Разработка информационно-методического обеспечения аудита финансовых результатов и их использования

    Определение величины РН тесно связано с величиной  ВР и РК. Чем выше риск последних, что предполагает невысокую степень  доверия аудитора к системам учета и ВК, тем меньше риск необнаружения необходимо установить для конкретной аудиторской проверки.

    ВР  и РК не зависят от аудитора, он не может на них повлиять, поскольку  они являются результатом деятельности предприятия-заказчика независимо от проведения аудита. В отличие от этих элементов риск необнаружения является следствием выполненной аудитором работы, за которую он несет полную ответственность. Таким образом, в этом ключе основной задачей аудитора является минимизация риска необнаружения, что достигается достаточным объемом аудиторских процедур на основе применения грамотно составленных методик аудита, тестирования зон риска.

    По  известным причинам аудиторы России еще не обладают достаточным опытом в отношении оценки аудиторского риска, что дает основание воспользоваться моделью оценки риска, при- меняемой пятью ведущими аудиторскими фирмами мира:

    ОАР =  ВР ∙ РК ∙  РН,   где

    ОАР — общий аудиторский риск;

    ВР  — внутренний риск;

    РК  — риск контроля;

    РН  — риск необнаружения.

    Отсюда  риск необнаружения определяется аудитором  расчетным путем:

    РН = ОАР / ВР ∙ РК

    Как отмечается в зарубежной специальной  литературе, риск необнаружения состоит  из риска аналитического обзора (РАО) и риска тестового контроля (РТК), что следует учитывать при его оценке. Тогда модель ОАР примет такой вид:

    ОАР =  ВР ∙ РК ∙  РАО ∙ РТК 

    Результаты  обобщения зарубежного опыта  в отношении установления уровней  аудиторского риска по элементам  представлены в таблице 6.

    Таблица   6 -  Показатели приемлемого уровня аудиторского риска

 

    Например, если величину ОАР принять в размере 5 %, ВР оценить в размере 100 % (это  свойственно для предприятий-клиентов по вновь заключенным договорам), а РК — 30 % (это достаточно низкая степень риска, означающая, что система  ВК достаточно надежна), то величина РН составит  

    РН = 0,05 / 1,00 ∙ 0,30  = 0,1666

    При этом очевидно, что если максимальная величина РН равна 16,66 %, то необходимая  степень уверенности в результатах  работы аудитора составит примерно 83 %. Поэтому должно быть протестировано не менее 83 % всей совокупности информации клиента, касающейся составления финансовой отчетности.

    Таким образом, необходимая степень уверенности  обеспечивается равнозначным объемом  отбора объектов для детального контроля.

    Следует отметить, что рассмотренная модель аудиторского риска не лишена недостатков, а именно:

    • оценки приемлемого аудиторского риска, внутреннего риска и риска контроля в значительной степени субъективны;

    • это модель планирования, поэтому при оценке результатов аудита ее использование не всегда представляется возможным.

    Как показали исследования, многие аудиторские  фирмы, для того чтобы справиться с проблемой субъективности, не пытаются применять числовых значений к уровням  риска, а обозначают их как "высокий", "средний" и "низкий".

    Таблица 7 -  Варианты оценки аудиторского риска.

 

    Что касается второго недостатка модели аудиторского риска, то следует отметить, что после того как будут оценены  все риски и на их основе разработан общий план аудита, составляющие плана  по ВР и РК не подлежат изменению  на основе полученных результатов аудита. Это означает, что если аудитор выявит ошибки ниже минимальной границы предельно допустимого размера ошибки (ПДРО), то для данного объекта уровень риска считается приемлемым. Однако если аудитором будут обнаружены ошибки, превышающие ПДРО, то от модели следует отклониться и провести достаточное количество контрольных процедур, чтобы обеспечить уверенность в надежности идентификации выявленных ошибок и количественно определить их значение.

    Иными словами, оценка аудиторского риска позволяет разработать общий план и программы аудита в первом варианте. При выявлении указанных отклонений в ходе выполнения аудита документы планирования подлежат корректировке в части увеличения объема аудируемых объектов и дополнительных контрольных процедур с тем, чтобы обеспечить уровень риска необнаружения, соответствующий приемлемому уровню OAP.

    Таким образом, процедура оценки аудиторского риска обосновывает планирование аудита в части содержания общего плана, программ аудита, графиков работы ассистентов аудиторов, что закреплено в МСА 300 «Планирование».

    Общий план аудита должен содержать общий  перечень объектов, подлежащих аудированию, с указанием бюджета времени  на выполнение работ по каждому из них и в целом. При этом итоговый показатель бюджета времени для аудирования деятельности клиента, обозначенный в общем плане, должен соответствовать срокам выполнения работ, указанным в договоре с клиентом.

    Для выполнения общего плана аудита необходима дальнейшая конкретизация каждого  укрупненного объекта, определение масштаба аудиторских процедур, сроков их выполнения, а также назначение конкретных исполнителей — аудиторов, что находит отражение в программах аудита.

    Для осуществления контроля за работой  ассистентов аудиторов целесообразно  составление графиков работы каждого из них, где структурные элементы объекта аудирования подразделяются на соответствующие аудиторские процедуры с тем, чтобы удобнее было применять уровни существенности ошибок, более детально обозначить масштабы этих процедур, сроки их выполнения.

    Как видим, указанные документы отражают системный подход к организации  процесса аудита, позволяют осуществлять контроль за ходом его выполнения, своевременно реагировать на отклонения от заданных сроков. Кроме того, они  могут иметь юридическую силу в случае возникновения разногласий с клиентом на завершающем этапе. Поэтому целесообразно ознакомить клиента с их содержанием, согласовать предлагаемые подходы к оценке существенности ошибок, объясняя их установленными уровнями элементов аудиторского риска, и подписать в двухстороннем порядке.

       Для подсчёта объема выборки определяем оценку внутрихозяйственной надежности, надежности средств внутреннего  контроля и надежность, полученную из пересекающихся процедур. В нашем  случаи объем выборки состоит  из элементов, основанных на сальдо. При помощи ниже приведенной таблице определяем оценку:

 

       Внутрихозяйственная надежность низкая, надежность средств  внутреннего контроля низкая и надежность, полученная из пересекающихся процедур высокая, следовательно, коэффициент проверки равен 1,39.

       Определяем  коэффициент совокупности: (65 582 – 4 776)/3 850=15,79

       Определяем  объем выборки: 1,39*15,79=21,95 (элемента).

       Элементы  отбираются случайным образом. Номер  документа определяется умножением последнего номера документа, проверяемой совокупности (№614) на число из таблицы случайных чисел (15).

       Для распространения ошибок, выявленных в ходе проверки выборочной совокупности, следует применять следующую  формулу:

   ОшПол = (ОшПр – ОшСл)*(Ос – Нб – Кл – Сл) / ПрЭл + ОшНб + ОшКл + ОшСл

       Где,

       [ОшПол] – полная предполагаемая величина ошибки, определённая по результатам определения выборочной проверки;

       [ОшПр] – фактическая ошибка, найденная аудиторами при проверке представительской выборки, т.е. в результате случайного отбора;

       [ОшСл] – фактическая ошибка, найденная аудиторами при проверке представительской выборки и признанная случайной;

       [Сл] – суммарное денежное значение элементов, в которых обнаружены случайные ошибки;