2.3. Налоговая база

 

      Согласно  положениям статьи 210 НК РФ при определении  налоговой базы по НДФЛ учитываются  все доходы налогоплательщика, которые  он получил или право на распоряжение которыми у него возникло, в любой  форме:

• денежной;
• натуральной;
• в виде материальной выгоды.

      Их  дохода налогоплательщика организацией могут производиться удержания. Например, организация может удерживать причиненный ей данным работником материальный ущерб, алименты в пользу третьих  лиц, взносы, перечисляемые по заявлению  работника в страховые и благотворительные  организации, и т. д. Во всех этих случаях  удержания не уменьшают налоговую  базу по НДФЛ.

      Налоговая база определяется отдельно по каждому  виду доходов, в отношении которых  установлены различные налоговые  ставки.

      Так, для доходов, облагаемых по ставке 13%, налоговая база определяется как  денежное выражение таких доходов, уменьшенных на сумму налоговых  вычетов. При этом если сумма налоговых  вычетов в налоговом периоде  окажется больше суммы полученных доходов, то налоговая база по НДФЛ принимается  равной нулю.

      Для доходов, в отношении которых  предусмотрены иные налоговые ставки (например, 9,30, 35%), налоговая база определяется как денежное выражение данных доходов, подлежащих налогообложению. Причем налоговые  вычеты не применяются.

      Налогоплательщик  может получить доходы от организаций  и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) или иного  имущества. К таким доходам, в  частности, относятся:

• оплата (полностью или частично) за налогоплательщика организациями или предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения;
• получение налогоплательщиком товаров, выполнение в его интересах работ, оказание ему услуг на безвозмездной основе;
• оплата труда в натуральной форме.

      Во  всех случаях получения дохода в  натуральной форме налоговая  база по НДФЛ определяется как стоимость  этих товаров (работ, услуг_ или иного  имущества, исчисленная исходя из рыночных цен. Причем в стоимость должна быть включена сумма налога на добавленную  стоимость (НДС) и акцизов (ст. 211 НК РФ).

      Статьей 212 НК РФ установлено, что к доходам  налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, относится выгода, полученная:

• от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей;
• от приобретения товаров (работ, услуг) у физических лиц в соответствии с гражданско-правовым договором, а также у организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику;
• от приобретения ценных бумаг.

      Материальная  выгода, полученная от экономии на процентах, возникает только в случае, когда  налогоплательщик получает заемные  средства по договору займа, кредитному договору, договору товарного кредита  и при этом уплачивает проценты в  меньшем размере, чем это предусмотрено  Налоговым кодексом РФ, исходя из действующей  ставки рефинансирования, установленной  Центральным банком РФ, либо вообще не уплачивает никаких процентов. Например, не облагается НДФЛ материальная выгода, полученная от экономии на процентах  по операциям с кредитными картами в течение беспроцентного периода, установленного в договоре о предоставлении кредитной карты⁴.

      По  заемным средствам, выраженным в  рублях, процентная ставка по договору займа не должна быть меньше трех четвертых  действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком РФ на дату получения таких средств. 
 

      Пример

      Организация выдала сотруднику кредит на месяц  в сумме 100 000 руб. под 3% годовых. Ставка Банка России составляет 13% годовых.

      Материальная  выгода сотрудника в данном случае составит:

      100 000 ´ (13 – 3)% : 12 ´ 1 =830 руб.

      Сумма налога с материальной выгоды равна: 830 ´ 35% = 108 руб. 

      По  заемным средствам, выраженным в  иностранной валюте, процентная ставка по договору займа не должна быть меньше 9% годовых. В случае если процентная ставка по договору займа не установлена  либо ее размер меньше, чем указанные  пределы, то на сумму разницы возникает  материальная выгода.

      Налоговая база по НДФЛ при получении дохода в виде материальной выгоды, выраженной как экономия на процентах, определяется при уплате налогоплательщиком процентов (на дату, установленную в договоре), но не реже чем один раз в налоговый  период.

      Доход в виде материальной выгоды от приобретения товаров (работ, услуг) определяется следующим  образом. Из цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), которые реализуются  обычным покупателям, вычитается цена, по которой товары (работы, услуги) были проданы налогоплательщику. Полученное превышение над ценой идентичных товаров следует рассматривать как доход в виде материальной выгоды.

      От  приобретения ценных бумаг материальная выгода определяется как превышение рыночной стоимости ценных бумаг  над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение.

2.4. Налоговые ставки

 

      В соответствии со статьей 224 НК РФ по НДФЛ установлены следующие налоговые  ставки: 35, 30, 13, 9%.

      Налоговая ставка установлена в размере 35% в отношении следующих доходов  налогоплательщика:

• стоимости любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров, работ и услуг в сумме, превышающей 2000 руб. (4000 руб. с 1 января 2006 года в соответствии с Федеральным законом от 30.06.2005 № 71-ФЗ);
• страховых выплат по договорам добровольного страхования в части превышения размеров выплат, освобождаемых от налогообложения;
• процентных доходов по вкладам в банках в части превышения суммы, рассчитанной исходя из действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ, в течение периода, за который начислены проценты, по рублевым вкладам (за исключением срочных пенсионных вкладов, внесенных на срок не менее шести месяцев) и 9% годовых по вкладам в иностранной валюте;
• суммы экономии на процентах при получении налогоплательщиками заемных средств в части превышения следующих размеров:
• превышения суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из трех четвертых действующей ставки рефинансирования, установленной Банком России на дату получения таких средств, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора⁵;
• превышения суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в иностранной валюте, исчисленной исходя из 9% годовых, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

      Налоговая ставка установлена в размере 30% в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися  налоговыми резидентами Российской Федерации.

      Налоговая ставка установлена в размере 9% в  отношении доходов:

• от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов;
• в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 года, а также по доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 года.

      Ко  всем остальным видам доходов, являющихся объектом налогообложения НДФЛ, применяется  налоговая ставка в размере 13%.

2.5. Налоговые вычеты

 

      Сумма доходов, полученная работником организации, может быть уменьшена на установленные  Налоговым кодексом РФ налоговые  вычеты.

      Налоговый вычет – это денежная сумма, уменьшающая  доход работника при исчислении НДФЛ. Виды и размер налоговых вычетов  определены в статьях 218 – 221 НК РФ.

      Налоговые вычеты бывают:

• стандартные;
• социальные;
• имущественные;
• профессиональные.

      Организация может уменьшить доход работника  на стандартные, имущественные и  профессиональные налоговые вычеты. Социальные налоговые вычеты работник может получить в налоговой инспекции  по месту своего учета, при подаче декларации о доходах за прошедший  год.

      Имущественный налоговый вычет может быть предоставлен работнику организацией в двух случаях. Во-первых, когда она выплачивает  доходы физическим лицам (в том числе  своим работникам) от операций по купле-продаже  принадлежащих им ценных бумаг. Во-вторых, если работник приобретает или строит новое жилье. Правда, для получения  данного вычета работнику необходимо представить в организацию от налоговой инспекции подтверждение  права на имущественный вычет.

      Профессиональные  налоговые вычеты организация может  предоставить только тем лицам, с  которыми у нее заключены гражданско-правовые договоры (например, договор подряда  или поручения, авторский договор  и др.).

      Стандартные налоговые вычеты организация может  представить не только штатным сотрудникам, но и тем, кто работает по гражданско-правовым договорам. Данные вычеты уменьшают только сумму дохода, облагаемую НДФЛ по ставке 13%. Если доход работника облагается по другой налоговой ставке (например, 9%), то сумма этого дохода на стандартные налоговые вычеты не уменьшается.

      Доход работников, облагаемый НДФЛ, уменьшается  на стандартные налоговые вычеты ежемесячно. Стандартные налоговые  вычеты могут быть предоставлены  в следующих суммах:

• 3000 руб.;
• 500 руб.;
• 400 руб.;
• 600 руб.

      Если  налоговый вычет больше, чем доход  работника, то НДФЛ с него не удерживается (ст. 210 НК РФ).

      Перечень  лиц, имеющих право на стандартный  налоговый вычет в размере 3000 руб. в месяц, приведен в подпункте 1 пункта 1 статьи 218 НК РФ.

      Этот  вычет предоставляется работникам, которые:

• пострадали на атомных объектах в результате радиационных аварий и испытаний ядерного оружия. В частности, на Чернобыльской АЭС, на объекте «Укрытие», на производственном объединении «Маяк»;
• являются инвалидами Великой Отечественной войны;
• стали инвалидами I, II и III групп из-за ранения, контузии или увечья, полученных при защите СССР или Российской Федерации, и др.

      Перечень  лиц, имеющих право на стандартный  налоговый вычет в размере 500 руб. в месяц, приведен в подпункте 2 пункта 1 статьи 218 НК РФ.

      Данный  вычет предоставляется работникам, которые:

• являются Героями Советского Союза или Российской Федерации;
• награждены орденом Славы трех степеней;
• являются инвалидами с детства;
• стали инвалидами I и II групп;
• пострадали в атомных и ядерных катастрофах (если они не имеют права на стандартный налоговый вычет в размере 3000 руб.) и др.

      Если  работники не имеют права на налоговые  вычеты в размере 3000 руб. и 500 руб., то их доход должен ежемесячно уменьшаться  на стандартный налоговый вычет  в размере 400 руб. Этот налоговый  вычет применяется до того месяца, пока доход работника не превысит 20 000 руб. Начиная с месяца, в котором  доход работника превысит 20 000 руб., налоговый вычет в размере 400 руб. не применяется.