Требование целостности означает необходимость включения в бухгалтерскую отчетность данных обо всех хозяйственных операциях, осуществленных как организацией в целом, так и ее филиалами, представительствами и иными подразделениями, в том числе выделенными на отдельные балансы.

     Требование последовательности означает необходимость соблюдения постоянства в содержании и формах бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним от одного отчетного года к другому.

     В соответствии с требованием сопоставимости в бухгалтерской отчетности должны содержаться данные, позволяющие осуществить их сравнение с аналогичными данными за годы, предшествовавшие отчетному. В Положении оговорено, что если они не сопоставимы по ряду причин, то данные предшествующих периодов подлежат корректировке по установленным правилам.

     Требование соблюдения отчетного периода означает, что в качестве отчетного года в России принят период с 1 января по 31 декабря включительно, т.е. отчетный год совпадает с календарным.

     Для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода (31 декабря для годового бухгалтерского отчета и другие последние дни месяцев для периодической бухгалтерской отчетности, например, для отчетности за январь-февраль в високосные годы — 29 февраля).

     Требование правильного оформления связано с соблюдением формальных принципов отчетности: составление ее на русском языке, в валюте Российской Федерации (в рублях), подписание руководителем организации и специалистом, ведущим бухгалтерский учет (главным бухгалтером и т.п.).² 

2. Бухгалтерская отчетность предприятий, применяющих общую  систему налогообложения
1. Бухгалтерский баланс

     Бухгалтерский баланс должен характеризовать финансовое положение организации по состоянию на отчетную дату.

      Главное отличие новой формы бухгалтерского баланса от прежнего бланка - введение графы (первой по счету) "Пояснения", в которой согласно примечанию к форме указывается номер соответствующего пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Если ориентироваться на пример пояснений, приведенный в Приложении 3 к Приказу N 66н, пояснению к строке "Запасы" присвоен номер 4. Соответствующие пояснения могут быть представлены не ко всем строкам баланса. Кроме того, промежуточная отчетность состоит из баланса и отчета о прибылях и убытках (п. 49 ПБУ 4/99), а приложения и пояснения представляются только вместе с годовой отчетностью, поэтому полагаем, что в промежуточной отчетности первую графу формы баланса можно не заполнять.

     Второе важное отличие новой формы - представление сравнительных показателей за другие отчетные периоды. Напомним: в силу п. 10 ПБУ 4/99 по каждому числовому показателю бухгалтерской отчетности (кроме отчета, составляемого за первый отчетный период) должны быть приведены данные как минимум за два года - отчетный и предшествующий отчетному. Форма баланса, утвержденная Приказом N 67н, предполагала представление сведений на начало отчетного года и на конец отчетного периода.

Теперь  же в любом случае (естественно, при  наличии соответствующих сведений) компания должна включать в отчетность информацию по состоянию:

- на  отчетную дату отчетного периода;

- на 31 декабря предыдущего года;

- на 31 декабря года, предшествующего предыдущему.

В разд. I "Внеоборотные активы" появилась  новая строка "Результаты исследований и разработок".

Кроме того, из разд. I исключена строка "Незавершенное  строительство", поэтому возникает  вопрос, в какой строке баланса теперь следует отражать капитальные вложения в виде затрат по возведению и монтажу объектов основных средств (аккумулируются на субсчетах 08-3 и 07). С одной стороны, согласно п. 20 ПБУ 4/99 в группу статей актива баланса "Основные средства" включены:

- земельные  участки и объекты природопользования;

- здания, машины, оборудование и другие  основные средства;

- незавершенное  строительство.

Следующее изменение, которое носит скорее технический характер, - исключение из наименования строк, предназначенных для отражения финансовых вложений, уточнений об их характере (долгосрочные или краткосрочные). Содержание указанных показателей не меняется: в разд. I по-прежнему нужно указывать долгосрочные финансовые вложения, а в разд. II - краткосрочные. Это следует из п. 41 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" и п. 19 ПБУ 4/99.

Последнее изменение актива баланса - исключение строк, расшифровывающих данные по группам  статей "Запасы" и "Дебиторская  задолженность". Объяснение этому  содержится в п. 3 Приказа N 66н: организация самостоятельно определяет детализацию показателей по статьям отчета

Условие о самостоятельной детализации  показателей бухгалтерской отчетности обусловило изменения и в пассиве  баланса: из формы исключены строки, расшифровывающие такие показатели, как резервный капитал и кредиторская задолженность. Причем строка "Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов" (в прежней форме - код 630) исключена из новой формы, поскольку эта задолженность является кредиторской и может быть раскрыта в пояснениях.

Существенное  изменение состоит во введении в  разд. III новой строки "Переоценка внеоборотных активов" (в наименовании показателя "Добавочный капитал" уточнено: без переоценки). Ранее  результаты переоценки (дооценки) отражались по строке "Добавочный капитал". Изменение формы обеспечит пользователей отчетности наглядной информацией о том, как переоценка внеоборотных активов повлияла на динамику размера собственного имущества организации.

 В  разд. IV "Долгосрочные обязательства" появилась еще одна строка "Резервы под условные обязательства", в которой должны быть отражены созданные организацией резервы в связи с условными обязательствами в соответствии с ПБУ 8/01 "Условные факты хозяйственной деятельности" (в прежней форме указанные резервы отражались в составе резервов предстоящих расходов).

 Другие  поправки являются несущественными:  в наименовании статьи "Уставный  капитал" уточнено, что в нее  также включаются сведения о  складочном капитале, уставном фонде  и вкладах товарищей. В разд. IV и V группы статей "Займы и кредиты" переименованы в "Заемные средства".³ 

2. Отчет о прибылях и убытках

 

     Отчет о прибылях и убытках характеризует  финансовые результаты деятельности организации  за отчетный период и аналогичный  период предыдущего отчетного года. С утверждением Приказа Минфина России от 02.07.2010 N 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" произошли некоторые изменения в порядке представления данных в отчете о прибылях и убытках. В частности, изменилась структура этой отчетной формы.

       Для представления данных в  отчете о прибылях и убытках,  так же как и ранее, предусмотрены  две графы: за отчетный период  текущего года и за аналогичный  период прошлого года. Однако  изменились коды строк, их перечень  в данной отчетной форме и наименования некоторых показателей.

     В новой форме отчета о прибылях и убытках взамен прежних названий показателей "Выручка (нетто) от продажи  товаров, продукции, работ, услуг (за минусом  налога на добавленную стоимость, акцизов  и аналогичных обязательных платежей)" и "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг" введены "Выручка" и "Себестоимость продаж".

       В то же самое время принцип  формирования показателя "Выручка"  не изменился, сумма его по-прежнему  должна представляться за вычетом  НДС.

     Изменение названия строки "Себестоимость  продаж" более адекватно отражает его сущность, поскольку в действующих  Положениях по бухгалтерскому учету  нет определений таких понятий, как "себестоимость проданных  товаров (продукции, работ, услуг)", "коммерческие и управленческие расходы".

     По  строке "Валовая прибыль (убыток)" отражается разница между суммой выручки и себестоимости продаж. Следует отметить, что ранее эта  строка называлась "Валовая прибыль" и соответственно не позволяла адекватно  характеризовать ее содержание, если сумма себестоимости продаж оказывалась больше суммы выручки.

       Строки "Коммерческие расходы", "Управленческие расходы", "Прибыль  (убыток) от продаж", "Доходы  от участия в других организациях", "Проценты к получению", "Проценты  к уплате", "Прочие доходы", "Прочие расходы", "Прибыль (убыток) до налогообложения" в новом отчете о прибылях и убытках остались без изменений.

       К числу изменений содержательного  наполнения отчета о прибылях  и убытках можно отнести также  выделение из состава строки "Текущий налог на прибыль" показателя "Постоянные налоговые обязательства (активы)". Иными словами, постоянные налоговые обязательства, отраженные по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", и постоянные налоговые активы, отраженные по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 99 "Прибыли и убытки", рассматриваются как часть текущего налога на прибыль. Ранее эти данные представлялись в отчете о прибылях и убытках справочно.

     В новом отчете о прибылях и убытках  значительно изменен состав справочной информации. В дополнение к базовой  и разводненной прибыли (убытку) на акцию в справочную информацию включены следующие показатели: "Результат  от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода", "Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода", "Совокупный финансовый результат периода".

     Показатель "Совокупный финансовый результат  периода" заимствован из Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО), в которых принято в отчете о доходах показывать не только прибыли и убытки, но и все операции, связанные с переоценкой, которые относятся на капитал. Появление этого показателя в отчете о прибылях и убытках позволит организациям упростить процедуру его трансформации в отчет о совокупном доходе по МСФО. Понятие "Совокупный финансовый результат периода" - это расчетный показатель, формируемый как сумма строк "Чистая прибыль (убыток)", "Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода" и "Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода".

     Важно отметить, что сложившаяся российская учетная практика позволяет в  состав совокупного дохода включать только результат от переоценки внеоборотных активов, не учтенный при формировании чистой прибыли (убытка), а отнесенный в добавочный капитал. В отношении результата от прочих операций, не включаемых в чистую прибыль (убыток) периода, можно отметить, что перечень таких операций и порядок расчета результата от них пока не определены Минфином России.

       Порядок расчета остальных показателей  нового отчета о прибылях и  убытках ("Базовая прибыль (убыток) на акцию", "Разводненная прибыль  (убыток) на акцию") не изменился.⁴ 

2.4  Отчет о движении капитала 

Новая форма отчета об изменениях капитала состоит из трех разделов.

Раздел 1:

Величина  собственного капитала организации (графа 8) складывается из:

- уставного  капитала (графа 3);

- собственных  акций, выкупленных у акционеров (графа 4);

- добавочного  капитала (графа 5);

- резервного  капитала (графа 6);

- нераспределенной  прибыли (непокрытого убытка) (графа  7).

В разд. 1 новой формы отчета об изменениях капитала, как и прежде, отражается величина собственного капитала организации по состоянию на 31 декабря:

- отчетного года;

- года, предшествующего отчетному;

- года, который предшествует предшествующему  отчетному периоду.

Кроме того, включаются данные об изменении  собственного капитала организации  за отчетный год и за год, предшествующий отчетному периоду. Причем показатели, которые влияют на величину собственного капитала организации, разделены на две группы - увеличение и уменьшение собственного капитала.

При этом в отличие от прежней формы  в разд. 1 новой формы отчета об изменениях капитала не предусмотрено отражение данных в межотчетный период - в период между 31 декабря и 1 января следующего года. Напомним, что в разд. 1 прежней формы в межотчетном периоде отражались изменения учетной политики и результаты переоценки, которые повлияли на величину собственного капитала