Облік довгострокових фінансових інвестицій

Для обліку таких операцій призначені рахунки 96 «Втрати від  участі в капіталі» та 97 «Інші  витрати», на яких відображаються втрати від зміни вартості капіталу, що використовується у спільній діяльності двох чи декількох підприємств за методом участі в капіталі. При  спільній операційній діяльності капітал  інвестора може збільшуватися чи зменшуватися внаслідок збільшення (зменшення) його частки в об'єкті інвестування. Капітал також може вкладатися в  асоційовані та дочірні підприємства [2, 4].

Рахунок 96 «Втрати від  участі в капіталі» має такі субрахунки:

• 961 «Втрати від інвестицій в асоційовані підприємства»;
• 962 «Втрати від спільної діяльності»;
• 963 «Втрати інвестицій в дочірні підприємства».

У дебет рахунка 96 списуються втрати, завдані внаслідок отримання  асоційованим підприємством збитків, переоцінки активів, збитків дочірніх та спільних підприємств тощо. При  цьому складається запис:

Дт 96 «Втрати від участі в капіталі»;

Кт 14 «Довгострокові фінансові інвестиції».

У кінці місяця рахунок 96 закривається:

Дт 79 «Фінансові результати» субрахунок 793 «Результати іншої звичайної діяльності»;

Кт 96 «Втрати від участі в капіталі».

Інші витрати, хоча й виникають  у процесі операційної діяльності, але не відносяться до процесу  виробництва і збуту, а пов'язуються з інвестиціями. До таких витрат належать:

• залишкова вартість і витрати на реалізацію фінансових інвестицій;
• залишкова вартість і витрати на реалізацію необоротних активів;
• залишкова вартість і витрати на реалізацію макових комплексів;
• втрати активів та зобов'язань неопераційної діяльності від зміни курсу гривні до іноземної валюти;
• уцінка необоротних активів та фінансових інвестицій;
• залишкова вартість списаних необоротних активів і витрат, пов'язаних із ліквідацією (розукомплектовування, демонтаж та ін.);
• інші витрати звичайної діяльності;
• виплата страхових сум і страхових відшкодувань (у страхових установах);
• перестрахування.

На рахунку 97 «Інші витрати» виділяється 9 субрахунків, що видно  з вищенаведеного переліку витрат. У дебеті рахунка 97 «Інші витрати» відображаються такі витрати:

Дт 97 «Інші витрати» Кт 10 «Основні засоби» (списання й уцінка основних засобів);

Кт 11 «Інші необоротні матеріальні активи» (списання й уцінка необоротних активів);

Кт 12 «Нематеріальні активи» (списання й уцінка нематеріальних активів);

Кт 14 «Довгострокові фінансові інвестиції» (списання й уцінка фінансових інвестицій);

Кт 15 «Капітальні інвестиції» (списання й уцінка капітальних інвестицій);

Кт 16 «Довгострокова дебіторська заборгованість» (списання боргів);

Кт 30 «Каса» (курсові різниці);

Кт 31 «Рахунки в банках» (курсові різниці);

Кт 35 «Поточні фінансові інвестиції» (реалізація фінансових інвестицій);

Кт 68 «Розрахунки за іншими операціями» (витрати звичайної діяльності).

Зібрані протягом місяця витрати  повинні списуватися на фінансові  результати:

Дт 79 «Фінансові результати» субрахунок «Результат іншої звичайної діяльності» Кт 97 «Інші витрати».

Особливістю довгострокових інвестицій є те, що вони не можуть бути вільно реалізовані в будь-який момент. На дебеті рахунка 14 відображають вартість довгострокових інвестицій, на кредиті  — їх вибуття (списання) або зменшення  вартості, а також отримання дивідендів від обсягу інвестування, якщо облік  інвестицій ведеться за методом обліку участі в капіталі.

Так, наприклад, в обліку страхової компанії «Інвест-сервіс» інвестовані кошти в акції асоційованого підприємства відображають такою бухгалтерською проводкою:

Дт 141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі» Кт 31 «Рахунки в банках».

Отриманий дохід (в сумі збільшення частки інвесторів у капіталі) від  інвестицій в асоційоване підприємство в обліку відображають такою бухгалтерською проводкою:

Дт 141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі» Кт 721 «Дохід від інвестицій в асоційовані підприємства».

Нарахування дивідендів за інвестиціями в наведеному вище прикладі оформляють такою бухгалтерською проводкою:

Дт 373 «Розрахунки за нарахованими доходами» Кт 141 «Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі».

Довгострокові інвестиції, як правило, відображають в обліку за собівартістю при зарахуванні на баланс.

Оцінка в подальшому на дату балансу використовує правило  нижчої оцінки довгострокових інвестицій в ринкові акції.

Довгострокові інвестиції оцінюються на кожній окремій інвестиції (базовий  підхід). Якщо має місце зниження (крім тимчасового) вартості конкретної довгострокової інвестиції, її балансова  вартість зменшується. Сума уцінки списується на витрати звітного періоду [3, 6].

Балансова вартість конкретної інвестиції оцінюється за справедливою вартістю інвестицій на дату переоцінки. Результат  переоцінки по поточним інвестиціям  списується на фінансові результати періоду, по довгостроковим інвестиціям  – на власний капітал.

Відображення операцій з обліку довгострокових фінансових інвестицій в бухгалтерському обліку

Бухгалтерський облік  фінансових інвестицій ведеться залежно  від того, за якими методами обліковують  фінансові інвестиції.

Порядок облікових записів  щодо надходження фінансових інвестицій визначається, виходячи з джерела  такого надходження. Підприємства можуть купувати фінансові інвестиції (цінні  папери), одержувати їх як внесок до статутного капіталу, а також в оплату заборгованостей.

Так, оприбуткування фінансових інвестицій, отриманих у результаті внеску засновників (учасників) до статутного капіталу, проводиться в обліку записом  на підставі установчого договору (табл.2)

 

Таблиця 2 Облік надходження фінансових інвестицій, що одержані в результаті внесків засновників.

Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки
	Д-т	К-т
Оголошено статутний капітал	46 "Неоплачений капітал"	40 "Статутний капітал"
Одержано довгострокові  фінансові інвестиції від засновника (учасника) як внеску до статутного капіталу	14 "Довгострокові фінансові  інвести­ції"	46 "Неоплачений капітал"

 

Відображення надходження  фінансових інвестицій, придбаних у  кредит і з оплатою за готівку показано в табл. 3.. Якщо оплата придбаних фінансових інвестицій здійснюється шляхом передачі матеріальних цінностей, то записи залежать від того, якими саме матеріальними цінностями розраховувалось підприємство. При розрахунках матеріалами, паливом, запасними частинами тощо роблять записи в дебет наведених вище рахунків та кредит рахунка 712 "Дохід від реалізації інших оборотних активів". Облік придбання інвестицій акціонерним товариством в обмін на емітовані власні акції показано в табл 4.

 

Таблиця 3. Облік придбання довгострокових фінансових інвестицій

Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки
	Д-т	К-т
Оприбутковано інвестиції, придбані в кредит	14 "Довгострокові фінансові  інвестиції"	63 "Розрахунки з постачальниками  і підрядниками"
Здійснено фінансові вкладення  за грошові кошти	14 "Довгострокові фінансові  інвестиції"	30 "Каса", 31 "Рахунки  в банках."

 

Таблиця 4. Облік придбання інвестицій в обмін на емітовані власні акції

Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки
	Д-т	К-т
Сформовано статутний  капітал на вартість випущених акцій	46 "Неоплачений капітал"	40 "Статутний капітал"
Відображено одержання  фінансових інвестицій (сума відображення дорівнює номінальній вартості випущених  підприємством акцій)	14 "Довгострокові фінансові  інвестиції"	46 "Неоплачений капітал"
Доведено вартість фінансових інвестицій до справедливої вартості переданих акцій: — якщо вартість фінансових інвестицій більша за номінальну вартість акцій — якщо вартість фінансових інвестицій менша за номінальну вартість акцій	14 "Довгострокові фінансові  інвестиції"         975 "Уцінка не­оборотних активів  і фінансових інвестицій"	421 "Емісійний дохід"           14 "Довгострокові фінансові інвестиції"

 

Облік переоцінки фінансових інвестицій залежить, від того, за якою оцінкою обліковуються інвестиції на дату балансу. Переоцінка інвестицій, облік яких ведеться за справедливою вартістю, відображається такими записами:

Д-т 14 "Довгострокові фінансові  інвестиції"

К-т 746 "Інші доходи від  звичайної діяльності" — віднесено  суму дооцінки до складу інших доходів  за інвестиціями

Д-т 975 "Уцінки необоротних  активів і фінансових інвестицій"

К-т 14 "Довгострокові фінансові  інвестиції" — віднесено різницю  між первісною і справедливою вартістю на витрати від іншої  діяльності за інвестиціями

Списання таких витрат на фінансові результати здійснюється за допомогою запису:

Д-т 793 "Результат іншої  звичайної діяльності"

К-т 975 "Уцінка необоротних  активів і фінансових інвестицій"

Якщо на дату балансу склалася ринкова вартість, то зазначене перевищення  над первісною вартістю або попередньою  балансовою вартістю відображається у  складі інших доходів і спричинює  збільшення вартості інвестиції. У  бухгалтерському обліку ця переоцінка відображається так:

Д-т 143 "Інвестиції непов'язаним сторонам"

К-т 746 "Інші доходи від  звичайної діяльності"

Списання цих доходів  на фінансові результати здійснюється таким записом:

Д-т 746 "Інші доходи від  звичайної діяльності"

К-т 793 "Результат іншої  звичайної діяльності"

Результат переоцінки фактично свідчить про нарахування нереалізованого  прибутку або збитку від операцій з фінансовими інвестиціями, тобто  це — сума прибутку (збитку), яку  б отримав інвестор при реалізації інвестиції на дату балансу [2, 5].

Фінансові інвестиції, які  утримуються підприємством до моменту  погашення, відображаються у звітності  за амортизованою собівартістю. Проводки з переоцінки інвестицій до амортизованої  собівартості показано в табл 5.

Відсотки за інвестиціями, що обліковуються за справедливою вартістю та амортизованою собівартістю, відображаються в обліку таким чином:

 

Таблиця 5. Облік амортизації дисконту (премії)

Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки
	Д-т	К-т
Віднесено на збільшення вартості інвестицій амортизацію дисконту	14 "Довгострокові фінансові  інвестиції"	733 "Інші доходи від  фінансових операцій"
Віднесено на зменшення вартості інвестицій амор­тизацію премії	952 "Інші фінансові  витрати"	14 "Довгострокові фінансові  інвестиції"

 

Д-т 373 "Розрахунки за нарахованими доходами"