна исчислить и удержать НДФЛ с суммы возмещаемых расходов.

Зачастую  арендатор напрямую оплачивает за свой счет ремонт, содержание и эксплуатацию арендованного имущества. В таком  случае расходы арендатора, если они  произведены в его интересах, включаются в налогооблагаемый доход  арендодателя. То есть имеет место  получение дохода в натуральной  форме, который включается в налоговую  базу, предусмотренную п. 2 ст. 211 НК РФ   .

Ремонт  за счет арендатора рассматривается  как доход арендодателя, если:

• в  договоре аренды установлено, что арендатор  осуществляет ремонт предмета аренды в счет арендной платы;

• в  соответствии с ГК РФ ремонт проводится за счет арендодателя, но в договоре стороны возложили соответствующие  расходы на арендатора. При этом по договору арендодатель не возмещает арендатору стоимость проведенного ремонта.

Реконструкция и модернизация арендованного объекта

Некоторые инициативные арендаторы преисполнены желания улучшить арендуемый ими  объект путем его реконструкции  или модернизации.

Однако  в данном случае следует исходить из того, о каких улучшениях идет речь – отделимых или неотделимых  без вреда для имущества (ст. 623 ГК РФ   ). В первом случае по окончании срока аренды арендатор может вернуть арендованное имущество арендодателю без отделимых улучшений. В результате у арендодателя не возникнет дохода. Во втором случае имеет значение, будет ли арендодатель возмещать арендатору стоимость неотделимых улучшений. Если не будет, то стоимость этих улучшений включается в налоговую базу по НДФЛ.

В соответствии с п. 2 ст. 623 ГК РФ арендодатель возмещает  стоимость неотделимых улучшений, только когда изменения в объекте  аренды осуществлены с его согласия и при условии, что в договоре не предусмотрено иное. При соблюдении этих условий НДФЛ со стоимости неотделимых  улучшений объекта аренды не исчисляется.

А вот  доходы в виде стоимости ремонта  или неотделимых улучшений, произведенных  силами арендатора либо с привлечением за его счет подрядных организаций, у арендодателя признаются доходами, полученными в натуральной форме.

Если, например, организация-арендатор оплатила работы, произведенные подрядчиками, и приобрела  необходимые материалы, то налоговая  база по НДФЛ арендодателя равна суммарной  стоимости этих работ и материалов по соответствующим договорам купли-продажи. Если арендатором осуществляется работы по ремонту (улучшению) объекта аренды своими силами, то для целей исчисления НДФЛ определяется рыночная стоимость  произведенных работ, для чего следует  руководствоваться п. 4-11 ст. 40 НК РФ   .