Консолидированная отчетность

       ♦ назначать более 50% состава исполнительного органа и (или) совета директоров (наблюдательного совета) юридического лица;

       ♦ участвовать совместно с одними и теми же физическими лицами в исполнительном органе и (или) совете директоров (наблюдательном совете) двух и более юридических лиц, представляя более 50% состава их органа управления.

       Определение контроля, установленное в современном  российском законодательстве, является ключевым при выяснении того, необходимо ли составлять консолидированную отчетность. Оно достаточно близко к определению контроля в зарубежных странах.

       Вместе  с тем в российском законодательстве отсутствует понятие материнской  компании, эквивалентом которого в  ГК РФ выступает в одних случаях  основное общество (товарищество), а в других — преобладающее общество либо центральная компания в финансово-промышленных группах.

       Консолидированная финансовая отчетность адресована руководству и наблюдательным советам предприятий, входящих в корпоративную семью, учредителям, а также внешним потребителям информации, таким, как существующие и потенциальные инвесторы, кредиторы, поставщики, покупатели, государство. Тем самым она оказывается замкнутой на информационной функции. Для внешних пользователей она выступает в качестве дополнительной информации, которая устраняет ограниченность частных балансов. Для материнской компании консолидированная отчетность является своеобразным «расширением» и «дополнением» к своей отчетности. 

       2 Процедуры и принципы подготовки и представления консолидированной отчетности 

       При составлении консолидированной  отчетности данные отчетности материнской  компании и дочерних предприятий  объединяют поэтапно, чтобы представить  их как единую хозяйственную организацию. В этих целях сначала постатейно суммируют статьи отчетности компаний группы, а затем исключают взаимные инвестиции и операции.

       Консолидирование  должно обеспечить исключение повторного учета взаимных операций компаний группы.

       При составлении сводной бухгалтерской  отчетности головная организация и дочерние общества должны использовать единую учетную политику в отношении оценки аналогичных статей имущества и обязательств, доходов и расходов и пр.

       В сводную бухгалтерскую отчетность объединяется бухгалтерская отчетность головной организации и дочерних обществ, составленная за один и тот же отчетный период и на одну и ту же отчетную дату.

       Организация должна составлять сводную бухгалтерскую  отчетность в объеме и порядке, установленных Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), по формам, разработанным головной организацией на основе типовых форм бухгалтерской отчетности. При этом

       ♦ формы бухгалтерской отчетности могут дополняться данными, необходимыми пользователям сводной бухгалтерской отчетности;

       ♦ статьи (строки) форм бухгалтерской отчетности, по которым у группы отсутствуют показатели, могут не приводиться, кроме случаев, когда соответствующие показатели получены в периоде, предшествовавшем отчетному;

       ♦ числовые показатели об отдельных активах, пассивах и хозяйственных операциях должны приводиться в сводной бухгалтерской отчетности обособленно, если без знания о них для пользователей невозможна оценка финансового положения группы или финансового результата ее деятельности. Числовые показатели по отдельным видам активов, пассивов и хозяйственных операций не приводятся в сводном бухгалтерском балансе или сводном отчете о прибылях и убытках, если каждый из этих показателей в отдельности не существен для оценки пользователями финансового положения группы или финансового результата ее деятельности, а отражаются общей суммой в пояснениях к сводному бухгалтерскому балансу и сводному отчету о прибылях и убытках.

       В консолидированную бухгалтерскую отчетность не включаются отчеты предприятий, в принципе входящих в сферу консолидации, но не представляющих интереса для объединения. К ним относятся:

       1) компании, контроль над которыми можно считать временным. Например, контрольный пакет акций дочернего общества приобретается и находится в собственности материнского общества исключительно с целью его последующей продажи в недалеком будущем;

       2) дочерние общества, действующие в условиях долгосрочных непреодолимых ограничений, которые лишают их возможности (или существенным образом снижают ее) переводить денежные средства на счет материнского общества. Например, из-за валютных ограничений на зарубежных филиалах, «блокирования» банковских счетов и т.п.;

       3) дочерние компании, хозяйственная деятельность которых резко отличается от характера деятельности основной материнской компании, например, банк и промышленное акционерное общество, торговое и страховое общества.

       Таким образом, процедура консолидации охватывает такие расчеты, как:

       ♦ консолидация капитала

       ♦ консолидация статей баланса, связанных с внутригрупповыми расчетами и операциями;

       ♦ консолидация финансовых результатов (прибыли или убытков) от внутригрупповой продажи продукции (работ, услуг), а также взаимных объемов продажи продукции (работ, услуг) между основным и дочерними обществами и соответствующих затрат;

       ♦ консолидация прочих взаимных (операционных и внереализационных) доходов и расходов внутри группы;

       ♦ суммы дивидендов основного и дочерних обществ.

       В соответствии с международными стандартами  консолидированная отчетность должна базироваться на определенных принципах и методах (отвечать определенным требованиям).

       1. Принцип полноты. Все активы, обязательства, расходы будущих периодов, доходы будущих периодов консолидированной группы принимаются в полном объеме независимо от доли материнской компании. Долю меньшинства показывают в балансе отдельной статьей под соответствующим заголовком.

       2. Принцип собственного капитала. Поскольку материнская компания и дочерние предприятия рассматриваются как единая экономическая единица, собственный капитал определяется по балансовой стоимости акций консолидируемых предприятий, а также по финансовым результатам деятельности этих предприятий и резервам.

       3. Принцип справедливой и достоверной оценки. Консолидированная отчетность должна быть представлена в ясной и удобной для понимания форме и давать правдивую и достоверную картину активов, обязательств, финансового положения, прибылей и убытков предприятий, входящих в группу и рассматриваемых как единое целое.

       4. Принцип постоянства использования методов консолидации и оценки и принцип функционирующего предприятия. Методы консолидации должны применяться продолжительное время при условии, что предприятие является функционирующим, т.е. не намеревается прекращать свою деятельность в обозримом будущем. Отклонения допустимы в исключительных случаях, причем они должны быть раскрыты в приложениях к отчетности с соответствующим обоснованием. Эти принципы распространяются как на формы, так и на методы составления консолидированной отчетности.

       5. Принцип существенности. Данный принцип предусматривает раскрытие таких статей, величина которых может повлиять на принятие или перемену решения о финансово-хозяйственной деятельности компании.

       6. Единые методы оценки. Активы, пассивы, расходы будущих периодов, прибыли и затраты консолидированной компании должны быть учтены во всей полноте. Не имеет значения, как они представлены в текущем учете и отчетности предприятий, входящих в группу, поскольку материнская компания не налагает запрета и не осуществляет избирательных учетных подходов. Важно, чтобы при консолидировании активы и пассивы материнской компании и дочерних предприятий были оценены по единой методологии, применяемой материнской компанией. Методы оценки по законодательству, которое соблюдает материнская компания, должны применяться при формировании консолидированной отчетности.

       7. Единая дата составления. Консолидированная отчетность должна составляться на дату баланса материнской компании. Показатели отчетности дочерних предприятий также должны быть пересчитаны на дату консолидированной отчетности.

       В зависимости от наличия или отсутствия взаимных операций можно выделить следующие этапы консолидирования:

       ♦ первичная консолидация производится при составлении впервые консолидированной отчетности ранее независимых предприятий и связана с приобретением инвестируемого предприятия;

       ♦ последующая консолидация производится при составлении консолидированной отчетности группы, образованной ранее и уже осуществляющей взаимные операции.

       В зависимости от характера сделки при инвестировании и установлении контроля выделяют два метода составления  первичной консолидированной отчетности:

       ♦ метод покупки (приобретения);

       ♦ метод слияния (поглощения). 

       3 Методы первичной консолидации 

       Самостоятельные предприятия могут объединяться в единую экономическую единицу. Объединения могут привести к созданию нового предприятия, устанавливающего контроль над объединяющимися предприятиями, передаче нетто-активов одного или нескольких объединяющихся предприятий другому предприятию либо расформированию одного или нескольких объединяющихся предприятий.

       Объединение может осуществляться путем покупки нетто-активов или акций другого предприятия.

       Объединение может проводиться также путем  слияния. Несмотря на то что требования к юридическому слиянию в разных странах различны, обычно оно является объединением двух предприятий, в которых:

       ♦ активы и обязательства одного предприятия передаются другому предприятию и первое ликвидируется;

       ♦ активы и обязательства двух предприятий объединяются в новое предприятие и два прежних ликвидируются.

       Объединения бывают горизонтального, вертикального  и конгломеративного типов.

       Горизонтальное  объединение — когда одно предприятие объединяется с другим и оба они относятся к единой отрасли производства.

       Вертикальное  объединение — когда сливаются предприятия, находящиеся на разных полюсах производственного процесса и взаимодействующие по схеме: «поставщик—производитель-покупатель».

       Конгломеративное объединение — когда создается многопрофильное объединение из предприятий многоотраслевой принадлежности.

       Сделки  по объединению, при которых одно из объединяющихся предприятий приобретает  контроль над другим, считаются покупкой.

       Датой покупки признается дата, с которой  покупатель имеет право управлять финансовой и текущей политикой приобретаемого предприятия с целью извлечения выгоды из ее деятельности.

       Контроль  считается установленным, когда  одно из объединяющихся предприятий приобретает право на более чем половину голосов другого объединяющегося предприятия, если только (в исключительных случаях) не будет ясно продемонстрировано, что такое право владения не влечет за собой контроля.

       Дополнительные  признаки контроля:

       ♦ право более чем на половину голосов другого предприятия в силу наличия соглашения с другими инвесторами;

       ♦ право руководить финансовой и производственной политикой другого предприятия в соответствии с уставом или соглашением;

       ♦ право назначать или заменять большинство членов правления или равнозначного руководящего органа другого предприятия;