Принципы, организация и порядок учета затрат в системе директ-костинг в управленческом учете

 

 

1.3. Преимущества  и недостатки системы “Директ-костинг”

Директ-костинг-это система управленческого учета, основанная на делении расходов на постоянные и переменные в зависимости от изменения объема производства. Выделим присущие ему особенности, положительные и отрицательные моменты.

Главной особенностью директ-костинга, основанного на классификации расходов на постоянные и переменные, является то, что себестоимость продукции учитывается и планируется только в части переменных затрат. Постоянные расходы собирают на отдельном счете и с заданной периодичностью списывают непосредственно на дебет счета финансовых результатов.

Постоянные расходы не включают в расчет себестоимости изделий, а как расходы данного периода  списывают с полученной прибыли  в течение того периода, в котором  они были произведены.

По переменным расходам оцениваются  также остатки готовой продукции на складах на начало и конец года, и незавершенное производство.

Система директ-костинг заостряет  внимание руководства организации  на изменении маржинального дохода по организации в целом и по различным изделиям. Она позволяет  учитывать изделия с большой рентабельностью, чтобы переходить в основном на их выпуск, так как разница между продажной ценой и суммой переменных расходов не затушевывается в результате списания постоянных косвенных расходов на себестоимость конкретных изделий.

За счет сокращения статей себестоимости упрощается ее нормирование, учет, контроль и к тому же улучшается учет и контроль условно-постоянных, накладных расходов, поскольку их сумма за данный конкретный период показывается в отчете о доходах отдельной строкой, что наглядно демонстрирует их влияние на величину прибыли организации.

Основное достоинство системы  директ-костинг в том, что на основе информации, получаемой в ней, можно  принимать различные оперативные  решения по управлению организацией. В первую очередь это касается возможностей проводить эффективную политику цен.

С учетом по системе директ-костинг  также связана возможность проведения демпинговой политики, расчета и  выбора различных комбинаций цены на товар и объемов его реализации.

Имея учетные данные об ограниченной себестоимости и маржинальном доходе по изделиям, можно решать такие управленческие задачи, как оптимизация ассортимента выпускаемой продукции, целесообразность принятия дополнительного заказа по ценам ниже обычного, производство комплектующих внутри предприятия или наоборот закупка их на стороне, определение оптимального размера партии или серии продукции, выбор и замена оборудования и другие.

Еще одно важное достоинство системы - это то, что ограничение себестоимости  продукции лишь переменными расходами позволяет упростить нормирование, планирование, учет и контроль резко уменьшившегося числа статей затрат: себестоимость становится более "обозримой", а отдельные затраты - лучше контролируемы. Так как чем больше контролируемых объектов, тем сильнее рассеивается внимание между ними, тем слабее становится контроль.

Организация управленческого учета  по системе директ-костинг связана  с рядом проблем, которые вытекают из особенностей, присущих этой системе:

- возникают трудности при разделении  расходов на постоянные и переменные, поскольку чисто постоянных или чисто переменных расходов не так уж много;

- противники директ-костинга считают,  что постоянные расходы также  участвуют в производстве данного  продукта и, следовательно, должны  быть включены в его себестоимость. Директ-костинг не дает ответа на вопрос, сколько стоит произведенный продукт, какова его полная себестоимость. Поэтому требуется дополнительное распределение условно-постоянных расходов, когда необходимо знать полную себестоимость готовой продукции или незавершенного производства;

- ведение учета себестоимости  по сокращенной номенклатуре  статей не отвечает требованиям  нашего учета, одной из главных  задач которого до последнего  времени являлось составление  точных калькуляций;

- необходимо в ценах, устанавливаемых на продукцию организации

обеспечивать покрытие всех издержек организации.

- значительное искажение общей  суммы прибыли за текущий период, поскольку остатки незавершенного  производства оцениваются в разрезе  лишь переменных производственных расходов;

- несоответствие (вследствие той  же причины) размера действительной  себестоимости выпущенной продукции  с показателем "сокращенной"  себестоимости, исчисленной по  статьям переменных затрат, что  резко снижает достоверность  учета;

- несовпадение результатов финансового учета (и финансовых отчетов) с результатами управленческого учета, вследствие чего снижается доверие контролирующих органов - финансового, налогового управления и других - к руководству фирмы, а это ведет к негативным последствиям;

- нерешённость проблемы распределения постоянных (косвенных) расходов, которые также участвуют в процессе производства продукции, а значит, должны быть включены в себестоимость;

- сложность в определении номенклатуры  элементов калькулирования или  деления расходов на переменные и постоянные.

При системе директ-костинг не определяются полные затраты на изготовление продукции. Поэтому эта система не отвечает одной из основных целей отечественного бухгалтерского учета - составлению  точных калькуляций. Однако следует иметь в виду, что не существует такой системы калькулирования затрат, которая позволила бы определить себестоимость единицы продукции со стопроцентной точностью. Любое косвенное отнесение затрат на изделие, как бы хорошо оно не было обосновано, искажает фактическую себестоимость, снижает точность калькулирования. С этой точки зрения самой точной является калькуляция по переменным (прямым) расходам, которая получается при калькулировании по системе директ-костинг. В этом случае в калькуляцию включаются расходы, непосредственно связанные с изготовлением данного изделия. Поэтому критерием точности исчисления себестоимости изделия следует считать не полноту включения затрат в себестоимость, а способ отнесения на то или иное изделие.

 

Раздел 2. Практическая часть

2.1. Схема учетных записей при учете затрат по системе «Директ-костинг»

Рассмотрим порядок отражения  операций на бухгалтерских счетах в  условиях системы «директ-костинг».

Прямые производственные затраты  с кредита счетов 10, 70, 69 собираются по дебету счета 20 «Основное производство» или 23 «Вспомогательные производства». Переменная часть общепроизводственных расходов с одноименного счета 25 также списывается на счет 20 (23). Затраты, используя какую-либо базу распределения, в дальнейшем будут отнесены на соответствующие носители затрат, т.е. будут участвовать в калькулировании.

Постоянная часть общепроизводственных издержек вместе с коммерческими  и общехозяйственными расходами, рассматриваемыми как периодические, при этом варианте не включаются в себестоимость объектов калькулирования (носителей затрат), а списываются на уменьшение выручки от реализации продукции.

Таким образом, применение системы  «директ-костинг» на практике предполагает дифференцированный учет общепроизводственных расходов. Их следует разделить на постоянную и переменную части.

К счету 25 создаются два субсчета:

25-1 «Общепроизводственные переменные расходы» и 25-2 «Общепроизводственные постоянные расходы». Оборот счета 25-1 в конце отчетного периода, распределяясь по носителям затрат, списывается на счет 20 «Основное производство». Счет 25-2 закрывается счетом 90 «Продажи»

Порядок учетных записей на счетах при учете затрат по системе «директ-костинг» проиллюстрирован на рис. 1. Необходимо обратить внимание на то, что остатки  незавершенного производства и готовой продукции, т.е. запасы, оцениваются в этом случае по неполной (переменной) себестоимости.

 

Рис. 1. Схема учетных записей  при калькулировании неполной себестоимости  по методу “директ-костинг”.

2.2. Пример учета затрат по методу «директ-костинг» при выпуске продукции

Предприятием производятся два  вида продукции — А и Б. Прямые затраты на производство продукции  А составляют 100 тыс. руб., в том  числе прямая заработная плата — 50 тыс. руб. Прямые затраты на производство продукции Б — 200 тыс. руб., из них заработная плата — 100 тыс. руб.

За отчетный период дебетовый оборот по счету 25 “Общепроизводственные  расходы” составил 90 тыс. руб., по счету 26 “Общехозяйственные расходы” — 120 тыс. руб. Для упрощения расчета предположим, что общепроизводственные расходы состоят только из переменной части.

Допустим также, что половина всех произведенных за отчетный период затрат материализовалась в готовой  продукции, а вторая часть осталась в виде незавершенного производства, причем за отчетный период произведено 10 единиц готовой продукции А и 15 единиц изделия Б.

Кроме того, вся произведенная продукция реализована. Выручка от реализации составила 400 тыс. руб.

Учет затрат по методу “директ-костинг” иллюстрируется рис. 2.

 

Рис. 2. Схема учета затрат по методу “директ-костинг”, тыс. руб.

 

К счету 20 открыты два субсчета — для калькулирования себестоимости  каждого вида продукции — 20-А  и 20-Б. Прямые затраты отнесены непосредственно  на носители затрат: 100 тыс. руб. — на продукцию А и 200 тыс. руб. — на продукцию Б.

Затраты, собранные на счете 25, распределяются между продуктами А и Б пропорционально  прямой заработной плате, т.е. в пропорции  один к двум. Таким образом, из общей  суммы общепроизводственных затрат в 90 тыс. руб. 30 тыс. руб. отнесено на продукцию А, 60 тыс. руб. — на продукцию Б.

Общехозяйственные расходы как  периодические в сумме 120 тыс. руб. прямо списаны на себестоимость  реализованной продукции.

Видно, что на производство продукции  А в отчетном периоде затрачено 130 тыс. руб. Половина из них — 65 тыс. руб. — себестоимость готовой продукции. По условию за отчетный период произведено 10 единиц продукции А. Следовательно, себестоимость одной единицы — 6,5 тыс. руб. В незавершенном производстве останется продукции А на сумму 65 тыс. руб.

Аналогичные расчеты по изделию  Б позволяют оценить готовую  продукцию (15 единиц) в 130 тыс. руб. Следовательно, себестоимость единицы изделия  Б — 130 : 15 = 8,7 тыс. руб. Незавершенное  производство по изделиям Б оценивается  в 130 тыс. руб.

Себестоимость всей готовой продукции — 195 тыс. руб. (65 + 130). Это — переменная себестоимость. На счете 46 формируется первый финансовый показатель — маржинальный доход; в данном случае он равен 205 тыс. руб. (400 - 195).

После списания общехозяйственных  расходов на счете 46 выводится второй показатель — прибыль, т.е. разница между маржинальным доходом и постоянными издержками. В приведенном примере операционная прибыль равна: 205- 120 = 85 тыс. руб.

Поскольку готовой продукции на складе нет, запасы будут представлены лишь незавершенным производством. Его общий размер составляет: 65 + 130 = 195 тыс. руб.

 

Рис. 3. Пример учетных записей при  калькулировании полной себестоимости, тыс. руб.

 

На рисунке 3 представлен пример учетных записей при калькулировании полной себестоимости. Отличие от предыдущей схемы состоит в том, что в калькулировании участвуют все расходы, включая и постоянные.

Таким образом, между продуктами А  и Б помимо общепроизводственных будут распределяться и общехозяйственные  расходы. База распределения - прямая заработная плата, пропорция распределения, как и прежде, - 1:2. Тогда на продукцию А будет отнесено 40 тыс. руб. общехозяйственных расходов, на продукцию Б — 80 тыс. руб.

Дебетовый оборот по счету 20-А с  учетом прямых и общепроизводственных расходов составит 170 тыс. руб.; из них половина — стоимость готовой продукции, а половина остается в незавершенном производстве. Следовательно, 10 единиц готовой продукции А оценивается в 85 тыс. руб., т.е. себестоимость единицы — 8,5 тыс. руб. По продукции Б имеем: изготовление 15 единиц обошлось предприятию в 170 тыс. руб., т.е. себестоимость единицы составляет: 170 : 15 = 11,3 тыс. руб.

Себестоимость всей готовой продукции  — 255 тыс. руб. (85 + 170). Следовательно, операционная прибыль составит: 400 - 255 = 145 тыс. руб.

Оценим запасы незавершенного производства. По продукции А их стоимость — 85 тыс. руб., по продукции Б — 170 тыс. руб. Отсюда себестоимость запасов  составила 255 тыс. руб.

Результаты выполненных расчетов сведены в таблице 1.

 

Таблица 1

Оценка себестоимости, прибыли и запасов при учете переменных (метод “директ-костинг”) и полных затрат, тыс. руб.

Показатели	Учет переменных затрат	Учет полных затрат
Себестоимость единицы  продукции:
А	6,5	8,5
Б	8,7	11,3
Оценка запасов	195,0	255,0
Прибыль	85,0	145,0