Басқару есебінің мәні мен мағынасы

Отандық және шетелдік әдебиеттерде үнемі «басқарушы есеп» термині арқылы негізгі қызметпен байланысты табыстар ме шығындар есебінің бақылауының жеткіліксіз бөлігі ғана түсіндіріледі, толығымен қамтылған емес. Осыған байланысты кейде «шығындар есебі» мен «басқарушы есеп» терминдерінің арасында теңдік белгісі қойылады. Мұндай тәсіл, жай немесе қарапайым жағдайларда қолайлы (шағын және орта, негізінен бір ғана өнімді өндіретін субъектілер,) ал ірі кәсіпкерлік субъектілерге қолайсыз, өйткені онда басқарушы есептің кмегімен шешілетін мәселелер қомақты, сондықтан ол жүйемен, саламен, сыртқы ортамен байланысты болуы  мүмкін, бұл жағдайда «шығындар» ұғымы сияқты ұғымнан оның аясы едәуір кеңірек.

Бұл бағыттың дамуы, қазіргі кездегі  экономикалық кәсіби әдебиеттерде өте  жиі кездесетін «басқарушы» және «өндірістік» есеп ұғымдарының бірдей деп теңдестіруіне әкелді, ал соңғысынан, яғни «өндірістік» есепті өнімнің өзіндік құнын калькуляциялау және шығындар есебімен бірдей деп теңдестіруге (саюға) ықпал етті.

Бірақта «Басқарушы есеп» терминнің мұндай ұғымымен толық келіспейтіндер де жоқ емес. Мәселен,тВахрушина М.А. тарихи өндірістік есеп басқарушы есептің негізін салушы деп санайды. Өндірістік есеп жұйесі батапқыда есеп айырысулар түрінде дамыды, оның негізгі мақсаты өнім бірлігіне шаққан түсім мен өндіріс шығындарын анықтау болып табылатын. Қазіргі уақытта өндірістік есепке үлкен талаптар қойылып отыр. Осы талаптардың қатарына мыналар жатқызылады: өндіріс шығындарын қадағалау, артық шығынның себептерін талдау, сондай-ақ үнемдердің мүмкін болатын резервтерін анықтау. Мүмкін осыдан шығар олардың ұқсастықтары мен ажыратудың күрделілігі.

Сондықтан да «Басқарушы есеп» терминіне  екі жақты көқарас пайда болып  отыр. Бір жағдайда басқарушы есеп өнімнің өзіндік құны, шығындары  туралы ақпараттарды түсіндіру мен жинау жүйесі ретінде, яғни басқаша айтқанда терминді «контролинг» (немесе жай «бақылау») терминіне жақын келетін шаруашылық субъектінің қызметтерін (іс-әрекетін) бақылау үшін есепті ұйымдастырудың ұлғайтылған жүйесі ретінде қарастырады.

Ал, басқа жағдайда ол басқару шешімдерін қабылдау үшін дер кезінде және толық ақпаратпен қамтитын қайнар көз ретінде қарастырады.

Бұл бизнес үшін бағдарламалық өнімдерге  өз әсерін тигізіп отыр – олар шешім  қабылдау үшін қажет ақпараттарды шоғырландырып  беруге, оның ішінде шығындардың есебін тәмтіштеп (детальдап) және оны кәсіпорынның функцияоналдық компоненттеріне таңып, яғни есептіктен біртіндеп басқарушылыққа ұласып отыр. Бірақта бұл біздің тәжірибеде басқарушы есептің кейбір элементтерінің жоқтығына қарамастан, тек олардың барын біртұтас құрылымға біріктіріп (бірінші тәсілі де, екінші де), белгілі бір нәтижеге қол жеткізу үшін бағытталғаны маңызды.

Бұл кезде қаржы жән салық  есебінің стандарттық нысандары  басқарушы есеп жүйесінің бір  бөлігі бола бастайды. Осыдан, басқарушы есептің мәнділігін белгілеу, кәсіпорынның ақпараттық-бақылау жүйесін тұтас сипаттайтын, яғни: үздіксіздік мақсатқа бағытталғандығы; ақпаратпен қамтудың толықтығы; объективті түрде қоғамның экономикалық заңдарын қолданудың пратикалық жүзінде көрсету; ішкі және сыртқы жағдайларда өзгеретін басқару объектілеріне әсер ететін қағидаларының жиынтығын қарастыруға ықпал етеді, деп жазды Карпова Т.П.

Сондықтан, авторлардың көпшілігінің жорамалы бойынша, ең қарапайым түрде  баяндап жазғанда басқарушы есеп жүйесінің мәні әр түрлі деңгейдегі кәсіпорынның басқарушыларының басқарушылық шешімдерді қабылдауы үшін, қажет көлемде сезімталдық тұрғысынан жинақталған ақпараттардан тұрады делінген. Егер бұл тап осындай маөмұнда болса, онда ол бірде-бір зерттеушілердің пікір таласын туғызбайды.

Бірақта, теориялық талдамалардың  кемшілігіне мынаны жатқызамыз: авторлардың  ешқайсысы нарыққа қажет басқарушы  және өндірістік есеп сияқты ұғымдарды  ажыратып қарамайды. Осыдан келәіп, жоғарыдағы авторлар нарыққа қажет басқарушы  есеп сияқты көп жоспарлы және күрделі құбылыстың мәні мен тереңдетілігін толығымен көретпейді, басқарушы есепті бағалау барысында тек сапалылығы, маңыздылығы, құндылығы теңдей элементтері қолданумен ғана шектеледі.

«Басқарушы есеп» ұғымын біркелкі анықтау осы есептің практикалық мәселелері, яғни есептік жүйені құру, оны құрайтын құрылымды, шаруашылық өміріндегі оның ролі, баға белгілеу мен өзара әрекеттестігі және т.б. туралы пікір сайысына әкеледі. Сәйкесінше, осы ұғыммен байланысты толық түсініспеушілікутер іс жүзінде (практикада) қатты байқалдып отыр. «Басқарушы есеп» дегеніміз не деген сұраққа біреулер – бұл менеджерлер үшін компьютерлік есеп, үшіншілері – тіптен абдырап қалып, ештеңе айта алмайды.

Өзінің мазмұнды әрі күрделі  еңбегінде Друри К. екі терминнің екеуінде өте жиі синоним ретінде пайдаланады. Мәселен, проф. Друри К. оны келесідей оймен тұжырымдайды: «өндірістік есеп деп өнім запастарының құнын бағалау үшін өндірістік шығындар туралы мәліметтер жиынтығын түсіндірді», ал «басқарушы есеп» термині шешім қабылдау, жоспарлау, бақылау және реттеу сияқты басқарушылық сипаттағы іс-әрекеттерді жүзеге асыру үшін қажет ақпараттарды дайындауды білдіреді.

Басқарушы есеп – бұл басқару  шешімдерін қабылдау үшін ақиқат (релевнттық) ақпараттарды беру. Немесе басқа сөзбен айтқанда: «Басқарушы есептік жүйе, ол басшылықтың алға қойған мақсаттарына қол жеткізу үшін қажет мәліметтерді ұсыну және жинақтау жүйесі болып табылады». Сондай-ақ, басқа да, ғылыми сипатта емес бірқатар сөзбе-сөз үзінділерді келтірейік: «Басқарушы есеп – ұйымдардың қызметтерін өзіндік басқару, бақылау және жоспарлау үшін қолданылатын, тек бір тұтас ұйымның аясында, оның басқарушылық аппаратын, ақпаратпен қамтамасыз ететін бухгалетрлік есептің ішкі жүйесі».

Басқарушы есеп – шаруашылық қызметтерінің  нәтижелері бойынша басқарылатын әрбір объектілердің есептік жүйесі, жоспарлауы, бақылауы мен шығындары туралы мәліметтерді талдауы болып көрінуі, осының негізінде ұзақ және қысқа мерзімді перспективада кәсіпорынның қаржылық қызметінің нәтижесін оптималдандыру мақсатында әр түрлі басқарушылық шешімдері жедел қабылдау.

Барлық жоғарыда келтірілген «басқарушы есептің» анықтамалары таза «есеп» тұрғысынан қарауды негіз етіп санайды, «басқару»  термині емес, сондықтан мұнда анық және маңызды ажыратуды жүргізу қажет. Осындай ажыратулар өндірістік пен басқарушы есепке де керек. Ажырату барысында жіберілген қателіктерді Рэй Вандер Вил, В.Ф. Палий бірден байқады да, және оны олар былай деп пайымдады: «блұ айырмашылықты сезудегі қабілетсіздіктің арқасында басқарушы есеп жүйесін пайдалану талпыныстары кезінде менеджерлердің жіберген көптеген сәтсіздіктерінің терең себеп-салдары болып табылады».

Әдетте, «басқарушы есеп» терминнің  шешуші сөзі етіп «есеп» саналғанда, келесі жағдайлардың жүйелілігі байқалады. Бірінші  кезекте, бұл жүйесі пайдалану кезінде өте үлкен көңіл цифрларға бөлінеді. Екіншіден, мақсаттың қойылу процесі сандық өлшем арқылы соқыр тиісті міндеттердің тізбесін жасауды талап етеді. Мндай міндеттер, кәсіпорынның алдына қойылған мәселелерді шешу үшін, қажет болатын алдын ала шараларды орындамай, әдетте түк те емес нәрселерден ойластырады. Нәтижесінде менеджерлер үнемі қолынан шығып кететін баластанбаған және үйлестірілмеген мақсатты міндеттердің тізбесі пайда болады.

Отандық және шетелдік зерттеулердің  талдауы бізге мынадай қорытынды жасауға мүмкіндік береді: бір қарағанда түсінікті болып көрінетін нарықтық қажеттілікке сай басқарушы есебі сияқты ұғымға, яғни: бағалау критерияларының жинағының көмегімен өндірісті басқарудың экономикалық механизмі ретінде, сондай-ақ ғылыми талқыға жаңа «басқарушы есеп» ұғымын енгізуге және ағымдағы төлем қабілеттілігін анықтауға, қаржылық тұрақтылыққа қабілеттілік пен нәтижені ескеретін, оны бағалаудағы мүлдем жаа кешенді бағыт сияқты ұғымдардың толық мәнін ашуға қажеттілік пайда болды. Бірақта, осы күнге дейін нарықтық жағдайда, жарық көрген әдебиеттерде «басқарушы есептің» тұжырымдалған ұғымы жоқ. Біздің пікірімізше: басқарушы есеп – бұл экономикалық интегралданған есептеулердің және жиынтық ақпараттық мәліметтерінің негізінде (базасында) кәсіпорындардың қызметтерін белгілі бір бағытқа үшін қабылданатын басқарушылық шешімдердің жүйесін жасау.

Бұл анықтама, біздіңше, жүйе ретінде, сондай-ақ ерекше ішкі жүйе ретінде  кәсіпорындарды басқарудағы иерархияның  барлық деңгейіне қолайлы.

Басқарушы есептің мәнін сипаттай келе, оның маңызды ерекшелігін, яғни оның басқару процесін есептік процеспен байланыстыратындығын ерекше атап өту керек. Басқарудың барлық циклдық процесінде көрініс табатын басқарушы есебінің объектілерінің жиынтығын оның пәні деп атайды. Басқарушы есеп пәні болып ұйымдардың жалпы және оның жекелеген құрылымдық бөлімшелеріндегі өндірістік қызметі болып табылады.

Бұл арада кәсіпорынның өзі басқарушы  есептің пәні ретінде, сондай-ақ оның (басқарушы есептің) сыртқы ортасымен  өгеше қатынастырамен байланысты болатын өте күрделі ашық әлеуметтік-техникалық жүйесі ретінде көрінеді. Табыс табу мен басқа мақсаттарға қол жеткізу үшін, кәсіпорындарға сырттан келіп түсетін сұранысты қанағаттандыру үшін, игіліктерді (тауарлар мен қызмет көрсетулер) өндіреді. Одан басқа, біз «ішкі жүйе» деп атайтын кәсіпорындардың потенциалдық элементтері (персонал мен өндіріс құралдары) объектілермен өзара әрекеттеседі.

Бұл әрекетке материалдық және материалдық  емес, нақты және номиналды игіліктерді (ақшаларды) жинақтау, беру, қайта өңдеу, алумен байланысты процестер жатқызылады. Көбінесе нақты игіліктер – осылар әрекет ететін объектілер – кіретін және шығатын элементті кіргізетін болса, онда олардың арасында ақпараттық, тауарлы (материалдық), сондай-ақ ақшалай ағындар пайда болады. Бұл ағындар кәсіпорын арқылы өтеді де және сыртқы ортамен байланыстырады. Ақпараттық ағындар ішінара тауарлы және ақшалай ағындарының қатысуынсыз жүреді. Тауарлар ағынын және басқа нақты ағындары, сондай-ақ ақшалай ағындары ақпараттық ағындаркмегімен басқаруға болады.

Тікелей қаржылық сипатқа ие шаруашылық операциялар (бағалы қағаздармен операциялар, мүлікті сату немесе сатып алу, жалға  және лизингтік операциялар, еншілес  және тәуелді қоғамдарға инвестициялар  және т.б.) басқарушы есептің пәні аясынан шығып кетеді.

Қазіргі кезде басқарушы есеп пәнінің  анық анықтамасы жоқ. Бұл мәселені шешу мүлдем қазііргі есеп жүйесін бөлшектеу  және оның батыстық үйлестікке ауыстыруды білдірмейді. Ол теориялық та, практикалық  та тұрғыда мүмкін емес. Мәселе есеп объектісінің аясын табиғи ұлғайтумен байланысты күрделі өзгерістер төңірегінде өрбиді, қолданыстарғаикемділік беру және жаңа есеп әдістемесін енгізу, шаруашылық процестерін басқаруда бухгалетрдің алатынорнын өзгерту.

Кез келген кәсіпорын  басшысының маңызды міндеттерінің бірі – XXI ғ. Басында өзінің бақылауындағы ресурстың мүмкіндігінше тиімді пайдалану. Ол үшін сол ресурстардың саны жөніндегі ақпараттар қажет. Стандартты бухгалтерлік есеп ондай ақпараттармен қамтамасыз ете алмайды. Сондықтан XX ғасырдың басында индустриалды дамыған елдердегі нарықтық экономиканың дамуы бухгалтерлік есепке қосымша басқару есебінің қажеттілігін тудырады.

Осыған байланысты бухгалтерлік есептің біртұтас жүйесін қаржылық және басқару есебі деп бөлуге тура келеді.

 А – өндірістік  есеп

Б – ішкі пайдаланушылар үшін қаржылық есеп

В – сыртқы пайдаланушылар үшін тар мағынадағы қаржылық есеп

Г – қаржылық есеп базасындағы салықтық есептеулер

«Басқару есебі» терминнің мәнін ашуда екі  қадам ұсынылады.

Біріншісі management accounting – пен, екіншісі европалық «контроллингпен»  байланысы.

Бірінші терминмен  байланысты кез келген есеп қызметінің негізгі міндетті – кәсіпорынның басқару персоналдарын басқару  шешімдерін қабылдау үшін өз уақытында  және толық ақпараттармен қамтамасыз ету болып табылады.

Бұл есеп жөніндегі  қызметтің кәсіпорындағы тұтас  және жеке бөлімдерін басқарумен байланыстылығының  ажырамайтындығын көрсетеді. Сондықтан  басқару есебінің; талабынан шығып  отырғандай, management accounting сөзін есепті ұйымдастыру деп аударуға болады. Осындай қадамдаа басқару есебі кәсіпорынның шығындары жөніндегі ақпараттарды талдайтын және жинақтайтын жүйе ғана емес, сонымен бірге қызмет бөлімшелерін бағалау және бюджеттеу жүйесі. Жалпы алғанда мұнда бухгалтерлік технологияға қарағанда басқару дәрежесі үлкен.

Екінші түсінікке  сәйкес басқару есебі – өнімнің  өзіндік құны, шығыстар мен шығындар жөніндегі ақпараттарды ашып көрсететін және жинақтайтын жүйе ретінде қарастырылады, яғни ол кәсіпорын қызметіне бақылау жасау мақсатындағы ұйымдастырылған есептің кеңейтілген жүйесі.

Тар мағынада басқару  есебін – кәсіпорын қызметімен байланысты шығындар мен табыстардың есебі  және оларды бақылау деп түсінуге болады.

Қазақстанның  тәжрибиесінде басқару есебі  көп жағдайда кең мағынада ұйымның қызметін бақылау, басқару және жоспарлау үшін пайдаланатын, бір кәсіпорын шегінде басқару персоналын ақпараттармен қамтамасыз ететін жүйе ретінде қарастырылады.

Басқару есебінің объектілеріне – кәсіпорынның және оның жекелеген құрылымдық бөлімдерінің шығындары, жауапкершілік орталықтары; жауапкершілік орталықтарымен тұтас кәсіпорынның шаруашылық қызметінің қорытындылары; ішкі бағаның құрылуы; бюджеттеу және ішкі есеп беру жатады.

Әр түрлі  экономикалық, заңдылық, ұйымдық және техника-технологиялық факторлардың байланысы басқару есебін ұйымдастыру үлгісінің жан – жақтылығын анықтады.

Батыстың басқару  есебінің тәжрибесінде басқару және қаржы бухгалтериялары байланысының екі варианты бар. Бұл байланыс қаржы бухгалтериясындағы шығыстар мен табыстар шоттарының көмегімен жүзеге асырылады.

Басқару бухгалтериясындағы бақылау сұрақтарымен тікелей корреспонденциялардың  бар болуы кәсіпорындағы есептің интегралдық кіші жүйесінен орын алады. Егер басқару есебінің кіші жүйесі автономды, тұйық болса, онда аттас екі шот қолданылады, яғни көрсетілетін шоттар немесе шот – экран.