Финансовый анализ схемы производства на давальческом сырье

     ФИНАНСОВЫЙ  АНАЛИЗ СХЕМЫ ПРОИЗВОДСТВА НА ДАВАЛЬЧЕСКОМ СЫРЬЕ

     Новичков  В.Г., зам. главного бухгалтера 

     ОАО “Машиностроительный  завод” г.Электросталь 

     ВВЕДЕНИЕ

     В соответствии с Гражданским кодексом РФ, схема производства на давальческом сырье - это производственная деятельность, связанная с переработкой на условиях договора подряда сырья заказчика  с передачей ему готовой продукции. 

     Толлинг в современной экономической  терминологии - это производственная деятельность, связанная с переработкой ввозимого из-за рубежа сырья, принадлежащего на правах собственности иностранному партнеру по бизнесу, с последующим  вывозом готовой продукции, также  принадлежащей владельцу сырья, в страну владельца сырья [1,2].  

     Ввиду принципиальной близости данные схемы  производства в экономической литературе часто смешивают, так как существует определенный дрейф понятий в  сторону взаимного сближения, так  в толлинге, например, в настоящее  время выделяют внутренний толлинг, а производство на давальческом сырье  часто называют толлингом. 

     Как следует из определений, понятие  «схема производства на давальческом сырье» несколько более широкое, чем понятие «толлинг», так как  при толлинге заказчиком является организация, имеющая иностранный статус, и при передаче сырья на переработку и вывозе готовой продукции они не просто делают круг “собственник-подрядчик-собственник”, а пересекают при этом таможенную границу. 

     Вышеприведенное определение толлинга относится  к внешнему, или классическому, толлингу. Существует также понятие условно-внутреннего толлинга, единственное отличие которого от внешнего заключается в том, что иностранный партнер не ввозит сырье из-за рубежа, а закупает его внутри страны. 

     Если  собственник сырья к тому же является и отечественной организацией, тогда  данный вид толлинга может быть назван псевдо-толлингом, так как в данной схеме отсутствуют два атрибута толлинга (партнер по бизнесу - не “иностранец”, давальческое сырье не пересекает таможенную границу). По сути это схема производства на давальческом сырье.

     Так как в предлагаемой статье акцент будет делаться на вопросах, которые  никак не связаны нюансами подобных отличий, то в рамках настоящей статьи будем называть схему производства на давальческом сырье толлингом.  

     При толлинге собственник сырья является и собственником конечной продукции. Он обеспечивает производство партнера сырьем, он же, как собственник, несет  все риски сбытовой политики. Переработчик сырья имеет свой интерес, заключающийся  в том, что, получая оплату за переработку  исходного сырья в готовый  продукт, он не озабочен ни материальным обеспечением производства, ни разработкой  стратегии сбыта, концентрируя свое внимание на качестве продукции. [3,4]. 

     1. ТОЛЛИНГОВАЯ ПРАКТИКА  И СПЕЦИФИКА АТОМНОЙ  ЭНЕРГЕТИКИ

     Толлинговые внешнеторговые операции широко распространены в мировой экономической практике (в пищевой, текстильной, швейной, перерабатывающей промышленности, черной и цветной  металлургии, металлообработке, химической и горнорудной отраслях) [6,7,8,9]. Толлинг  возникает не только как экономический  диктат в силу исторически сложившегося неравноправия партнеров, но и как  взаимовыгодное партнёрство между  развитыми в экономическом отношении  странами. 

     Использование толлинга эффективно в следующих  случаях: 

• при переработке сырья экономически выгодно использовать дешевую рабочую силу развивающихся стран; 
• cтрана-поставщик сырья не имеет достаточных мощностей по его переработке;
• внутренняя переработка сырья нежелательна по экологическим соображениям; 
• источники дешевого сырья и дешевой электроэнергии расположены в различных странах. 
• Таким образом использование толлинга происходит в рамках международного разделения труда.  

     Примером  последнего могут служить толлинговые  операции на рынке сахара. Только в  Европе существует несколько десятков заводов по переработке сахара-сырца  в белый сахар (например, во Франции, Португалии, Финляндии, Великобритании). Около 20 аналогичных заводов, перерабатывающих тростниковый сахар, расположено в  США. Подавляющее большинство белого сахара из этих стран экспортируется. 

     Переработка импортного сахара-сырца в белый  сахар для дальнейшего использования  на внутреннем рынке не относится  к толлинговым операциям. Так, правительство Китая с целью стимулирования экспорта сахара на привозном сырье ввело льготы по импортной пошлине и НДС, однако внутреннее потребление изготовленного из импортного сырья сахара заставило усомниться в обоснованности введенных льгот. 

     Примером  толлинговых операций в химической промышленности служит толлинговое соглашение, заключенное в 1995 году между “Intercontinental Polimers Incorporation” (IPI) и известной фирмой BASF, по которому IPI поставляет немецкой фирме на условиях толлинга исходное сырье (смоляную стружку на основе полибутилена), используемое при производстве магнитной ленты. 

     Толлинг давно практикуется в алюминиевом  бизнесе как форма международной  кооперации, удешевляющая стоимость  металла. К примеру, норвежская фирма  “Hydro Aluminium”, используя дешевую электроэнергию, ежегодно производит сотни тонн металла по толлинговым соглашениям с американскими заводами. Дополнительно возникающие транспортные расходы оказываются меньше, чем экономия на электроэнергии, так как в структуре цены алюминия доля затрат на электроэнергию весьма значительна. 

     В условиях современной России, как  и везде в мире, традиционный толлинг развивается и экономически обоснован в специфических перерабатывающих отраслях. Но существуют и особые случаи возникновения подобной схемы организации производства, не свойственные для устойчиво работающей развитой экономики.  

     Широкое распространение толлинговые операции получили в алюминиевой промышленности России, где они применяются с 1992 года. Причиной подобной схемы производства послужили недостаток оборотных  средств в условиях кризиса неплатежей и одновременно высокие ставки банковского  процента за кредиты, необходимые для  закупки исходного сырья, в значительной мере импортного (Al2O3 - глинозем, после  распада СССР оказался на территории независимых государств Украины  и Казахстана). 

     Ситуация, сложившаяся в России в черной металлургии аналогична. Здесь был  применен модифицированный вариант толлинга - условно-внутренний толлинг. Иностранная фирма с использованием своего капитала выступала посредником между российскими предприятиями. В Лебединском и Михайловском ГОКах закупалась железная руда, на Алтайском и Кемеровском коксохимзаводах - кокс. Исходная руда и энергоносители передавались на давальческой основе с оплатой услуг изготовления на предприятия черной металлургии “Тулачермет”, Орско-Халиловский металлургический комбинат и Косогорский металлургический завод. Таким образом, благодаря толлингу несколько десятков тысяч работников на семи предприятиях сохранили рабочие места. 

     В рамках настоящей статьи хотелось бы более подробно остановиться на получившей распространение в России давальческой схеме производства, которая обусловлена  стремлением отраслевых управленческих структур, в отраслях являющихся естественными  монополиями, вернуться к централизации  финансовых потоков, а следовательно и реальной власти в отрасли. Подобный вид толлинга, свойственный экономическим процессам переходного периода, может быть обозначен как административный псевдо-толлинг. Толлинг в данном случае является не инструментом сохранения производства или повышения его эффективности, а инструментом перераспределения собственности.

     Для примера обратимся к атомной  энергетике России. В рамках отрасли  существуют предприятия, производящие продукцию, которая находит сбыт как в России, так и за рубежом. Соответственно, есть и деньги, в основном от реализации экспортной продукции. Таким образом, предприятия, имеющие развитые структуры снабжения и сбыта и достаточные оборотные средства, не нуждаются в схеме производства на давальческом сырье. И, тем не менее, она возникает. Не касаясь в рамках настоящей статьи глубоко причин возникновения толлинга, хотелось бы исследовать условия, при которых толлинг все-таки будет эффективным.  

     Отметим особенности атомной энергетики, существенные при оценке эффективности  толлинга. Рынок готовой продукции (топливно-энергетические сборки или  ТВС) в плане объемов потребления  является крайне консервативным. Конечным потребителем ТВС могут быть только атомные электростанции. Каждой станции  нужно ровно столько топливных  сборок, сколько обусловлено проектной  мощностью, не больше и не меньше, и  точно в срок. ТВС определенного  типа можно использовать только на той станции, которая работает на данном типе ТВС и нигде больше. Для России это пространство бывшего  СССР, страны Восточной Европы и  Финляндия, т.е. там, где когда-то были построены советские атомные  реакторы.

     Таким образом, расширение рынка “ядерного  топлива” связано со строительством новых станций, что в ближайшей  перспективе по экономическим причинам нереально. Существенное сокращение рынка  тоже практически невозможно, так  как безаварийное закрытие атомной  электростанции является сложной и  очень дорогостоящей процедурой. Поэтому для корректного сравнения  схемы производства с толлингом  и без толлинга мы должны предполагать, что объем производства является неизменным, так как он никоим образом  не связан со схемой производства.

     2. ИЗМЕНЕНИЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ  ПРИ ПЕРЕХОДЕ НА  ТОЛЛИНГ

     Одним из аргументов применения в атомной  энергетике схемы производства на давальческом сырье является тезис о необходимости  проведения в отрасли единой научно-технической  политики (миссия, бесспорно, наиважнейшая в силу специфики отрасли) и о  соответствующем финансовом обеспечении  данной политики. Так как в этом случае посредническая структура имеет  отраслевую принадлежность, то для  оценки отраслевой эффективности внедрения  толлинга целесообразно рассматривать  совокупные экономические показатели, отражающие приток или отток финансовых средств в целом по отрасли.

     При этом оценка изменения финансового  состояния по отдельности завода и посредника имеет, хотя и важный, но подчиненный приоритет. Именно в  таком разрезе и рассмотрим изменение  налогообложения при переходе на схему производства на давальческом сырье.

     2.1. Изменение налогов,  уплачиваемых от  объема реализации, и налога на  прибыль 

     Самая очевидная причина увеличения налоговых  выплат - дополнительные ассигнования в бюджет за счет появления общей  доли в объеме реализации конечной продукции.  

     В налоговом законодательстве РФ существуют налоги (налог на пользователей автодорог - 2,5% - и налог на содержание жилфонда и социальной сферы - 1,5%), которые уплачиваются с объема реализации, поэтому при введении давальческой схемы появляется общая доля в объеме реализации и, как следствие, двойное налогообложение этой доли. 

     До  внедрения схемы производства на давальческом сырье завод-изготовитель имел объем реализации, который условно  можно разбить на три составляющие: 

• цена сырья; 
• затраты по изготовлению продукции; 
• прибыль от реализации. 

     С этого объема реализации завод уплачивал  вышеупомянутые два налога, базой  которых является стоимость реализации продукции. При внедрении схемы  производства на давальческом сырье  объем реализации завода сокращается  на величину стоимости сырья и  на значительную долю прибыли, отбираемую посредником. С этого уменьшенного объема реализации завод и платит теперь налоги. Но этот объем реализации посредник включает (в качестве стоимости услуг изготовления продукции) в свой объем реализации. 

     Когда посредник реализует готовую  продукцию, происходит налогообложение  всего объема реализации и, следовательно, той его части, с которой завод уже заплатил налоги. 

     При этом объем производства и реализации диктуется рынком и, следовательно, при разделении производственного  процесса между производителем и  посредником объем реализации остается неизменным. Поэтому после двойного налогообложения остающиеся в распоряжении средства в целом по отрасли уменьшаются. 

     Действующее законодательство по налогу на прибыль  предусматривает льготы для предприятий  сферы материального производства, финансирующих из своей прибыли  инвестиции в расширение или модернизацию производства. При этом производится льготирование прибыли, направленной на эти цели.