Допущение непрерывности деятельности его анализ и аудиторское заключение

   Аудитор рассматривает условные факты, касающиеся допущения непрерывности деятельности, при планировании, поскольку такое  рассмотрение позволяет более своевременно обсудить эти вопросы с руководством экономического субъекта, а также  в ходе всего процесса проведения аудита. При этом он анализирует  последствия выявленных условных фактов и их влияние на характер, временные  рамки и объем аудиторских  процедур. Условные факты, которые обусловливают  значительные сомнения в способности  субъекта продолжать свою деятельность непрерывно, могут быть выявлены в  ходе выполнения аудиторских процедур. Процесс их рассмотрения продолжается по мере проведения аудита. В случаях, когда аудитор считает, что установленные  по мере проведения аудита условные факты  обусловливают значительные сомнения в способности субъекта продолжать свою деятельность непрерывно, определенные процедуры приобретают дополнительное значение. Аудитор запрашивает у  субъекта информацию относительно его  деятельности в будущем, в том  числе о планах по получению доходов, привлечении заемных средств  и реструктуризации Долга, снижении или отсрочке расходов или увеличении размера уставного капитала. Он также рассматривает вопрос о том, стали ли доступными какие-либо дополнительные факты или сведения с момента проведения субъектом оценки. При этом аудитором могут быть получены достоверные аудиторские доказательства того, что планы руководства осуществимы и что в результате их реализации ситуация улучшится.

   В число аудиторских процедур могут  входить:

   — анализ и обсуждение с руководством субъекта прогнозов в отношении  движения финансовых потоков, доходов  и т.п.;

   — анализ и обсуждение имеющейся последней  по времени предварительной бухгалтерской  отчетности предприятия;

   — анализ условий привлечения заемных  средств и выявление нарушений  условий погашения таких средств;

   — изучение протоколов собраний акционеров, заседаний совета директоров и комитетов  на предмет упоминания в них о  финансовых трудностях;

   — опрос юристов предприятия, касающийся наличия судебных тяжб и исков  и правильности оценки их результатов  на финансовое состояние предприятия;

   — проверка наличия, правомерности и  возможности обеспечения выполнения договоренностей о предоставлении или сохранении финансирования со стороны  аффилированных и третьих лиц, а  также оценка способности таких  сторон предоставить дополнительные средства;

   — изучение планов субъекта, касающихся невыполненных заказов клиентов;

   — анализ событий после отчетной даты с целью определения, какое воздействие  они оказывают (ослабляющее или  иное) на способность предприятия  продолжать свою непрерывную деятельность.

   Аудитор должен внимательно относиться к  вероятности существования известных  событий (запланированных или иных) или условных факторов, которые могут иметь место в будущем и поставить под сомнение принцип допущения непрерывности деятельности при подготовке бухгалтерской отчетности. Аудитору может стать известно о таких условных факторах в ходе планирования или проведения аудита, в том числе в ходе аудиторских процедур, касающихся событий после отчетной даты.

   Поскольку степень неопределенности, связанной  с последствиями каких-либо условных фактов, повышается по мере отдаленности такого факта, постольку аудитор  должен рассматривать вопрос о целесообразности дополнительных действий только в том  случае, если признаки проблем, связанных  с допущением непрерывности деятельности предприятия, являются значительными. Аудитор вправе попросить организацию  оценить потенциальную значимость условных фактов с точки зрения их влияния на возможность непрерывности  деятельности.

   Аудитор не обязан разрабатывать процедуры (за исключением запроса организации) с целью проверки признаков наличия  условных фактов, которые подвергают значительному сомнению способность  субъекта продолжать свою деятельность непрерывно и которые выходят  за рамки периода, оцениваемого экономическим  субъектом. В случае выявления таких  условных фактов аудитор должен:

   а) проверить планы организации  в отношении будущей деятельности на основе ее оценки допущения о  непрерывности деятельности;'

   б) собрать путем проведения необходимых  аудиторских процедур достоверные  аудиторские доказательства для  подтверждения или опровержения наличия факторов существенной неопределенности, в том числе рассмотреть последствия  любых планов организации и иных факторов;

   в) попросить организацию предоставить информацию в письменном виде, касающуюся ее планов о деятельности в будущем.

   Кроме того, аудитор сравнивает:

   а) ожидаемую финансовую информацию за недавние предшествующие периоды с  действительными результатами;

   б) ожидаемую финансовую информацию за текущий период с действительными  результатами, достигнутыми до данного  момента.

   На  основе полученных аудиторских доказательств  аудитор должен определить, имеет  ли место в соответствии с его  субъективным суждением существенная неопределенность, связанная с условиями  и событиями, которые по отдельности  или в совокупности обусловливают  значительные сомнения в способности  субъекта продолжать свою непрерывную  деятельность.

   Существенная  неопределенность имеет место, если ее потенциальное значение таково, что, в соответствии с суждением  аудитора, для того чтобы представление  бухгалтерской отчетности не вводило  в заблуждение, необходимо четкое раскрытие  информации о характере и последствиях такой неопределенности.

   Если  в бухгалтерской отчетности сделано  адекватное раскрытие информации, аудитору следует выразить безусловно положительное  мнение, но модифицировать аудиторское  заключение, включив в него абзац, привлекающий внимание к ситуации. В нем должно быть отмечено наличие  существенной неопределенности, связанной  с условиями или событиями, которые  обусловливают значительные сомнения в способности субъекта продолжать свою деятельность непрерывно, и должна содержаться ссылка на соответствующий  пункт пояснительной записки  к бухгалтерской отчетности.

   Если  бухгалтерская отчетность не содержит адекватного раскрытия информации, аудитор должен выразить по обстоятельствам  либо мнение с оговоркой, либо отрицательное  мнение (ФПСАД № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности»). В заключении должна быть сделана  конкретная ссылка на наличие существенной неопределенности, которая обусловливает  значительные сомнения в способности  субъекта продолжать свою деятельность непрерывно.

   Если  в соответствии с суждением аудитора субъект не сможет непрерывно продолжать свою деятельность, то аудитору следует  выразить отрицательное мнение и указать, что бухгалтерская отчетность была подготовлена на основе допущения непрерывности деятельности. Если на основе выполненных дополнительных процедур и полученной информации, а также с учетом планов руководства аудитор сочтет, что субъект не сможет непрерывно продолжать свою деятельность, то (независимо от того, была ли раскрыта информация об этом) аудитор делает вывод о том, что использованное при подготовке бухгалтерской отчетности допущение о непрерывности деятельности не является надлежащим, и выражает отрицательное мнение.

   В случае, если руководство субъекта пришло к выводу о том, что использованное при подготовке бухгалтерской отчетности допущение непрерывности деятельности предприятия является неуместным, бухгалтерская  отчетность должна быть подготовлена на основе альтернативных принципов. Если на основе выполненных дополнительных процедур и полученной информации аудитор  приходит к выводу об уместности таких  альтернативных принципов, то он может  выразить безусловно положительное  мнение при условии адекватного  раскрытия информации, но при этом счесть необходимым включить в аудиторское  заключение абзац, указывающий на данную ситуацию, с тем чтобы обратить внимание пользователя на применение иных принципов.

   Если  руководство не желает давать оценку или увеличивать оценочный период в ответ на соответствующую просьбу  аудитора, то в обязанности последнего не входит прояснение ситуации, вызванной  недостаточной аналитической работой  со стороны руководства. В этом случае вполне уместно модифицировать аудиторское  заключение, поскольку для аудитора может оказаться недоступным  получение достаточных надлежащих доказательств, касающихся допущения  непрерывности деятельности при  подготовке бухгалтерской отчетности.

   Отсутствие  в аудиторском заключении указания на серьезное сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности не может и не должно трактоваться экономическим субъектом и заинтересованными пользователями этого заключения как гарантия аудиторской фирмы в том, что экономический субъект будет продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в течение, как минимум, 12 месяцев, следующих за отчетным периодом.

   Факт  того, что экономический субъект  находится в процессе ликвидации после подписания аудиторской организацией аудиторского заключения, в котором  не выражено какого-либо серьезного сомнения в применимости допущения непрерывности  деятельности (в том числе в  течение 12 месяцев, следующих за отчетным периодом) как таковой, не может и  не должен трактоваться экономическим  субъектом и заинтересованными  пользователями аудиторского заключения как свидетельство некачественно  проведенного аудита.

   В случае подписания или утверждения  руководством аудируемого лица бухгалтерской  отчетности значительно позже даты ее составления аудитор должен проанализировать причины такой задержки. Если задержка связана с условными фактами, касающимися допущения непрерывности  деятельности, аудитор рассматривает  необходимость проведения дополнительных аудиторских процедур.

   Серьезное сомнение в применимости допущения  непрерывности деятельности, дополнительные аудиторские процедуры, выполненные  в связи с таким сомнением, а также выводы, сделанные на основе их результатов, подлежат отражению  в рабочей документации аудиторской  фирмы. Последняя должна включить в  итоговую часть аудиторского заключения (после параграфа, выражающего мнение о достоверности отчетности) специальный  поясняющий параграф. Цель его включения  состоит в том, чтобы привлечь внимание заинтересованных пользователей  аудиторского заключения к сведениям, раскрытым в бухгалтерской отчетности экономического субъекта. 

Литература: 

1.Суглобов А.Е. Бухгалтерский учет и аудит : учебное пособие / А.Е. Суглобов,Б.Т. Жарылгасова. 2005. - 496 с. 

2.Коваль И.Г. Аудит:Учебно-методическое пособие.-М. 2004 

3.Белуха Н.Т.    Аудит: Учебник. —, 2000. — 769 с. — (Высшее образование XXI века).  

4.Жарылгасова Б.Т., Суглобов А.Е. Анализ бухгалтерской (финансо¬

вой) отчетности: Учебное пособие. М.: Экономистъ, 2004.

выпуск. 1999. №  № 9,10.