Управленческий контроль как система внутреннего аудита

Система учета  

Учетную систему  организации целесообразно представить  как определенным образом упорядоченную  и подчиненную внутреннему регламенту систему процедур определения, сбора, измерения, регистрации и обработки  информации об имуществе, источниках его  формирования, финансовых и хозяйственных  операциях организации, о затратах и результатах хозяйственной  деятельности, а также передачи этой информации менеджерам (управленческому  персоналу), осуществляющим контроль и  принимающим управленческие решения.  

Об эффективности  учетной системы можно судить по уровню достижения следующих показателей  безошибочности регистрации и обработки  финансово-хозяйственных операций организации:

 наличие: отражены  действительно существующие операции;

полнота: отражены все  реальные операции;

арифметическая точность: все операции правильно подсчитаны;

разноска по счетам: все операции правильно разнесены  по соответствующим бухгалтерским  счетам;

формальная разрешенность: на каждую операцию получено общее  или специальное формальное разрешение;

временная определенность: все операции отнесены к надлежащему  отчетному периоду;

представление и  раскрытие данных в отчетности: все  данные правильно суммированы и  обобщены, соблюдены установленные  требования относительно порядка и  объема раскрытия информации в отчетности.  

Кроме того, при формировании системы учета должно быть учтено следующее:

Организационная структура  учетных подразделений. Вопросы  оргструктуры аппарата учета решаются на каждом конкретном предприятии с  учетом внешних и внутренних факторов. Общее же требование здесь таково: оргструктура должна быть соответствующей  размерам предприятия, масштабу и специфике  его бизнеса.

Обязанности и полномочия работников, осуществляющих ведение  учета и подготовку отчетности. Во избежание искажений учетной  информации за человеком, осуществляющим учет операций с определенными активами, не должны быть одновременно закреплены функции санкционирования операций с этими активами, обеспечения  их сохранности и осуществление  их инвентаризации.

Формально установленные  процедуры санкционирования хозяйственных  операций. Должно быть обеспечено формальное разрешение и одобрение всех хозяйственных  операций ответственными официальными лицами в пределах их полномочий. Формальное разрешение - это решение либо относительно общего типа хозяйственных операций либо относительно какой-либо конкретной операции. Формальное одобрение - это  конкретный случай использования общего разрешения, выданного администрацией. Без наличия формально установленных  процедур санкционирования возрастает вероятность как злоупотреблений (растрата или хищение активов), так  и ошибок.

Организация подготовки, оборота и хранения документов, отражающих хозяйственные операции; порядок  отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета, подготовки периодической бухгалтерской отчетности.

Качественное информационное обеспечение.  

О качестве информации, предоставляемой системой управленческого  учета, следует судить по следующим  основным критериям:

 необходимость,  которая характеризуется содержательностью  информации и степенью ее использования  в непосредственных целях управления;

достаточность, которая  характеризуется полнотой охвата, количественного  и качественного описания явления, факта, а также существенностью  информации, зависящей от возможности  ее практического применения в процессе обработки и представления для  управления;  

истинность - достоверность (доказательность и обоснованность) и надежность (определяется источником получения, качеством технических  средств измерения и контроля, технологии получения, обработки и  хранения управленческой информации) данных учета;

своевременность получения  информации - управленческая информация (в том числе об отклонениях) должна быть представлена лицам, уполномоченным принимать решения, в максимально  короткие сроки. Если сообщение запаздывает, то теряется сам смысл информации (могут быть упущены возможности  предприятия и т.п.), кроме того, нежелательные последствия различного рода отклонений усугубляются.

Кадровая структура  контроля  

Она обеспечивает четкое разделение контрольных обязанностей. Контроль осуществляют работники или  участники, т.е. владельцы, организации  при исполнении возложенных на них  обязанностей либо только на основании  соответствующих прав. Поэтому всех субъектов управленческого контроля целесообразно распределить по следующим  уровням с точки зрения их значимости в контроле:

субъекты контроля 1-го уровня - это участники, т.е. собственники, организации, осуществляющие контроль непосредственно или косвенно, т.е. с помощью независимых экспертов, в том числе внешних аудиторов;

субъекты контроля 2-го уровня - в их обязанности непосредственно  не входит контроль, но в силу необходимости  они выполняют и контрольные  функции (например, рабочий, осуществляющий контроль за качеством работы оборудования);

 субъекты контроля 3-го уровня - они выполняют контрольные  функции для реализации тех  обязанностей, которые за ними  закреплены непосредственно (например, работники планово-экономического  отдела, отдела кадров);

субъекты контроля 4-го уровня - в их обязанности входят как контрольные, так и другие функции (административно-управленческий персонал, персонал, обслуживающий  компьютерные системы, сотрудники отдела бухгалтерского учета, служб коммерческой и физической безопасности);

субъекты контроля 5-го уровня - в их функциональные обязанности  входит только осуществление контроля (сотрудники отдела внутреннего аудита, члены ревизионной комиссии или  ревизоры, сотрудники отдела технического контроля и т.п.).

Используемые формы  контроля  

Основная из современных  форм управленческого контроля - внутренний аудит, под которым понимается регламентированная внутренними документами организации  деятельность по контролю звеньев управления и различных аспектов функционирования организации, осуществляемая представителями  специального контрольного органа в  рамках помощи органам управления организации (общему собранию участников хозяйственного товарищества или общества или членов производственного кооператива, наблюдательному  совету, совету директоров, исполнительному  органу). Мало у кого возникнут сомнения по поводу необходимости внутреннего  аудита в крупных и средних  российских коммерческих организациях.  

В экономически развитых государствах внутреннему аудиту уделяется  такое же пристальное внимание, как  и внешнему. Но, если становление  внешнего аудита в России, можно  сказать, уже состоялось, то отечественный  внутренний аудит и в профессиональном, и в законодательном, и в институциональном  аспектах сегодня находится еще  в “зачаточном” состоянии. Администрация  разрабатывает политику компании. Однако персонал может не всегда ее понимать или не всегда содействовать ее реализации. Менеджеры не имеют достаточного времени проверить это выполнение и своевременно обнаружить недостатки. Внутренние аудиторы помогают им в  этом, обеспечивают защиту от ошибок и  злоупотреблений, определяют “зоны  риска” и возможности устранения будущих недостатков или недостач, помогают идентифицировать и устранить  слабые места в системах управления и найти те принципы управления, которые были нарушены.  

Все эти действия дополняются обсуждениями с высшими  органами управления, нужды и предложения  которых и определяют процедуры  внутреннего аудита (внутренние аудиторы должны обеспечить управляющих любой  информацией, касающейся их компетенции). Таким образом, органы управления организацией пользуются услугами внутренних аудиторов  как дополнительными ресурсами, помогающими им осуществлять свои функции. Иными словами, внутренний аудит  вводят с целью помощи органам  управления организации в осуществлении  эффективного контроля над различными звеньями (элементами) системы внутреннего  контроля. Главная задача отдела внутреннего  аудитора - обеспечение удовлетворения потребностей органов управления в  части предоставления контрольной  информации по различным интересующим их вопросам.  

В общем же виде функции  внутренних аудиторов могут быть представлены следующим:

оценка адекватности управленческих систем - осуществление  проверок звеньев управления и предоставление обоснованных предложений по устранению выявленных недостатков и рекомендаций по повышению их эффективности;

оценка эффективности  деятельности - осуществление экспертных оценок различных сторон функционирования организации и предоставление обоснованных предложений по их совершенствованию.  

Для органов управления организацией деятельность отдела внутреннего  аудита имеет информационное и консультационное значение. К институтам внутреннего  аудита также можно отнести и  ревизионные комиссии (ревизоров), деятельность которых регламентирована действующим  законодательством (этот институт в  основном распространен в акционерных  обществах, обществах с ограниченной ответственностью и производственных кооперативах).  

Мы описали лишь основные, по нашему мнению, положения, касающиеся управленческого контроля. Поэтому предложенный перечень может  быть расширен как на основе детализации  приведенных понятий, так и с  учетом иных многочисленных аспектов контроля, например, таких, как: контроллинг, управленческие информационные системы, управленческий учет, контроль как  обеспечение реализации разнообразных  технологий управления, стратегический контроль, контроль в мотивационных  механизмах деятельности, контроль в  функциональных системах управления организацией и т.д.)  

Но, именно вышеописанные  положения в своей совокупности, на наш взгляд, позволяют представить  контроль как сложную социально  ориентированную систему, которая  в свою очередь является одной  из важнейших структурных составляющих более крупной системы - системы  управления организацией.  

В связи с предложенными  взглядами одной из основных задач  в области исследования управленческого  контроля является разработка типовых  электронных программ для организаций, развития и совершенствования контрольных  систем для организаций, различных  в плане организационно-правовых форм, видов и масштаба деятельности, размеров, организационных структур управления. 

 Многое также  определяют тенденции развития  экономики страны в целом, действующие  механизмы ее функционирования, сложившиеся национальные и местные  традиции. В этих программах также  должен учитываться менталитет  персонала. Примером одной из  наиболее эффективных отечественных  программных решений автоматизации  внутреннего аудита является  «МФП-М» - программный комплекс разработанный  ЗАО «Мир финансовых программ»  ( www . mfp . ru ).  

Теперь кратко осветим  отдельные задачи в области контроля, которые, на наш взгляд, могут возникнуть в будущем.

По оценкам ведущих  западных исследователей, в современной  мировой экономике на передний план выходят не столько процессы производства и обращения, сколько организации  и управления. Социальный и организационный  факторы выводятся в число  определяющих. При этом, в центр  современной концепции управления ставится человеческий фактор. Основное внимание в управлении любой социальной организацией, будь то государство  или крупная корпорация, должно уделяться  повышению уровня удовлетворения материальных и духовных потребностей человека, расширению его прав и свобод, совершенствованию  его психофизического и социального  здоровья, а также созданию благоприятных  условий для реализации творческого  потенциала и необходимого развития. Так, в США приводятся в пример те фирмы, которые известны не только экономической стабильностью, но и  четкой ориентацией на людей, их запросы  и интересы. В основе довольно успешного  функционирования японских компаний лежит  хорошо налаженная работа с персоналом. В настоящее время управляющими высокого ранга становятся выходцы  из структур кадрового менеджмента  и именно они будут занимать лидирующие позиции в управлении современным  деловым миром. Исходя из этого, все  большее значение будет преобретать  контроль “психологического климата” в коллективах, межличностных отношений  сотрудников, их общения и взаимодействия. Это говорит о том, что возникает  необходимость глубоких исследований бихевиоральных аспектов систем контроля, т.е. влияния контролирующих систем на работников организации в свете  биопсихосоциальных характеристик  человека.

Известно, что в  практике управления современными организациями  все более актуальной становится проблема “техноструктуры”. Она заключается  в том, что определенные слои высших менеджеров (функционеров) в своей  деятельности руководствуются сугубо личными либо узкогрупповыми интересами в ущерб интересам организации. Эту, а также другие проблемы институционального характера, возникающие в современных  организациях, можно разрешить только при наличии эффективных контрольных  систем.

Необходимо также  указать на важность дальнейших исследований аспектов внутреннего аудита с целью  его развития в России. Понимание  характерных особенностей внутреннего  аудита позволит руководителям организаций  оптимально использовать эту форму  контроля при организации эффективного управления, что особенно актуально  именно сейчас, на пороге “подъема”  и дальнейшего развития отечественных  товаропроизводителей в условиях жесткой  конкурентной борьбы на мировых рынках. Следует сказать, что с развитием  рыночных отношений в России внутренний аудит будет приобретать все  более важное значение в системах управления отечественных организаций, что и обуславливает возникновение  задачи углубленных исследований его  тематики, а также создания отечественной  институциональной базы внутреннего  аудита.