Налоговый учет банков

ии произошло становление двухуровневой банковской системы, на первом уровне которой находился Центральный банк РФ, а на втором - все остальные кредитные учреждения, получившие лицензии Банка России на совершение соответствующих банковских операций. Действие закона распространялось только на второй уровень банковской системы. 
   Во-вторых, принятием закона законодатель отделил банки и другие кредитные учреждения, с точки зрения налогообложения, от других субъектов предпринимательства. 
   Налогообложение дохода (а не прибыли) объяснялось прежде всего тем, что данный закон носил явно временный характер и отражал период становления налоговой системы в целом. Как известно налогообложение прибыли является более гибким рычагом регулирования деятельности субъекта предпринимательства, так как прибыль представляет собой определенный результат его деятельности, и то время, как размер дохода может не учитывать произведенные затраты для прибыли. 
   54 
   С 1 января 1994 г. Указом Президента РФ от 22 декабря 1993 г. № 2270 «О некоторых изменениях в налогообложении и во взаимоотношениях бюджетов различных уровней» был отменен действующий порядок налогообложения доходов банков, кредитных учреждений и страховых организаций. Установлено, что налогообложение этих организаций производится в порядке и на условиях, определенных Законом РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций». Этот Указ с учетом изменений и дополнений, внесенных Указом Президента РФ № 2292 от 24 декабря 1993 г., применялся начиная с результатов финансово-хозяйственной деятельности за первый квартал 1994 г. предприятий, организаций, банков, кредитных учреждений и страховщиков. В связи с изданием Указа Президента РФ № 2270 произошел перевод коммерческих банков на систему налогообложения не доходов, а прибыли, которая определяется в соответствии с порядком, установленным Положением «Об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями», утвержденное постановлением Правительства РФ от 16.05.94г. №490. 
   В то же время, с 1 января 2002 г. была введена в действие глава 25 части II Налогового кодекса РФ «Налог на прибыль организаций», которая установила порядок исчисления и уплаты данного налога для банков. 
   Правовые нормы, содержащиеся в главе 25 части II Налогового кодекса РФ «Налог на прибыль организаций», и касающиеся порядка определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль, следует толковать с учетом специфики деятельности банков. 
   Плательщиками налога являются коммерческие банки, включая банки с участием иностранного капитала, а также их филиалы, имеющие отдельный баланс и корреспондентский субсчет. 
   Все банки, получившие лицензию Центрального банка Российской Федерации на проведение банковских операций, исчисляют налогооблагаемую базу для расчета налога на прибыль путем уменьшения общей суммы доходов (без учета налога на добавленную стоимость и специального налога для финансовой 
   55 поддержки важнейших отраслей народного хозяйства) на сумму расходов, 
   включаемых в себестоимость оказываемых услуг, и уточнению полученной разницы на суммы доходов и расходов, относимых непосредственно на финансовые результаты их деятельности. 
   Объектом налогообложения по налогу на прибыль является прибыль банков, рассчитанная в соответствии с Положением «Об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями», утвержденным постановлением Правительства РФ от 16.05.94г. № 490, уменьшенная или увеличенная в соответствии с разделом 2 инструкции ГНС РФ от 10.08.95г. № 37 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций». Кроме этого, применяется Положение «О составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли», утвержденное постановлением Правительства РВ от 05.08.92г. № 552. Целесообразно, чтобы применительно к банкам существовал единый нормативный документ по уплате налогов, так как трудность при исчислении налогов состоит в том, что неясно, какой документ берется за основу, а какой из них является дополнением. 
   Важно также на практике использовать методику формирования налога на прибыль банками, представленную в приложении 1, которая помогает установить алгоритм деятельности ответственных работников банка по исчислению данного налога. 
   При этом следует также учитывать особенности определения валовой прибыли, расходов, включаемых в себестоимость, и порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли банков. 
   Учитывая специфику предоставляемых банками услуг, необходимо фактически определять, какие расходы и затраты относятся на себестоимость при исчислении прибыли банка. 
   В ст.ст. 290 - 291 главы 25 части II Налогового кодекса РФ «Налог на при- 
   56 
   быль организаций» выделены доходы и расходы, непосредственно относимые на финансовые результаты деятельности банка и расходы, не подлежащие отнесению к расходам, включаемых в себестоимость оказываемых услуг, и иным расходам, учитываемым при расчете налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль. 
   С учетом постановления первоначально определяется общая сумма доходов банка, учитываемая при расчете налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль. 
   К доходам банков относятся, в частности, следующие доходы от осуществления банковской деятельности: 
   1) в виде процентов от размещения банком от своего имени и за свой счет денежных средств, предоставления кредитов и займов; 
   2) в виде платы за открытие и ведение банковских счетов клиентов, в том числе банков - корреспондентов, и осуществления расчетов по их поручению, включая комиссионное и иное вознаграждение за переводные, инкассовые, аккредитивные и другие операции, оформление и обслуживание платежных карт и иных специальных средств, предназначенных для совершения банковских операций, за предоставление выписок и иных документов по счетам и за розыск сумм; 
   3) от инкассации денежных средств, векселей, платежных и расчетных документов и кассового обслуживания клиентов; 
   4) от проведения валютных операций, осуществляемых в наличной и безналичной формах, включая комиссионные сборы (вознаграждения) при операциях по покупке или продаже иностранной валюты, в том числе за счет и по поручению клиента, от операций с валютными ценностями. 
   Для определения доходов от покупки (продажи) иностранной валюты принимается разница между фактической ценой покупки (продажи) иностранной валюты и официальным курсом иностранных валют к рублю Российской Федерации, установленному Банком России на дату расчетов по сделке покупки (продажи) иностранной валюты; 
   57 
   5) по операциям купли - продажи драгоценных металлов и драгоценных камней в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью; 
   6) в виде положительной разницы от превышения положительной переоценки иностранной валюты и драгоценных металлов над отрицательной переоценкой; 
   7) от операций по предоставлению банковских гарантий, обязательств, авалей и поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение в денежной форме; 
   9) в виде положительной разницы между полученной при прекращении или реализации (последующей уступке) права требования (в том числе ранее приобретенного) суммой средств и учетной стоимостью данного права требования; 
   11) от депозитарного обслуживания клиентов; 
   12) от предоставления в аренду специально оборудованных помещений и сейфов для хранения документов и ценностей; 
   13) в виде платы за доставку, перевозку денежных средств, ценных бумаг, иных ценностей и банковских документов (кроме инкассации); 
   14) в виде платы за перевозку и хранение драгоценных металлов и драгоценных камней; 
   15) в виде платы, получаемой банком от экспортеров и импортеров, за выполнение функций агентов валютного контроля; 
   16) по операциям купли - продажи коллекционных монет в виде разницы между ценой реализации и ценой приобретения; 
   17) в виде сумм, полученных банком по возвращенным кредитам (ссудам), убытки от списания которых были ранее учтены в составе расходов, уменьшивших налоговую базу, либо списанных за счет созданных резервов, отчисления на создание которых ранее уменьшали налоговую базу; 
   18) в виде полученной банком компенсации понесенных расходов по оплате услуг сторонних организаций по контролю за соответствием стандартам слитков драгоценных металлов, получаемых банком у физических и юридиче- 
   58 ских лиц; 
   19) от осуществления форфейтинговых и факторинговых операций; 
   20) другие доходы, связанные с банковской деятельностью. 
   Не включаются в доходы банка суммы положительной переоценки средств в иностранной валюте, поступившие в оплату уставных капиталов банков. 
   К расходам банков относятся расходы, понесенные при осуществлении банковской деятельности, в частности, следующие виды расходов: 
   1) проценты по: 
   - договорам банковского вклада (депозита) и прочим привлеченным денежным средствам физических и юридических лиц (включая банки - корреспонденты), в том числе за использование денежных средств, находящихся на банковских счетах; 
   - собственным долговым обязательствам (облигациям, депозитным или сберегательным сертификатам, векселям, займам или другим обязательствам); 
   - межбанковским кредитам , включая овердрафт; 
   - приобретенным кредитам рефинансирования, включая приобретенные на аукционной основе в порядке, установленном Центральным банком Российской Федерации; 
   - займам и вкладам (депозитам) в драгоценных металлах. 
   Проценты, начисленные в соответствии с настоящим пунктом, по межбанковским кредитам (депозитам) со сроком до 7 дней (включительно) учитываются при определении налоговой базы исходя из фактического срока действия договоров; 
   2) суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, подлежащим резервированию в порядке, установленном ст. 292 Налогового кодекса; 
   3) суммы отчислений в резерв под обесценение вложений в ценные бумаги, создаваемые кредитными организациями в соответствии с действующим законодательством или нормативно - правовыми актами Центрального банка Российской Федерации с учетом положений ст. 300 Налогового кодекса; 
   4) комиссионные сборы за услуги по корреспондентским отношениям, 
   59 включая расходы по расчетно-кассовому обслуживанию клиентов, открытию 
   им счетов в других банках, плату другим банкам за расчетно-кассовое обслуживание этих счетов, расчетные услуги Центрального банка Российской Федерации, инкассацию денежных средств, ценных бумаг, платежных документов и иные аналогичные расходы; 
   5) расходы (убытки) от проведения валютных операций, осуществляемых в наличной и безналичной формах, включая комиссионные сборы (вознаграждения) при операциях по покупке или продаже иностранной валюты, в том числе за счет и по поручению клиента, от операций с валютными ценностями и расходы по управлению и защите от валютных рисков. 
   6) убытки по операциям купли - продажи драгоценных металлов и драгоценных камней в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью; 
   7) превышение отрицательной переоценки иностранной валюты и драгоценных металлов над положительной переоценкой; 
   8) расходы банка по хранению, транспортировке, контролю за соответствием стандартам качества драгоценных металлов в слитках и монете, расходы по аффинажу драгоценных металлов, а также иные расходы, связанные с проведением операций со слитками драгоценных металлов и монетой, содержащей драгоценные металлы; 
   9) расходы по переводу пенсий и пособий, а также расходы по переводу денежных средств без открытия счетов физическим лицам; 
   10) расходы по изготовлению и внедрению платежно-расчетных средств (пластиковых карточек, дорожных чеков и иных платежно-расчетных средств); 
   11) суммы, уплачиваемые за инкассацию банкнот, монет, чеков и других расчетно-платежных документов, а также расходы по упаковке (включая комплектование наличных денег), перевозке, пересылке и (или) доставке принадлежащих кредитной организации или ее клиентам ценностей; 
   12) расходы по ремонту и (или) реставрации инкассаторских сумок, мешков и иного инвентаря, связанных с инкассацией денег, перевозкой и хранением 
   60 
   ценностей, а также приобретению новых и замене пришедших в негодность сумок и мешков; 
   13) расходы, связанные с уплатой сбора за государственную регистрацию ипотеки и внесением изменений и дополнений в регистрационную запись об ипотеке, а также с нотариальным удостоверением договора об ипотеке; 
   14) расходы по аренде автомобильного транспорта для инкассации выручки и перевозке банковских документов и ценностей; 
   15) расходы по аренде брокерских мест; 
   16) расходы по оплате услуг расчетно-кассовых и вычислительных центров; 
   17) расходы, связанные с осуществлением форфейтинговых и факторинговых операций; 
   18) расходы по гарантиям, поручительствам, акцептам и авалям, предоставляемым банку другими организациями; 
   19) другие расходы, связанные с банковской деятельностью. 
   Не включаются в расходы банка суммы отрицательной переоценки средств в иностранной валюте, поступившие в оплату уставных капиталов кредитных организаций. 
   Полученная в результате такого расчета налогооблагаемая база подлежит обложению налогом на прибыль. 
   Не подлежат обложению налогом на прибыль банка: 
   - проценты по кредитам, предоставленным Правительству РФ, Центральному банку РФ и Банку внешней торговли РФ или под их гарантии; 
   - доходы, полученные банками по государственным ценным бумагам, а также от оказания услуг по размещению государственных ценных бумаг и резервов Федерального казначейства РФ и его территориальных органов. 
   Налогооблагаемая база уменьшается на суммы: 
   - направленные на финансирование жилищного строительства, в том числе в порядке долевого участия; 
   - затрат, осуществляемых в соответствии с утвержденными местными ор- 
   61

ганами государственной  власти нормативами находящихся  на балансе банков, объектов здравоохранения, домов престарелых и инвалидов, детских дошкольных учреждений, детских лагерей отдыха, объектов культуры и спорта, учреждений образования, жилищного фонда, а также затрат банков на эти цели при их долевом участии в содержании перечисленных объектов (затраты банков при долевом участии принимаются в пределах норм, утвержденных местными органами государственной власти, на территории которых находятся указанные объекты и учреждения); 
   - взносов, направляемых на благотворительные цели, в экологические, оздоровительные, образовательные и другие фонды (общественные объединения), общественные организации инвалидов, религиозные объединения, зарегистрированные в установленном порядке, а также предприятиям, учреждениям и организациям культуры, образования, здравоохранения, социального обеспечения, физкультуры и спорта в сумме, не превышающей 50% налогооблагаемой базы; 
   - некоторых других льгот. 
   Следует учитывать, что налоговые льготы не должны уменьшать фактическую сумму налога, исчисленную без учета льгот, более чем на 50%. Налоговая ставка устанавливается в размере 24%. При этом: 
   - сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 7,5%, зачисляется в федеральный бюджет; 
   - сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 14,5%, зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации; 
   - сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 2%, зачисляется в местные бюджеты. 
   Законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации вправе снижать для отдельных категорий налогоплательщиков налоговую ставку в части сумм налога, зачисляемых в бюджеты субъектов Российской Федерации. При этом указанная ставка не может быть ниже 10,5 процента. 
   Сумма налога определяется банками самостоятельно. В течение квартала, 
   62 
   который является налогооблагаемым периодом, банки производят авансовые взносы налога исходя из планируемой суммы прибыли за квартал. 
   Авансовые взносы осуществляются ежемесячно не позднее 15-го числа равными долями в размере одной трети квартальной суммы. С целью контроля за правильностью определения и полнотой перечисления в бюджет авансовых взносов банки представляют налоговым органам по месту своего нахождения справки об авансовых суммах налога по установленной форме. 
   По окончании налогооблагаемого периода сумма налога на прибыль, исчисленная банками исходя из фактически полученной прибыли, вносится ими в бюджет по квартальным расчетам в пятидневный срок ее дня, установленного для представления квартальных бухгалтерских отчетов, а по годовым расчетам - в десятидневный срок со дня, установленного для представления бухгалтерского отчета за год. 
   Следует отметить, что коммерческие банки являются плательщиками и других налогов, которые имеются в налоговой системе Российской Федерации. 
   Таким образом, мы рассмотрели основные вопросы, связанные с налогообложением банков. Представленный анализ способствует эффективной деятельности коммерческих банков, предполагает его учет в процессе налогового планирования и способствует устранению проблем во взаимоотношениях с налоговыми органами. 
   В четвертом разделе дипломной работы рассмотрим особенности ведения налогового учета банком и предложим модель оптимизации налогообложения его прибыли.  
 

63 Раздел IV. Особенности  ведения налогового учета банками 
   Учет в коммерческих банках осуществляется в соответствии с правилами, установленными Центральным банком Российской Федерации. Банки представляют ЦБ РФ или его управлению по месту нахождения коммерческого банка баланс на 1-е число месяца, квартальную оборотную ведомость и годовой бухгалтерский отчет. 
   Следует отметить, что налоговый учет - это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом. 
   Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения операций, осуществленных банком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога. 
   Система налогового учета организуется банком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается банком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя банка.

Изменение порядка  учета отдельных операций в целях налогообложения осуществляется банком в случае изменения законодательства или применяемых методов учета. При этом решения о любых изменениях должны отражаться в учетной политике для целей налогообложения и применяться с начала нового налогового периода. 
   Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для це- 
   64 
   лей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом налогу на прибыль. Подтверждением данных налогового учета являются: 
   1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); 
   2) аналитические регистры налогового учета; 
   3) расчет налоговой базы. 
   Формы аналитических регистров налогового учета для определения налоговой базы, являющиеся документами для налогового учета, в обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты: 
   - наименование регистра; 
   - период (дату) составления; 
   - измерители операции в денежном выражении; 
   - наименование хозяйственных операций; 
   - подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров. 
   Содержание данных налогового учета (в том числе данных первичных документов) является налоговой тайной. Лица, получившие доступ к информации, содержащейся в данных налогового учета, обязаны хранить налоговую тайну. 
   В целях обеспечения гласности в работе коммерческих банков и доступности информации об их финансовом положении их годовые балансы, утвержденные общим собранием акционеров, а также отчет о прибылях и убытках должны публиковаться в печати (после подтверждения достоверности представленных в них сведений аудиторской организацией). 
   Следует подчеркнуть, что коммерческие банки являются независимыми рыночными организационными структурами и отличаются высокой степенью экономической самостоятельности. Одновременно банки несут и полную экономическую ответственность за результаты своей деятельности. Никакие орга- 
   65 
   ны государственного управления не вправе диктовать банкам условия их деятельности на рынке, но, с другой стороны, никто не возместит коммерческому банку убытки и не возьмет его риски на себя. Как независимые рыночные организационные структуры, акционерные (паевые) банки организуют свою деятельность на условиях коммерческого расчета, который подразумевает полную экономическую самостоятельность и ответственность в процессе хозяйствования. 
   При работе в условиях коммерческого расчета все текущие расходы банка должны полностью покрываться его доходами, а дальнейшее развитие финансироваться за счет накопленных на эту цель собственных средств. Поэтому коммерческий банк, будучи экономически независимым в границах, определенных законом, от каких-либо юридических и физических лиц, должен так строить тактику и стратегию своей деятельности, чтобы, рентабельно работая, одновременно формировать достаточные накопления денежных средств для развития производственно-технической базы. 
   Отсюда движущим мотивом деятельности коммерческого банка является прибыль, получаемая в результате кругооборота банковского капитала, а также использования заемных и привлеченных средств. 
   Банк должен работать надежно и исключать из своей деятельности осуществление операций с высокой степенью риска (хотя, возможно, очень доходных), которые могут привести к серьезному ухудшению его финансового состояния. Это в первую очередь вызвано тем, что банк несет экономическую ответственность перед очень широким кругом предприятий, организаций, граждан по своим обязательствам в соответствии с заключенными договорами, например, в части своевременного и полного возврата им денежных средств, внесенных ранее во вклады и депозиты, размещенных в ценные бумаги банка. Следует учитывать, что учредители и другие акционеры (пайщики) банка несут солидарную ответственность по денежным обязательствам банка в доле их участия средствами в уставном капитале банка, т. е. в самом крайнем случае банк должен возвратить заемные и привлеченные средства гражданам, юридическим 
   66 
   лицам за счет средств, ранее внесенных своими акционерами (пайщиками), или других собственных средств. 
   Статьи доходов и расходов, учитываемых при определении фактической балансовой прибыли, автор указал в третьем разделе дипломной работы. 
   Следует учитывать, что по ряду указанных статей фактически произведенные расходы относятся на затраты банка не в полной сумме, а в пределах установленных норм, сверх них осуществляются за счет прибыли банка. 
   Прибыль банка образуется по результатам его деятельности как разность между фактически полученными доходами и произведенными затратами и распределяется, как правило, по итогам работы за квартал, а в окончательном варианте - за год. 
   Формирование налогооблагаемой базы по налогу на прибыль банков начинается с контроля за отражением поступающих доходов в бухгалтерском учете. Важным в этом отношении является четкое отслеживание доходов на счете 701. При этом следует учитывать возможность их отражения не на счете доходов, (что в последствии сказывается на конечном финансовом результате и приводит к снижению балансовой прибыли), а на счетах «Прочие активы и пассивы» (счет 474), «Расчеты с дебиторами и кредиторами» (счет 603), где могут находиться денежные средства как невнесенные суммы или доходы, относимые на счет 701, но продолжающие оставаться на счете 613 «Доходы будущих периодов». 
   Прежде всего из полученной балансовой прибыли банк уплачивает в порядке и размерах, установленных законодательством, налоги в бюджет. Часть прибыли направляется на увеличение резервного фонда коммерческого банка. 
   Важно отметить, что банк в процессе своей деятельности должен расширять основные фонды, приобретая оборудование, вычислительную технику, средства транспорта и связи, а также улучшать условия труда и быта своих работников. В этой связи для финансирования затрат в этой области часть прибыли банка направляется в фонд накопления. В целях экономического стимулирования труда работников банка определенная доля прибыли перечисляется в 
   67 
   фонд потребления. Оставшаяся после вышеуказанных отчислений прибыль по решению общего собрания акционеров (пайщиков) может направляться на пополнение уставного капитала банка и использоваться на выплату дивидендов акционерам (пайщикам). 
   При этом владельцы привилегированных акций получают доход в виде дивидендов в установленной ранее доле от номинала акций, а держатели обыкновенных акций - с учетом остающейся прибыли, которая может быть направлена на выплату дивидендов по этим акциям. 
   Проиллюстрируем вышеизложенное примером распределения балансовой прибыли коммерческого банка, полученной по итогам работы за год (табл. 1). 
   Таблица 1 Распределение балансовой прибыли коммерческого банка 
   Сумма, 
   Распределение прибыли тыс. руб. 
   Балансовая прибыль - всего 120 000 
   Уплачены налоги в бюджет 49 200 
   Прибыль, остающаяся к распределению 70 800 
   Прибыль направлена:  
   в резервный фонд коммерческого банка (15%) 10 620 
   в фонд накопления (40%) 28 320 
   в фонд потребления (20%) 14 160 
   на благотворительные цели 708 
   на выплату дивидендов акционерам (пайщикам) банка(24%) 16 992 
   Операции банка по формированию своих доходов и расходов отражаются соответственно на балансовых счетах первого порядка № 701 и 702. Доходы и расходы банка классифицированы по видам и назначению и учитываются на соответствующих лицевых счетах по названным балансовым счетам. Основными доходами банка, как уже отмечалось, являются проценты по предоставленным ссудам и различные комиссионные сборы за кредитно-расчетное обслуживание клиентов; в составе расходов банка основной удельный вес падает на уплаченные проценты по депозитам, по ссудам, полученным от других банков, за- 
   68 
   работную плату своих работников, амортизацию основных средств. 
   Периодически, один раз в месяц или в квартал, счета по доходам и расходам банком закрываются, и их остатки переносятся на счет № 703. Остатки со счета № 701 попадают в кредит счета прибыли, а остатки со счета № 702 в дебет этого счета. В результате этих записей на счете № 703 и выявляется прибыль. 
   Использование банковской прибыли учитывается на счете № 705 «Использование прибыли». По данному балансовому счету также открывается несколько лицевых счетов по каждому направлению использования банков своей прибыли. 
   Остатки по счетам № 705 и № 703 нарастают в течение всего года. После утверждения годового отчета банка эти счета взаимно закрываются. 
   Рассматривая экономическую деятельность коммерческого банка, следует отметить особенности функционирования структурных подразделений, которые могут входить в его состав, - филиалов. В связи со стремлением коммерческих банков расширить свою производственную базу в последнее время процесс создания филиалов активизировался. Прежде всего следует указать на тот факт, что филиалы коммерческого банка не имеют статуса юридического лица. Для обеспечения всесторонней деятельности филиала коммерческий банк выделяет ему необходимое имущество и денежные средства, которыми филиал распоряжается в пределах предоставленных ему прав. В целях повышения эффективности работы филиал банка осуществляет свою деятельность на началах коммерческого расчета, всегда соизмеряя доходы с расходами, стремясь при этом получить максимум прибыли. 
   Руководит филиалом управляющий (директор), который назначается правлением коммерческого банка и во всех договорных экономических взаимоотношениях с контрагентами выступает от имени коммерческого банка. При этом руководителю филиала предоставлено право заключать кредитные договоры, а также договоры на приобретение или передачу предприятиям, организациям на условиях аренды оборудования, транспортных средств и иного имущества (ли- 
   69 
   зинг), быть участником акционерных обществ, ассоциаций, деятельность которых соответствует интересам филиала, принимать долевое участие в хозяйственной деятельности предприятий, организаций, а также в консорциумах. Во всех случаях ответственность по обязательствам филиала несет коммерческий банк. 
   Коммерческий банк устанавливает филиалу штатное расписание и соответственно фонд заработной платы; определяет нормативы отчислений от прибыли филиала в фонды специального назначения, которые обычно создаются по месту нахождения филиала; решает вопросы премирования руководства филиала; выделяет филиалу кредитные ресурсы. 
   Часть прибыли, которая остается после ее направления в фонды специального назначения, филиал перечисляет в установленной доле коммерческому банку. В настоящее время в практике существует несколько вариантов взаимоотношений между филиалом и коммерческим банком по поводу распределения между ними прибыли, однако всегда нужно стремиться к тому, чтобы обеспечить в равной мере экономические интересы как филиала, так и коммерческого банка в целом. 
   Результаты деятельности филиала отражаются в его месячных, квартальных и годовых бухгалтерских балансах, которые являются составной частью соответствующих консолидированных балансов коммерческого банка. 
   Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет). Для этого используются аналитические регистры налогового учета - сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета. 
   Следует отметить, что данные налогового учета - это данные, которые учитываются в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообло- 
   70 
   жения. Аналитический учет данных должен быть так организован налогоплательщиком, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы. 
   Регистры налогового учета ведутся в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронном виде и любых машинных носителях. При этом формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике организации для целей налогообложения. 
   Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах налогового учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их. 
   Расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется банком самостоятельно в соответствии с нормами, установленными Налоговым кодексом РФ, исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года. Он должен содержать следующие данные: 
   1. Период, за который определяется налоговая база (с начала налогового периода нарастающим итогом). 
   2. Сумма доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде. 
   3. Сумма расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации. 
   4. Прибыль (убыток) от реализации. 
   5. Сумма внереализационных доходов. 
   6. Сумма внереализационных расходов. 
   7. Прибыль (убыток) от внереализационных операций. 
   8. Итого налоговая база за отчетный (налоговый) период. 
   Следует отметить особенности ведения налогового учета банками. Налогоплательщики - банки ведут налоговый учет доходов и расходов, полученных от осуществления банковской деятельности, на основании отражения операций и сделок в аналитическом учете в соответствии с установленным порядком признания дохода и расхода. Аналитический учет доходов и расходов, полу- 
   71 
   ченных в виде процентов по долговым обязательствам, ведется в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 328 Налогового кодекса. 
   Доходы и расходы по хозяйственным и другим операциям, относящимся к будущим отчетным периодам, по которым были произведены в текущем отчетном периоде авансовые платежи, учитываются в сумме средств, подлежащих отнесению на расходы при наступлении того отчетного периода, к которому они относятся. Аналитический учет доходов и расходов по хозяйственным операциям ведется в разрезе каждого договора с отражением даты и суммы полученного (выплаченного) аванса и периода, в течение которого указанная сумма относится на доходы и расходы. 
   Комиссионные сборы за услуги по корреспондентским отношениям, уплаченные налогоплательщиком, расходы по расчетно-кассовому обслуживанию, открытию счетов в других банках и другим аналогичным операциям относятся на расходы на дату совершения операции, если в соответствии с договором предусмотрены расчеты по каждой конкретной операции, либо на последний день отчетного (налогового) периода. В аналогичном порядке налогоплательщиком ведется учет по доходам, связанным с осуществлением операций по расчетно-кассовому обслуживанию клиентов. 
   Сумма положительных (отрицательных) разниц, возникающих от переоценки учетной стоимости драгоценных металлов при ее изменении, включается в состав доходов в виде суммы сальдо превышения положительной переоценки над отрицательной, а в состав расходов - в виде суммы сальдо превышения отрицательной переоценки над положительной, на последний день отчетного (налогового) периода. При реализации драгоценных металлов доходом признается положительная разница между ценой реализации и учетной стоимостью таких драгоценных металлов на дату их реализации, а расходом - отрицательная разница. Под учетной стоимостью драгоценных металлов понимается их покупная стоимость с учетом переоценки, проводимой в течение срока нахождения таких металлов у налогоплательщика в соответствии с требованием Центрального банка Российской Федерации. 
   72 
   При учете операций с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом которых являются иностранная валюта и драгоценные металлы, требования и обязательства определяются с учетом переоценки стоимости базисного актива в связи с ростом (падением) курса иностранных валют к российскому рублю и цен на драгоценные металлы, устанавливаемых Центральным банком Российской Федерации. 
   По сделкам, связанным с операцией купли - продажи драгоценных камней, налогоплательщик отражает в налоговом учете количественную и стоимостную (масса и цена) характеристику приобретенных и реализованных драгоценных камней. Переоценка покупной стоимости драгоценных камней на прейскурантные цены не признается доходом (расходом) налогоплательщика. 
   Аналитический учет ведется по каждому договору купли - продажи драгоценных камней. В аналитическом учете отражаются даты совершения операций купли - продажи, цена покупки, цена продажи, количественные и качественные характеристики драгоценных камней. 
   Важным аспектом налогового учета и в целом деятельности по исчислению и уплате налогов банками являются вопросы оптимизации налогообложения. В этой связи банкам предлагается принципиально новая система оплаты за стандартные банковские услуги «Капитал», которая вне зависимости от величины оборотов в банке, позволит клиенту самостоятельно снимать размер комиссии за любую (или все сразу) из набора следующих услуг: 
   • инкассация; 
   • пересчет наличности; 
   • снятие наличности с расчетного счета; 
   • конверсионные и биржевые операции; 
   • осуществление валютных переводов в долларах США; 
   • валютный контроль; 
   • операции по карточному счету. 
   Тарифная система «Капитал» очень проста в использовании: 
   - авансируя в качестве оплаты комиссий за стандартные банковские услуги 
   73 
   суммы в размере 3000, 10000 и 50000 рублей на 1 месяц вперед, клиент в течение этого месяца получает скидки от стандартных банковских тарифов на вышеуказанные услуги в размере 10%, 20% и 30% соответственно. При этом клиент самостоятельно выбирает в указанных параметрах размер скидки, который не зависит от объема операций по счету в банке, а зависит только от величины суммы, которая ежемесячно уплачивается Банку за стандартные банковские услуги. Получение скидки оформляется заключением Дополнительного соглашения к Договору банковского счета сроком 30 календарных дней; 
   - при работе в рамках тарифной системы «Капитал» банк будет списывать дисконтированные суммы комиссий за фактически произведенные операции с предварительно авансированных средств. Если сумма аванса будет полностью списана до истечения 30-ти календарных дней с момента обнуления суммы, клиент автоматически переводится на стандартные действующие тарифы; 
   - если сумма аванса не будет использована полностью в течение 30-ти календарных дней, неиспользованный остаток списывается в доходы банка как оплата за обслуживание клиентского счета. В этой связи следует разработать три основных вида скидок (более подробно см. приложение № 2). Рассмотрим в качестве примера систему «Капитал 30». При использовании стандартных тарифов банком в качестве дохода будет получена комиссия в размере: (сумма по каждой операции - 100000 рублей). 
   1. Инкассация денежной наличности. 100000*0,1%= 100 
   2. Пересчет денежной наличности. 100000*0.15%= 150 
   Выдача наличных денежных средств. 100000*0,7%=700 
   4. Конверсионные и биржевые операции: 100000*0,3%=300 
   5. Осуществление функций валютного контроля. 100000*0,1%= ЮО 
   6. Платежи в долларах США с валютного счета в течение 24 часов. 40*27(KypcRUR)=1080 
   7. Операции по карточному счету. 100000*0.7%=700 
   ИТОГО: (Сумма будет списана в доходы банка, увеличивая налогооблагаемую прибыль) 3130 
   74 
   При использовании тарифов по системе «Капитал 30» банком будет получена комиссия в размере: (сумма по каждой операции - 100000= рублей) 
   1. Инкассация денежной наличности. 100000*0,07%=70 
   2. Пересчет денежной наличности. 100000*0,105%= 105 
   3. Выдача наличных денежных средств. 100000*0,49%= 490 
   4. Конверсионные и биржевые операции: 100000*0.21%=210 
   5. Осуществление функций валютного контроля. 100000*0,07%=70 
   6. Платежи в долларах США с валютного счета в течение 24 часов. 28*27(курс RUR)=756 
   7. Операции по карточному счету. 100000*0.49%=490 
   ИТОГО: (Сумма будет списана в доходы банка, увеличивая налогооблагаемую прибыль) 2191 
   Имея подобное уменьшение налогооблагаемой прибыли на 939 рублей, банк одновременно получает на 1 месяц в свободное пользование 50000 рублей, авансируемых клиентом по условиям Дополнительного соглашения. Выгода является достаточно очевидной. 
   Таким образом, мы рассмотрели особенности ведения налогового учета доходов и расходов банков. Налоговый учет - это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом. Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения операций, осуществленных банком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога. 
   Важным аспектом налогового учета и в целом деятельности по исчислению и уплате налогов банками являются вопросы оптимизации налогообложения. В этой связи в дипломной работе предлагается принципиально новая система оплаты за стандартные банковские услуги «Капитал», позволяющая оптимизировать налогообложение прибыли коммерческого банка. 
   75 Заключение 
   В ходе формирования банковской системы все большую актуальность приобретают вопросы взаимных отношений налоговых органов и банков, что связано с функциональными особенностями и задачами банка как учреждения, призванного обеспечивать надлежащее перераспределение финансовых ресурсов между участниками экономических отношений. 
   Банки во взаимоотношениях с налоговыми органами, в отличие от всех прочих субъектов налогообложения, с одной стороны выступают как обычные налогоплательщики, а с другой как их партнеры. Коммерческие банки осуществляют кассовое обслуживание налогового законодательства, а именно - исполнение поручений налогоплательщиков на внесение налогов, зачисление их в определенные бюджеты, взыскание недоимок и т.д. Такая работа занимает большой удельный вес в деятельности банков. Всю работу для бюджета и налоговых органов банки выполняют за свой счет. Возложенные на коммерческий банк полномочия по контролю за движением денежных средств и своевременным поступлением платежей в бюджет вытекают из самой экономической природы банковской деятельности и служат целям упорядочения процесса перераспределения финансовых ресурсов. 
   В настоящее время в России нет еще разработанной и официально признанной программы развития и совершенствования кредитных учреждений. Центральный банк, в функции которого входит организация надзора за банковской деятельностью, в основном, свое внимание концентрирует на денежно -кредитном регулировании. При всей его важности банковский сектор не может развиваться достаточно успешно в таком направлении. В этих условиях по существу коммерческий банк сам борется с рыночной стихией и выбирается из сложной экономической ситуации. 
   В России происходят частые изменения налогового законодательства, что связано с высоким динамизмом процессов, протекающих в хозяйственной жизни России, а также необходимостью быстрого реагирования на них со стороны государства. В целом, изменения носят объективный и необходимый характер. Вместе с тем, наиболее важные, концептуальные положения налоговой системы России за период ее действия не претерпели серьезных изменений. В нормативных актах по налогообложению существует много нестыковок между собой, имеет место нечеткое изложение инструктивного материала. Таким образом, снижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и другим налогам коммерческих банков объясняется не столько умышленным сокрытием прибыли, сколько разумным использованием разночтений в существующем налоговом и банковском законодательстве. 
   Банки - неотъемлемая составляющая современного денежного хозяйства, их деятельность тесно связана с потребностями воспроизводства. Коммерческие банки призваны регулировать движение всех денежных потоков, в первую очередь кредитных, способствовать обеспечению наиболее рационального использования финансовых ресурсов общества и перелива капитала в те отрасли хозяйства страны, где отдача от вложений будет максимальной. Управляя денежными средствами, банк стремится достичь ряда целей. Цели банка - это цели людей и организаций, от которых зависит банк или которые зависят от банка. Банк должен обеспечить заработную плату персоналу, прирост капитала или прибыль акционерам, ликвидность и прибыль вкладчикам, налоги государству, нормативы регулирования ЦБ. 
   Источником развития банков и налогового наполнения бюджета в конечной счете является прибыль. Банкир мечтает о минимальной ставке налога, будучи обязанным обеспечить устойчивость, эффективность и развитие банка. Главным же показателем развития и устойчивости, источником доверия и привлечения акционеров и вкладов является рост собственного капитала банка. Капитал - это буфер для покрытия ущербов кредитного, процентного, валютного рисков, риска ликвидности. Капитал снижает зависимость от открытого рынка, покрывает невозврат ссуд, выполняя функции страхового фонда. Достаточность капитала позволяет наращивать активность на рынках привлечения ресурсов и инвестиций. 
   77 
   Самым привлекательным источником роста капитала банка является прибыль, остающаяся после налогообложения, и нераспределенная прибыль. Этот капитал дешевле акционерного и не угрожает потерей контроля над банком. 
   Банки, как и все хозяйственные субъекты, получающие прибыль или доходы, в соответствии с принципами налоговой системы, подлежат налогообложению, участвуют в формировании государственного централизованного фонда, необходимого государству для выполнения свойственных ему функций. 
   Вопросы налогообложения банков решаются в соответствии налоговым законодательством Российской Федерации, в первую очередь положениями Налогового кодекса РФ. При решении проблем в области исчисления и уплаты различных видов налогов большое методическое значение играют инструктивные материалы Министерства РФ по налогам и сборам, Постановления Правительства России, указания Министерства финансов. 
   Специфика деятельности коммерческих банков во многом определяет особенности их налогообложения. Обоснование направлений функционирования банков в современных условиях позволяет установить порядок исчисления и уплаты различных видов налоговых платежей, грамотно организовать налоговый и бухгалтерский учет, определить место и обязанности банка как субъекта налогообложения. 
   Налогообложение банков в настоящее время производится в общем порядке. Механизм определения налогооблагаемой базы, размер налоговых ставок и характер налоговых льгот применительно к банкам в ряде случаев может существенно отличаться от общепринятого, что и было проанализировано в настоящей дипломной работе. 
   Теоретическая и практическая значимость работы заключается в том, что проведенный в ней анализ позволяет решить сложные вопросы налогообложения коммерческих банков в современных условиях, а в некоторых случаях оптимизировать их деятельность по исчислению и уплате отдельных налогов. 
   78 Список литературы 
   1. Налоговый кодекс Российской Федерации //Полный сборник кодексов Российской Федерации. - М: Издательство ЗАО «Славянский дом книги», 2001. 
   2. Закон Российской Федерации № 2118-1 «Об основах налоговой системы» // Российская газета. - 1992. -10 марта. 
   3. Федеральный закон от 08.07.1999г. № 139-ФЗ «О внесении дополнений в Федеральный закон «О Центральном банке Российской федерации (Банке России)». 
   4. Федеральный закон от 03.02.1996г. № 17-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Закон РСФСР «О банках и банковской деятельности». 
   5. Положение об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными организациями. Утверждено постановлением Правительства РФ от 16.05.1994г. №490. 
   6. Инструкция № 37 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога

на прибыль  предприятий и организаций». 
   7. Письмо ГНС по г. Москве от 01.12.1997г. №11-13/31390 «О налогообложении прибыли банков». 
   8. Письмо ГНС по г. Москве от 11.05.1999г. №11-13/13116 «О расчетах по налогу на прибыль». 
   9. Письмо ГНС по г. Москве от 16.02.1999г. №12-14/4015 «О порядке проведения кредитными учреждениями переоценки драгоценных металлов». 
   10. Кашин В.А. Налоговая доктрина и налоговое право //Финансы. - 2001. -№ 7. - С.27-29. 
   .11. Миляков Н.В. Налоги и налогообложение: Курс лекций. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: ИНФРА-М, 2001. - 304 с. 
   12. Налоги и налогообложение: Учебное пособие для вузов /Под ред. И.Г.Русаковой, В.А.Кашина. - М.: ЮНИТИ, 2000. - 495 с. 
   79 
   13. Налоговая система России. Учебник / Под ред. Д.Г. Черника. - М.: Проспект. - 2000. 
   14. Павлова Л.П. Проблемы совершенствования налогообложения в Российской Федерации //Финансы. - 1998. - № 1. - С.23-26. 
   15. Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в Российской Федерации: Учебник для вузов. Изд. 3-е доп. и перераб. - М.: Международный центр финансово-экономического развития, 2001. - 448 с. 
   16. Петров Ю. Налоговый кодекс РФ и реформа финансово-кредитной системы: упорядочение фискальных отношений или ослабление налогового бремени? //Российский экономический журнал. - 1998. - № 4. - С.35-51. 
   17. Пушкарева В.М. Налоговая реформа как фактор рыночного развития //Финансы. - 1999. -№11.- С.27-29. 
   18. Россия в цифрах: Крат. стат. сб. /Госкомстат России. - М., 2002. - 397 с. 
   19. Рябова Р.И. Налоги. - М.: ЗАО «Бизнес-школа Интел-Синтез», 2001. -192 с. 
   20. Тодосийчук А. Модель налоговой системы и экономический рост //Налоги. - 1999. - № 2. - С.34-40. 
   22. Ушаков Е. Недвижимость в системе налогообложения //Российский экономический журнал. - 1999. - № 2. - С.42-49. 
   23. Финансы. Денежное обращение. Кредит: Учебник для вузов /Под ред. Дробозиной Л.А. - М.: ЮНИТИ, 1997. - 375 с. 
   24. Фокин Ю., Кирова Е. Налоговая нагрузка: проблемы и пути решения //Экономист. - 1998. - № 10. - С.52-59. 
   25. Шаталов С.Д. Развитие налоговой системы России. - М., МЦФЕР, 2000. -32с. 
   26. Юткина Т.Ф. Налоговедение: от реформы к реформе. - М.: ИНФРА-М, 1999.-293 с. 
   27. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. Изд. 3-е, перераб. и доп. - М.: ИНФРА-М, 2003. - 576 с. 
   80 
   Приложение 1 Методика формирования налога на прибыль банками 
    
   81 
   Приложение 2 
   Модель оптимизации налогообложения прибыли коммерческого банка 
   «Капитал 10» 
   Стандартный действующий тариф «Капитал 10» 
   I. Инкассация денежной наличности с выездом Инкассатора к Клиенту Тариф включает НДС. 100 руб. от суммы до 99 999 руб.; 0,1% от суммы свыше 100 000 руб. 90 руб. от суммы до 99 999 руб.; 0,09% от суммы свыше 100 000 руб. 
   2. Пересчет денежной наличности 0,15% 0,135% 
   3. Выдача наличных денежных средств (кроме средств на заработную плату и приравненных к ней выплат) 0,7% 0,63% 
   4. Конверсионные и биржевые операции: - перевод денежных средств, задействованных для совершения операций по покупке/продаже валютных средств; 0,3% 0,27% 
   5. Осуществление функций валютного контроля. Тариф исчисляется от стоимости экспортно-импортного контракта и включает НДС. 0,1% 0,09% 
   6. Платежи в долларах США с валют ного счета в течение 24 часов 40 долларов США 36 долларов США 
   7. Комиссия за совершение операций по карточному счету 0,7% 0,63% 
   «Капитал 20» 
   Стандартный действующий тариф "Капитал 20» 
   1. Инкассация денежной наличности с выездом Инкассатора к Клиенту. Тариф включает НДС. 100 руб. от суммы до 99 999 руб.; 0,1% от суммы свыше 100 000 руб. 80 руб. от суммы до 99 999 руб.; 0,08% от суммы свыше 100 000 руб. 
   2. Пересчет денежной наличности 0,15% 0,12% 
   3. Выдача наличных денежных средств (кроме средств на заработную плату и приравненных к ней выплат) 0,7% 0,56% 
   4. Конверсионные и биржевые операции: - перевод денежных средств, задействованных для совершения операций по покупке/продаже валютных средств; 0,3% 0,24% 
   5. Осуществление функций валютного контроля. Тариф исчисляется от стоимости экспортно-импортного контракта и включает НДС. 0,1% 0,08% 
   б. Платежи в долларах США с валютного счета в течение 24 часов 40 долларов США 32 доллара США 
   7. Комиссия за совершение операций по карточному счету 0,7% 0,56% 
   82 
   Продолжение приложения 2 
   «Капитал 30»