Налоговый учет банков

3 Введение 
   Проблемы налогообложения являются наиболее актуальными в современной отечественной экономической науке и практике. Налоги оказывают существенное влияние на характер экономических процессов в обществе. Это выражается в их воздействии на инвестиционную активность хозяйствующих субъектов, рост производства, безработицу, теневую экономику и т.д. 
   Существенное значение играет налогообложение банковской деятельности. Налоги в банковской системе занимают важное место как инструмент проведения централизованной финансово-кредитной политики государства и призваны наилучшим образом обеспечить: 
   - фискальную политику, накопление централизованных финансовых ресурсов в банках на разных уровнях управления (федеральном, региональном, местном), необходимых для финансирования различных мероприятий, осуществляемых за счет бюджетных средств; 
   - взаимоотношения предприятий с бюджетом. Переход к налоговым методам регулирования финансовых взаимоотношений государства с предприятиями предполагает единство калькулирования затрат на производство и реализацию продукции и исчисления прибыли; 
   - защиту хозрасчетных, коммерческих интересов предпринимателя (предприятия) и покупателей в условиях рыночной экономики; 
   - создание мотивации в связи со стремлением получить прибыль для внедрения достижений научно-технического прогресса и новых технологий, обеспечивающих выпуск высококачественной, конкурентоспособной продукции. 
   В этой связи построение эффективной налоговой системы, обеспечение ее ясности, предсказуемости, стабильности налогообложения являются важными условиями повышения предпринимательской и инвестиционной активности, прогресса Российской Федерации на пути создания рыночной экономики. 
   Актуальность темы выпускной квалификационной работы обусловлена следующими обстоятельствами. 
   Во-первых, недостаточная научно-методическая разработанность проблем налогообложения применительно к современному периоду определяет необходимость преодоления негативных тенденций, вызванных просчетами и ошибками в сфере исчисления и уплаты налогов, в том числе и коммерческими банками. 
   Во-вторых, развитие в России рыночных отношений обусловливает необходимость совершенствования практических подходов к исчислению и уплате различных видов налогов коммерческими банками. Адекватная рыночным отношениям налоговая политика предполагает применение налогов как важнейших методов регулирования экономической активности хозяйствующих субъектов. 
   В-третьих, налоги играют исключительно важную роль в развитии экономики, расширении социально-экономических возможностей государства. В современных условиях многие предприятия и кредитные учреждения оказались в сложном финансово-экономическом положении. В этой связи актуальными являются проблемы обобщения существующей практики налогообложения и выработки рекомендаций по ее совершенствованию, обеспечивающей повышение эффективности экономической деятельности хозяйствующих субъектов. 
   В-четвертых, в условиях становления рыночных отношений налоги являются важнейшим методом мобилизации финансовых ресурсов, необходимых для решения основных задач социальной политики государства, обеспечения социальных гарантий, развития науки, образования, здравоохранения, решения экологических проблем. 
   Степень научной разработанности проблемы.

В процессе эволюции науки о налогах изучена их природа, раскрыты этапы становления налоговых систем, исследованы принципы и функции налогообложения, предложены различные аспекты определения эффективности и оптимизации налоговой системы.

Раздел II. Характеристика деятельности коммерческих банков 
   для целей налогообложения 
   Специфика деятельности коммерческих банков во многом определяет особенности их налогообложения. Обоснование направлений функционирования банков в современных условиях позволяет установить порядок исчисления и уплаты различных видов налоговых платежей, грамотно организовать налоговый и бухгалтерский учет, определить место и обязанности банка как субъекта налогообложения. 
   Банки - одно из центральных звеньев системы рыночных структур. Развитие их деятельности - необходимое условие реального создания рыночного механизма. Процесс экономических преобразований начался с реформирования банковской системы. Эта сфера динамично развивается и сегодня. 
   Двухуровневая банковская система играет важнейшую роль в обеспечении функционирования народного хозяйства. Осуществляя расчетные, вкладные, кредитные и другие операции, банки выполняют общественно необходимые функции. Вместе с тем как работа других коммерческих предприятий банковская деятельность подвержена многочисленным рискам и именно поэтому в большинстве стран эта деятельность является наиболее регулируемым видом предпринимательства. При этом регулирование имеет ярко выраженные национальные особенности, отражающие специфику формирования национальной банковской системы. 
   Автор указывал, что банк - это кредитная организация, имеющая исключительное право осуществлять в совокупности следующие банковские операции: привлечение во вклады денежных средств физических и юридических лиц, размещение указанных средств от своего имени и за свой счет на условиях возвратности, платности, срочности, открытие и ведение банковских счетов физических и юридических лиц. 
   Основное назначение банка - посредничество в перемещении денежных средств от кредиторов к заемщикам и от продавцов к покупателям. Наряду с банками перемещение денежных средств на рынках осуществляют и другие 
   27 
   финансовые и кредитно-финансовые учреждения: инвестиционные фонды, страховые компании, брокерские, дилерские фирмы и т.д. Но банки как субъекты финансового риска имеют два существенных признака, отличающие их от всех других субъектов. Эти признаки необходимо учитывать и в процессе налогообложения. 
   Во-первых, для банков характерен двойной обмен долговыми обязательствами: они размещают свои собственные долговые обязательства (депозиты, вкладные свидетельства, сберегательные сертификаты и пр.), а мобилизованные на этой основе средства размещают в долговые обязательства и ценные бумаги, выпущенные другими. Это отличает банки от финансовых брокеров и дилеров, осуществляющих свою деятельность на финансовом рынке, не выпуская собственных долговых обязательств. 
   Во-вторых, банки отличает принятие на себя безусловных обязательств с фиксированной суммой долга перед юридическими и физическими лицами, например при помещении средств клиентов на счета и во вклады, при выпуске депозитных сертификатов и т.п. Этим банки отличаются от различных инвестиционных фондов, мобилизующих ресурсы на основе выпуска собственных акций. Фиксированные по сумме долга обязательства несут в себе наибольший риск для посредников (банков), поскольку должны быть оплачены в полной сумме независимо от рыночной конъюнктуры, в то время как инвестиционная компания (фонд) все риски, связанные с изменением стоимости ее активов и пассивов, распределяет среди своих акционеров. 
   Характерная особенность коммерческих банков, отличающая их от государственных банков второго уровня и кредитных кооперативов, заключается в том, что основной целью их деятельности является получение прибыли (в этом состоит их «коммерческий интерес» в системе рыночных отношений). 
   Следует подчеркнуть, что в Российской Федерации создание и функционирование коммерческих банков основываются на Законе РФ «О банках и банковской деятельности», принятом 3 февраля 1996 г. В соответствии с этим законом банки в России действуют как универсальные кредитные организации, 
   28 
   совершающие широкий круг операций на финансовом рынке: предоставление различных по видам и срокам кредитов, покупка-продажа и хранение ценных бумаг, иностранной валюты, привлечение средств во вклады, осуществление расчетов, выдача гарантий, поручительств и иных обязательств за третьих лиц, посреднические и доверительные операции и т.п. 
   Следует отметить, что в Российской Федерации все кредитные организации банковского типа подразделяются на два вида: собственно банки и небанковские кредитные организации. 
   Под кредитной организацией в широком смысле слова понимается юридическое лицо, которое для извлечения прибыли как основной цели своей деятельности на основании специального разрешения (лицензии) Банка России имеет право осуществлять банковские операции, предусмотренные законом. 
   Небанковская кредитная организация - это кредитная организация, имеющая право осуществлять отдельные банковские операции, предусмотренные законом. 
   При этом банки имеют право создавать дочерние банки и дочерние кредитные учреждения. Дочерним банком (кредитным учреждением) в Российской Федерации считается банк (кредитное учреждение), в котором головным банком за счет своей прибыли приобретено более 50% уставного капитала, и этот факт отражен в его уставе. Взаимоотношения с головным банком регулируются учредительным договором и уставом дочернего банка (кредитного учреждения). При этом дочерний банк (кредитное учреждение) является юридическим лицом и действует как самостоятельная коммерческая организация. Он обладает обособленным имуществом, в том числе и собственным капиталом, несет ответственность по своим обязательствам и имеет свой корреспондентский счет в расчетно-кассовом центре (РКЦ) ЦБ РФ по месту его нахождения. 
   В России банки могут создаваться на основе любой формы собственности как хозяйственное общество. Не исключается возможность создания банков, основанных исключительно на государственной форме собственности, которые в соответствии с действующим законодательством могут осуществлять свою 
   29 
   деятельность на коммерческой основе. Для формирования уставных капиталов российских банков допускается привлечение иностранных инвестиций. 
   При этом, под кредитными организациями с иностранными инвестициями в соответствии с Положением «Об особенностях регистрации кредитных организаций с иностранными инвестициями и о порядке получения предварительного разрешения Банка России на увеличение уставного капитала зарегистрированной кредитной организации за счет средств нерезидентов» №437 от 23 апреля 1997 г. понимаются кредитные организации-резиденты, уставный капитал которых сформирован с участием средств нерезидентов независимо от их доли в уставном капитале. 
   По способу формирования уставного капитала банки подразделяются на акционерные (открытого и закрытого типа) и банки, созданные в форме общества с ограниченной ответственностью либо общества с дополнительной ответственностью. 
   Если на начальном этапе реформирования кредитной системы коммерческие банки создавались главным образом на паевой основе — (в форме ООО), то на нынешнем этапе происходит преобразование паевых банков в акционерные и создание новых банков в форме акционерных обществ (АО). 
   Для банков, созданных в любой форме хозяйственного общества характерно, что собственником его капитала и другого имущества выступает само общество, т.е. банк. Паевые коммерческие банки организованы на принципах общества с ограниченной ответственностью, т.е. общества, где ответственность каждого участника (пайщика) ограничена пределами его вклада в общий капитал банка. 
   У банков, функционирующих как АО уставный капитал разделен на определенное число акций равной номинальной стоимости, размещаемых среди юридических лиц и граждан. Акционеры отвечают по обязательствам банка в пределах их вклада в общий уставный капитал. Акционеры не вправе требовать от банка возврата этого вклада (за исключением некоторых особых случаев), что повышает устойчивость и надежность банка и создает для банка прочные 
   30 
   основы для управления его ликвидностью. Акционерные банки бывают закрытые и открытые. 
   Акции закрытых банков могут переходить из рук в руки только с согласия большинства акционеров. Акции банков открытого типа могут переходить из рук в руки без согласия других акционеров и распространяться в порядке открытой подписки. 
   Подписка на ценные бумаги считается открытой, если список покупателей ценных бумаг не утверждается заранее учредителями или руководящими органами банка-эмитента, и в результате эти бумаги может приобрести любое лицо. Открытая подписка требует от банка широкой информации о своей деятельности. 
   Общее руководство деятельностью банка осуществляет совет директоров (наблюдательный совет). На него возлагаются также наблюдение и контроль за работой правления банка. Состав совета, порядок и сроки выборов его членов определяются уставом коммерческого банка. Совет банка определяет общие направления деятельности банка, рассматривает проекты кредитных и других планов банка, утверждает планы доходов и расходов и прибыли банка, рассматривает вопросы об открытии и закрытии филиалов банка и другие вопросы, связанные с деятельностью банка, его взаимоотношениями с клиентами и перспективами развития.

nbsp;  Непосредственно деятельностью коммерческого банка руководит правление. Оно несет ответственность перед общим собранием акционеров и советом директоров. Правление состоит из председателя правления, его заместителей и других членов. Правление действует на основании Устава банка и Положения, в котором устанавливаются сроки и порядок проведения его заседаний и принятия решений. 
   Заседания правления банка проводятся регулярно. Решения принимаются большинством голосов. При равенстве голосов голос председателя правления является решающим. Если члены правления или его председатель не согласны с решением правления, они могут сообщить свое мнение совету или общему соб- 
   31 
   ранию. Окончательным в этом случае является решение совета директоров. Решения правления проводятся в жизнь приказом председателя правления банка. 
   Ревизионная комиссия избирается общим собранием участников банка. В состав ревизионной комиссии не могут быть избраны члены совета и правления коммерческого банка. Правление банка предоставляет в распоряжение ревизионной комиссии все необходимые для проведения ревизии материалы. Результаты проведенных проверок комиссия направляет правлению банка. Основная задача ревизионной комиссии коммерческого банка - создать обстановку, предупреждающую злоупотребления. Ревизионная комиссия составляет заключения по годовым отчетам и балансам банка. Без заключения ревизионной комиссии баланс банка не может быть утвержден общим собранием акционеров. 
   В условиях перехода к рынку актуальность приобретают перспективы развития банковской системы, в том числе российских банков и других кредитных институтов. Разработка таких перспектив возможна лишь на основе изучения функционирования российских банков. 
   Следует отметить, что во второй половине XX в. выявилось неравномерное развитие отдельных крупных по экономическому потенциалу государств мира. Ведущее положение заняли США и Япония. Тесная связь со структурными изменениями в хозяйстве, конкуренция с различного рода специализированными кредитно-финансовыми учреждениями постоянно требовали поддержания устойчивости и ликвидности национальных банковских систем. Приспособление к изменяющимся условиям при выполнении для финансово-промышленного капитала основных, важнейших функций и операций (эмиссионных, депозитных, кредитных, фондовых) исключали возможности ослабления роли банков как особых институтов по созданию кредитных денег. 
   Рост объема предоставляемых услуг и изменение их качества, смешение операции банков и небанковских учреждений, влияние участия государства в проведении банковской политики были столь различны в отдельных странах, что понадобились международные институты, способные обеспечить стабили- 
   32 
   зацию деятельности формирующегося мирового банковского сообщества (Банк международных расчетов, созданный в 1930г. , Международный банк реконструкции и развития -в 1946 г , Международный валютный фонд в 1947 г.). Под действием глобальных деформаций (мировых войн и экономических кризисов) приходилось направлять банковскую деятельность в более регулируемое русло концентрации и специализации. 
   На примере английского, немецкого, швейцарского опыта развития банков, имевшее наиболее длительный исторический период, прослеживаются процессы универсализации и специализации банковского капитала. 
   Характеристика деятельности коммерческих банков требует анализа принципов их функционирования. 
   Первым и основополагающим принципом деятельности коммерческого банка является работа в пределах реально имеющихся ресурсов. Коммерческий банк может осуществлять безналичные платежи в пользу других банков, предоставлять другим банкам кредиты и получать деньги наличными в пределах остатка средств на своих корреспондентских счетах. 
   Работа в пределах реально имеющихся ресурсов означает, что коммерческий банк должен обеспечивать не только количественное соответствие между своими ресурсами и кредитными вложениями, но и добиваться соответствия характера банковских активов специфике мобилизованных им ресурсов. Прежде всего это относится к срокам тех и других. Так, если банк привлекает средства главным образом на короткие сроки (вклады краткосрочные или до востребования), а вкладывает их преимущественно в долгосрочные ссуды, то его способность без задержек расплачиваться по своим обязательствам (т.е. его ликвидность) оказывается под угрозой. 
   Наличие в активах банка большого количества ссуд с повышенным риском требует от банка увеличения удельного веса собственных средств в общем объеме его ресурсов. Жесткая зависимость активов банка от характера его пассивов должна учитываться при определении экономических нормативов деятельности банков и при регулировании их операций. Возможность совершения тех 
   33 
   или иных специфических банковских операций (ипотечных, инвестиционных и т. п.) детерминирована структурой пассивов банка. Поэтому, разрабатывая условия этих операций, необходимо первостепенное внимание уделить источникам формирования соответствующих пассивов. 
   В пределах имеющихся у банков ресурсов он свободен в проведении своих активных операций (при соблюдении установленных экономических нормативов), т.е. объем его активных операций не может быть ограничен административными, волевыми методами. Административные ограничения могут иметь разовый, чрезвычайный характер. Систематическое их применение подрывает коммерческие основы деятельности банка, и поэтому приоритет в регулировании, в том числе имеющем рестриктивную направленность, должен быть отдан экономическим мерам. 
   Принцип работы в пределах реально привлеченных ресурсов как фундамент коммерческой деятельности банка меняет все ее акценты: возрастает заинтересованность банка в привлечении депозитов, развивается подлинная конкуренция за пассивы, освобождающая движение кредитных ресурсов от административных пут единого государственного банка. 
   Острая борьба за пассивы стимулирует поиск банками наиболее эффективных сфер приложения своих ресурсов. Происходит реальное перемещение банковского капитала в наиболее рентабельные и динамичные отрасли (к сожалению, в условиях инфляции наиболее доходной стала сфера обращения — торговля, биржевой бизнес, и банковский капитал стимулирует нарастание в них спекулятивных операций). Радикально меняется кредитное планирование в банках. Коммерциализация не означает отказ от кредитного планирования, напротив, его значение (как текущего, так и перспективного) неизмеримо возрастает. Но основу планирования при этом уже составляют ресурсы банка, а не его вложения. 
   Работать в пределах реально привлеченных ресурсов, обеспечивая при этом поддержание своей ликвидности, коммерческий банк может, только обладая высокой степенью экономической свободы в сочетании с полной экономи- 
   34 
   ческой ответственностью за результаты своей деятельности. 
   Вторым важнейшим принципом, на котором базируется деятельность коммерческих банков, является полная экономическая самостоятельность, подразумевающая и экономическую ответственность банка за результаты своей деятельности. Экономическая самостоятельность предполагает свободу распоряжения собственными средствами банка и привлеченными ресурсами, свободный выбор клиентов и вкладчиков, распоряжение доходами, остающимися после уплаты налогов. 
   Действующее банковское законодательство предоставило всем коммерческим банкам экономическую свободу в распоряжение своими фондами и доходами. Прибыль банка, остающаяся в его распоряжении после уплаты налогов, распределяется в соответствии с решением общего собрания акционеров. Оно устанавливает нормы и размеры отчислений в различные фонды банка, а также размеры дивидендов по акциям. 
   Экономическая ответственность коммерческого банка не ограничивается его текущими доходами (как это имело место в отношении хозрасчетных учреждений спецбанков), а распространяется и на его капитал. По своим обязательствам коммерческий банк отвечает всеми принадлежащими ему средствами и имуществом, на которые в соответствии с действующим законодательством может быть наложено взыскание. Весь риск от своих операций коммерческий банк берет на себя. 
   Третий принцип заключается в том. что взаимоотношения коммерческого банка со своими клиентами строятся как обычные рыночные отношения. Предоставляя ссуды, коммерческий банк исходит прежде всего из рыночных критериев прибыльности, риска и ликвидности. Ориентация на «общегосударственные интересы» не совместима с коммерческим характером работы банка и неизбежно обернется для него кризисом ликвидности. 
   Четвертый принцип работы коммерческого банка заключается в том. что регулирование его деятельности может осуществляться только косвенными экономическими (а не административными) методами. Государство оп- 
   35 
   ределяет «правила игры» для коммерческих банков, но не может давать им приказов. В первую очередь это связано с решением вопросов о налогообложении банков. 
   В современной практической деятельности банков выделяются пассивные, активные и прочие операции. 
   Пассивные операции коммерческих банков - это операции, связанные с формированием ресурсов банка. Ресурсы формируются за счет собственных, привлеченных и эмитированных средств. 
   Собственные средства - акционерный капитал, резервный капитал, нераспределенная прибыль. Привлеченные средства - депозиты (вклады), контокоррентные и корреспондентские счета. Депозиты - вклады до востребования, срочные и сберегательные. Контокоррентный счет - единый активно - пассивный счет, посредством которого осуществляются все расчетные и кредитные операции между клиентом и банком. 
   Корреспондентский счет - счета других дружественных банков, открытых в настоящем банке. Эмитированные средства банков - это средства клиентуры, вложенные в ценные бумаги банка (в облигации и векселя). 
   Активные операции коммерческих банков - это операции, связанные с размещением банковских ресурсов. 
   В зависимости от срока различают: срочные (на определенный срок) и онкольные (возвращаемые по первому требованию) ссуды и кредиты. 
   В зависимости от обеспечения различают: 
   Вексельные ссуды, в том числе: 
   - учет (дисконтирование) векселей, то есть их покупка до поступления срока платежа; 
   - акцептные операции, то есть выдача гарантий по оплате векселей своей солидной клиентуры за свой счет; 
   - аваль - выдача гарантий платежеспособности векселедателя. Ответственность по платежам переходит на банк в случае неспособности векселедателя оплатить вексель; 
   36 
   - выдача ссуд под залог векселей (под 50-70% от номинала). Подтоварные ссуды_- ссуды под залог товаров и товарораспорядительных 
   документов: например, варрантов (свидетельств о принятии товаров на ответственное хранение на склад); железнодорожных накладных; коносаментов (свидетельств о приеме груза на борт корабля); накладных о перевозке грузов автомобилями, самолетами и т.д. Выдают ссуды в размере 50-70% стоимости товара. 
   Фондовые операции, то есть ссуды под обеспечение ценных бумаг (из расчета 50-60% обеспечения) и покупка ценных бумаг банком за свой счет (в основном это государственные ценные бумаги, акции нефтедобывающих и перерабатывающих предприятий). 
   Лизинговые операции. 
   Прочими операциями банков являются: 
   - комиссионные операции - различные поручения своих клиентов за их счет (например, перевод денег, в том числе и за рубеж); 
   - аккредитивные операции - поручение от клиента произвести платежи третьему лицу, в том числе и на определенных условиях, принять к оплате (акцептовать) векселя, выданные клиентом. При этом различают товарный и денежный аккредитив; 
   - инкассовые операции - это операции по получению банками для клиентов денег по их поручению и за их счет по различным документам (чекам, векселям, товарным документам и ценным бумагам); 
   - факторинговые операции - это покупка долговых требований клиента на условиях немедленной оплаты 80% стоимости отфактурованных поставок и уплаты остальной части за вычетом % за кредит и комиссионных платежей в строго обусловленные сроки независимо от поступления выручки от должников; 
   - доверительные операции - хранение, передача и управление (траст) определенным имуществом клиента; 
   - торгово-комиссионные операции - покупка и продажа по поручению кли- 
   37 
   ента ценных бумаг, драгоценных металлов; 
   - трастовые операции - действия банков на правах доверенного лица и осуществление операций, связанных с управлением собственностью клиента (капиталом, управление наследством, выполнение операций по доверенности и в связи с опекой). Следует заметить, что особенность трастового договора состоит в том, что банк не несет ответственности за отрицательный финансовый результат. 
   Таким образом, рассмотрев принципы деятельности коммерческих банков, указав виды операций, которые они осуществляют, мы проанализировали характер деятельности банков для целей налогообложения. Следует отметить, что банковская деятельность имеет свою специфику, которая учитывается при разработке порядка исчисления и уплаты различных видов налогов, например, при определении налогооблагаемой базы, а также при предоставлении налоговых льгот. 
   На основе изложенных подходов рассмотрим особенности налогообложения банков в современных условиях. 

38 Раздел III. Налогообложение  банков в современных условиях 
   Налогообложение банков в настоящее время производится в общем порядке. Однако механизм определения налогооблагаемой базы, размер налоговых ставок и характер налоговых льгот применительно к банкам в ряде случаев может существенно отличаться, учитывая специфику банковской деятельности. В соответствии с налоговым законодательством РФ коммерческие банки являются плательщиками следующих видов налогов и сборов: 
   1. Федеральные налоги и сборы: 
   • налог на добавленную стоимость; 
   • налог на операции с ценными бумагами; 
   • таможенная пошлина; 
   • налог на прибыль с предприятий и учреждений; 
   • налоги, служащие источником образования дорожных фондов; 
   • гербовый сбор; 
   • государственная пошлина; 
   • сбор за использование наименований «Россия», «Российская Федера- 
   ция» и образованных на их основе слов и словосочетаний. 
   2. Региональные налоги и сборы:<BR 

• налог на имущество  предприятий, организаций и учреждений; 
   • сбор на нужды образовательных учреждений; 
   • налог с продаж. 
   3. Местные налоги и сборы: 
   • земельный налог; 
   • налог на рекламу; 
   • сбор со сделок, совершаемых на биржах; 
   • налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы. 
   Рассмотрим отдельные вопросы налогообложения банков. 
   39 
   Следует подчеркнуть, что нормативно-правовой базой налогообложения банков является законодательство Российской Федерации о налогах и сборах, которое состоит из Налогового кодекса РФ и совокупности нормативных актов различного уровня по вопросам налогообложения. При рассмотрении вопросов настоящего раздела следует учитывать, что с 1 января 2001 г. вступила в действие часть II Налогового кодекса Российской Федерации. 
   Основным видом налога, который уплачивают в бюджет коммерческие банки, является налог на прибыль. Прежде чем рассмотреть его особенности, следует остановиться на ряде уплачиваемых банками налогов, которые в определенной мере оказывают влияние на формирование конечных финансовых результатов деятельности коммерческого банка. 
   Налог на имущество банков. Этот налог взимается с банков в соответствии с Законом РФ «О налоге на имущество предприятий» от 13 декабря 1991 г. и последующими изменениями и дополнениями, внесенными в этот закон, а также Указом Президента Российской Федерации от 22 декабря 1993 г. № 2270 «О некоторых изменениях в налогообложении и во взаимоотношениях бюджетов различных уровней». 
   Плательщиками налога на имущество являются коммерческие банки и их филиалы, а также филиалы и представительства иностранных банков, расположенные на территории Российской Федерации. Порядок налогообложения структурных подразделений иностранных банков имеет свои особенности. 
   Объектом налогообложения для банков являются их собственные и оборотные средства. 
   Для целей налогообложения рассчитывается среднегодовая стоимость имущества, определяемая в порядке среднехронологической величины совокупных остатков средств на каждое 1-е число месяца на балансовых счетах первого порядка № 604 «Основные средства банка», № 605 «Основные средства, переданные в пользование организациям банков», № 608 «Лизинговые операции», № 609 «Нематериальные активы», № 610 «Хозяйственные материалы», №611 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы», № 614 «Расходы 
   40 будущих периодов». 
   При этом следует учитывать, что если банк учрежден или имущество принято на учет в первой половине квартала (до 15-го числа второго месяца включительно), то при исчислении среднегодовой стоимости имущества в расчет принимается этот полный квартал. В случае учреждения банка или принятия имущества на учет во второй половине квартала среднегодовая стоимость рассчитывается, начиная с 1-го числа квартала, следующего за кварталом создания банка или принятия имущества на учет. 
   Данным налогом не облагается имущество банка, используемое исключительно для нужд образования и культуры, в частности дошкольных и других учреждений образования, учебно-производственных комбинатов, подразделений, ведущих подготовку и переподготовку специалистов, оздоровительных спортивных лагерей труда и отдыха для детей и учащейся молодежи, библиотек, социально-культурных, специализированных и многофункциональных комплексов, а также имущество, полученное в аренду по заключенному договору без права последующего выкупа. 
   Кроме того, для целей налогообложения рассчитанная стоимость имущества банка уменьшается на балансовую стоимость (за вычетом суммы износа по соответствующим объектам): 
   - объектов жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы, полностью или частично находящихся на балансе банка; 
   - объектов, используемых исключительно для охраны природы, пожарной безопасности или гражданской обороны; 
   - путей сообщения (включая автомобильные дороги), линий связи, принадлежащих банку, а также земельных полос вдоль них и сооружений, действующих с целью поддержания в эксплуатационном состоянии указанных объектов; 
   - спутников связи; 
   - земли. 
   Максимальная ставка налога на имущество установлена с 1 января 1994 г. в размере 2% от налогооблагаемой базы. Конкретные ставки налога могут уста- 
   41 
   навливаться соответствующими органами государственной власти субъектов Российской Федерации: республик, краев, областей, автономных областей и округов, Москвы и Санкт-Петербурга. 
   Сумма налога исчисляется банками самостоятельно ежеквартально нарастающим итогом с начала года и относится на отдельный лицевой счет, открытый на балансовом счете № 702 «Расходы» первого порядка. 
 

Уплата налога производится по квартальным расчетам в пятидневный срок со дня, установленного для представления бухгалтерского отчета за квартал, а по годовым расчетам - в десятидневный срок со дня, установленного для представления годового бухгалтерского отчета. 
   Излишне внесенные суммы налога могут засчитываться в счет очередных будущих платежей или возвращаются банку в пятидневный срок со дня получения налоговым органом его письменного заявления. 
   В соответствии с Законом РФ «О дорожных фондах в Российской Федерации» от 18 октября 1991 г. № 1759-1 коммерческие банки являются плательщиками налогов в дорожные фонды: на пользователей автомобильных дорог; с владельцев транспортных средств. С 1 января 2001 г. указанный закон действует в редакции Федерального закона от 5 августа 2000 г. № 118-ФЗ «О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ о налогах». 
   При исчислении налога на пользователей автомобильных дорог объектом налогообложения у банков является их валовой доход от оказанных услуг, сформированный в соответствии с разделом I Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 16 мая 1994 г. № 490. При расчете налога этот доход, учитываемый на балансовом счете № 701 «Доходы» первого порядка, уменьшается на суммы: доходов, полученных банком за работу по размещению государственных ценных бумаг и резервов федерального казначейства; доходов от сдачи банком в аренду принадлежащего ему имущества; разницы ме- 
   42 
   жду ценой реализации и ценой приобретения государственных ценных бумаг, принадлежащих банку; процентов, полученных по целевым централизованным кредитным ресурсам в пределах ставки ЦБ РФ. 
   При определении налогооблагаемой базы для исчисления данного налога доходы банков, восстановленные на величину ранее созданных резервов на возможные потери по ссудам и под обесценение ценных бумаг в установленном порядке, не учитываются. 
   Банки уплачивают налог на пользователей автомобильных дорог по ставке 1 % от суммы своих доходов (если иная ставка не установлена законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов Российской Федерации). Налог вносится ежемесячно не позднее 15-го числа следующего за отчетным месяцем. 
   Банк может быть освобожден от уплаты налога в том случае, если он осуществляет содержание автомобильных дорог общего пользования (внегородских автомобильных дорог) в объеме не менее 75% от расчетной суммы налога на пользователей автомобильных дорог. При этом банк должен заключить с государственным органом, уполномоченным управлять дорожным хозяйством, или с другим юридическим лицом по поручению этого органа договор на выполнение работ по содержанию соответствующего участка автомобильной дороги общего пользования. 
   По окончании каждого квартала банки исчисляют сумму налога нарастающим итогом с начала года и с учетом сделанных ранее взносов уплачивают ее в соответствующие дорожные фонды по квартальным расчетам не позднее срока, установленного для представления квартальной бухгалтерской отчетности, а по годовым расчетам - не позднее срока, установленного для годовой бухгалтерской отчетности. 
   Налог на пользователей автомобильных дорог, уплачиваемый банками, полностью зачисляется в территориальные дорожные фонды. 
   Налог с владельцев транспортных средств уплачивают банки, имеющие транспортные средства (автомобили, автобусы, мотоциклы, мотороллеры) и 
   43 
   другие самоходные машины и механизмы на пневмоходу. Налог исчисляется исходя из суммарной мощности двигателя каждого наименования объекта налогообложения, марки транспортного средства и установленного годового размера налога с каждой единицы мощности двигателя (лошадиной силы). 
   Налог исчисляется банками на основании данных бухгалтерского учета по состоянию на 1-е число месяца, предшествующего тому, в котором производится уплата налога. 
   Уплата налога производится банками до наступления времени регистрации, перерегистрации или технического осмотра транспортных средств. Основанием для оказания этих услуг банкам является предъявление квитанций или платежных поручений об уплате налога. Конкретные сроки ежегодной уплаты налога устанавливаются органами государственной власти субъектов Российской Федерации, а в Москве и Санкт-Петербурге налог уплачивается ежегодно не позднее 1 августа. 
   Начисление всех вышеуказанных налогов, вносимых полностью в территориальные дорожные фонды, отражается по дебету отдельных лицевых счетов, открываемых на балансовом счете № 702 первого порядка. 
   Плата за землю. В соответствии с Законом РФ от 11 октября 1991 г. № 1738-1 «О плате за землю» и спользование земли в Российской Федерации является платным. Формами платы за землю выступают: земельный налог, арендная плата, нормативная цена земли. 
   Земельный налог уплачивают собственники земли, землевладельцы и землепользователи (кроме арендаторов). Арендная плата взимается за земли, переданные в аренду. Нормативная цена земли устанавливается в целях покупки и выкупа земельных участков в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, а также для получения под залог земли банковского кредита. 
   Банки, которым земля предоставлена в собственность, владение, пользование или в аренду, вносят в бюджет плату за землю. 
   Объектами обложения земельным налогом и взимания арендной платы яв- 
   44 
   ляются участки земли, предоставленные банкам: для использования их в своей коммерческой деятельности; для жилищного, дачного, гаражного строительства и иных целей. 
   Земельным налогом облагается земельная площадь, предоставленная банкам в собственность, владение или пользование, включая площадь, занятую строениями и сооружениями, а также земельные участки, необходимые для содержания этих строений и сооружений. 
   Если банк владеет участком земли, обслуживающим строения на праве общей собственности совместно с другими юридическими лицами, то он уплачивает налог самостоятельно исходя из его доли на эти строения, которая определена соответствующими договорными документами. 
   Банк может освобождаться от уплаты земельного налога в тех случаях, когда он является одним из владельцев земли общего пользования населенных пунктов и коммунального хозяйства, к которым, в частности, относятся земли, используемые в качестве путей сообщения (площади, улицы, проезды, дороги, набережные), для удовлетворения культурно-бытовых потребностей населения (парки, лесопарки, скверы, сады, бульвары, водоемы, пляжи), и другие земли, служащие для удовлетворения нужд населенного пункта, а также когда банк получает для сельскохозяйственных нужд земли, требующие рекультивации или находящиеся в стадии сельскохозяйственного освоения. 
   В соответствии с порядком исчисления ставок земельного налога, установленным постановлением Правительства Российской Федерации № 112 от 25 февраля 1992 г., ежегодно утверждаются ставки земельного налога на единицу площади предоставленных земель исходя из средних размеров налога и средних ставок, принятых Законом Российской Федерации «О плате за землю». Ставки земельного налога определяются отдельно по категориям земель основного целевого назначения, видам и подвидам угодий, природным зонам, группам почв, городам, поселкам, зонам крупных населенных пунктов. 
   По землям (кроме земель сельскохозяйственных предприятий, кооперативов, ассоциаций и крестьянских хозяйств), расположенным в пригородных зо- 
   45 нах городов с численностью свыше 500 тыс. человек, в курортных зонах, зонах 
   отдыха Москвы и Санкт-Петербурга, ставки земельного налога рассчитываются с использованием повышающих коэффициентов, установленных Законом Российской Федерации «О плате за землю». 
   Ставки земельного налога пересматриваются в случае изменения системы цен, показателей оценки земли и других, не зависящих от пользователей земли причин. 
   Земельный налог исчисляется, начиная с месяца, следующего за месяцем предоставления земельных участков, и уплачивается равными долями - не позднее 15 сентября и 15 ноября. Местным органам власти дано право устанавливать другие сроки уплаты налога. 
   Банки самостоятельно исчисляют земельный налог и ежегодно не позднее 1 июля представляют в государственные налоговые инспекции по месту нахождения облагаемых объектов расчеты причитающихся с них платежей налога в текущем году. По вновь отведенным земельным участкам расчеты налога представляются в течение месяца с момента их предоставления. 
   Платежи исчисляются отдельно по каждому предоставленному банку земельному участку, а за земли, занятые его жилищным фондом, отдельно по каждому домовладению. Начисленный налог относится на затраты банка на балансовый счет № 702 первого порядка. 
   Налог на добавленную стоимость. С 1 января 2001 г. порядок исчисления и уплаты НДС установлен главой 21 Налогового кодекса РФ «Налог на добавленную стоимость». Банки являются плательщиками этого налога, который представляет собой форму изъятия в бюджет части прироста стоимости, создаваемой на всех стадиях производства товаров, работ и услуг и определяемой как разница между стоимостью товаров, работ, услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения. 
   Объектами налогообложения банков являются следующие сделки и опера- 
   • выдача поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение 
   46 
   обязательств в денежной форме; 
   • приобретение права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме; 
   • доверительное управление денежными средствами и иным имуществом по договору с юридическими и физическими лицами; 
   • осуществление операций с драгоценными металлами и драгоценные камнями в соответствии с законодательством Российской Федерации; 
   • предоставление в аренду физическим и юридическим лицам специальных помещений или находящихся в них сейфов для хранения документов и ценностей; 
   • лизинговые операции; 
   • оказание консультационных и информационных услуг; 
   • операции по инкассации. 
   Освобождаются от налога на добавленную стоимость банковские операции, в том числе: 
   - привлечение денежных средств организаций и физических лиц во вклады; 
   - размещение привлеченных денежных средств организаций и физических лиц от имени банков и за их счет; 
   - открытие и ведение банковских счетов организаций и физических лиц; 
   - осуществление расчетов по поручению организаций и физических лиц, в том числе банков - корреспондентов, по их банковским счетам; 
   - кассовое обслуживание организаций и физических лиц; 
   - купля - продажа иностранной валюты в наличной и безналичной формах (в том числе оказание посреднических услуг по операциям купли - продажи иностранной валюты); 
   - осуществление операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями в соответствии с законодательством Российской Федерации; 
   - выдача банковских гарантий, а также осуществление банками следующих операций: 
   выдача поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обя- 
   47 зательств в денежной форме; 
   оказание услуг, связанных с установкой и эксплуатацией системы «клиент -банк», включая предоставление программного обеспечения и обучение обслуживающего указанную систему персонала; (пп. 3 в ред. Федерального закона от 29.12.2000 N166-O3). 
   Таким образом, основные операции банков освобождены от налога на добавленную стоимость. 
   Кроме того, следует учитывать, что НДС не облагаются взносы акционеров (участников) в резервный фонд банка, заемные средства, полученные банком от других организаций и не связанные с расчетами по оплате товаров (работ, услуг). 
   Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая взносу в бюджет, банками определяется как разница между суммами налога, полученными по операциям, по которым взимается НДС, и суммами налога, уплаченными предприятиям и организациям по товарам, работам и услугам, стоимость которых включается в состав расходов банка, учитываемых при определении налогооблагаемой базы при расчете налога ив прибыль. При этом к зачету из общей суммы уплаченного налога принимается налог в размере, соответствующем удельному весу доходов, полученных от облагаемых налогом операций и услуг, в общей сумме доходов банка за отчетный период. 
   В отдельных случаях по выбору банков, если удельный вес доходов, полученных от выполнения облагаемых НДС сделок, операций и услуг, в общей сумме доходов банка за отчетный период составляет менее 5% суммы НДС, уплаченные поставщикам по всем товарам, работам и услугам, допускается относить на расходы банка. При этом вся сумма НДС, полученная по облагаемым сделкам, операциям, услугам, подлежит взносу в бюджет. 
   Основные средства и нематериальные активы, используемые банком при выполнении работ, оказании услуг, освобожденных от НДС, отражаются в учете по стоимости приобретения, включая сумму уплаченного налога, с последующим списанием в установленном порядке через суммы износа. 
   48 
   НДС на приобретенные основные средства и нематериальные активы, используемые банками при выполнении работ (услуг), облагаемых НДС, на издержки обращения не относится и подлежит отнесению на расчеты с бюджетом. 
   Кроме того, банки по своему выбору (на отчетный год с сообщением об этом налоговому органу) могут приобретаемые основные средства и нематериальные активы, используемые при выполнении работ (услуг), отражать в учете по стоимости приобретения, включая суммы уплаченного НДС, с последующим списанием в установленном порядке через суммы износа, независимо от размера (удельного веса) облагаемых НДС сделок в общей сумме доходов банка. 
   Налог на добавленную стоимость исчисляется банками по ставке 20%, а в тех случаях, когда он включается в цену товара (работ, услуг), - по ставке 16,67%. 
   Налог на добавленную стоимость банки исчисляют исходя из фактических оборотов ежемесячно и вносят ее в бюджет не позднее 20-го числа следующего месяца. 
   При среднемесячных платежах налога в течение квартала до 1 млн. руб. сумма налога вносится ежеквартально не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом. При осуществлении банковской деятельности взимание налога с продаж:, имеет определенные особенности. Не является объектом налогообложения по данному налогу стоимость услуг, предоставляемых кредитными организациями, оказываемых в рамках их деятельности, подлежащей лицензированию. В соответствии со статьей 5 ФЗ от 02.12.90г. № 395-1 «О банках и банковской деятельности» к банковской деятельности относится привлечение во вклады и размещение драгоценных металлов, а также осуществление операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями в соответствии с законодательством РФ. 
   В письме от 29.09.97г. № 524 «О совершенствовании кредитными органи- 
   49 
   зациями операций купли-продажи монет из драгоценных металлов» Центральный банк РФ разъяснил, что для совершения банками операций с драгоценными металлами и операций купли - продажи монет из драгоценных металлов, за исключением монет, которые являются валютой РФ, необходимо наличие соответствующей лицензии Банка России. Следовательно, стоимость слитков и монет из драгоценных металлов, не являющихся валютой Российской Федерации, при их реализации не подлежит обложению налогом с продаж. 
   При изготовлении памятных монет, которые являются валютой РФ, используются дорогостоящие материалы (в частности, драгоценные металлы), применяются сложные технологии чеканки и методы художественного оформления. Они придают памятным монетам специфические свойства, позволяя им обращаться в качестве предметов коллекционирования и инвестирования по стоимости, которая отличается от номинальной. Реализация указанных памятных монет и монет, не содержащих драгоценные металлы, подлежит обложению налогом с продаж, так как лицензии на совершение данных операций не требуется. 
   В целях оптимизации налогообложения по данному налогу рекомендуется ведение раздельного учета по монетам разных категорий. 
   С 1 января 2001 г. введен единый социальный налог (ЕСН), зачисляемый в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ и фонды обязательного медицинского страхования РФ (глава 24 НК РФ «Единый социальный налог (взнос)»). Плательщиками данного налога являются и коммерческие банки. 
   Объектом налогообложения для ЕСН являются: 
   • выплаты, вознаграждения, начисляемые в пользу работников по всем основаниям, в том числе вознаграждения по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), а также по авторским и лицензионным договорам. 
   • выплаты в виде материальной помощи и иные безвозмездные выплаты в пользу физических лиц, не связанных с налогоплательщиком трудовым договором либо договором гражданско-правового характера, предметом которого яв- 
   50 
   ляется выполнение работ (оказание услуг). Сумма данных выплат в денежной или натуральной форме (полученная в виде иной материальной выгоды) за налоговый период является налоговой базой. 
   При определении налоговой базы не учитываются (т. е. не подлежат налогообложению) суммы, указанные в ст. 238 Налогового кодекса РФ. 
   Налоговые льготы носят социальный характер (п. 1 ст. 239 НК РФ). 
   Для исчисления и уплаты ЕСН установлена регрессивная шкала налоговых ставок и ставок распределения платежей между различными фондами в зависимости от величины выплаченных доходов (до 100 000 рублей, от 100 001 рубля до 300 000 рублей, от 300 001 рубля до 600 000 рублей и свыше 600 000 рублей). Для всех категорий налогоплательщиков сохраняется главный принцип регрессного исчисления и уплаты — чем выше сумма налогооблагаемого дохода, тем ниже ставка налога. Сумма налога в различных разрядах шкалы варьируется также в зависимости от вида налогоплательщиков. 
   Использование права на регресс налогоплательщиками-работодателями обусловлено рядом условий. 
   С 2002 года налоговая база в среднем на одного работника должна превышать 50 000 рублей в предыдущем налоговом периоде. 
   Если деятельность осуществлялась менее одного налогового периода (года), но не менее трех месяцев, накопленная за квартал величина налоговой базы в среднем на одного работника умножается на четыре (право на регресс может возникнуть с четвертого месяца деятельности). 
   Не подлежат налогообложению выплаты работникам, не превышающие 2000 рублей на одно физическое лицо за налоговый период по основаниям, приведенным в пункте 2 статьи 238 НК РФ. Одновременно может наличествовать два основания (таким образом, сумма необлагаемых доходов составит 4000 рублей). 
   ЕСН уплачивается банками отдельными платежными поручениями, которые оформляются в отношении ПФР, ФСС, ФФОМС и территориального фонда обязательного медицинского страхования. Зачисление ЕСН производится на 
   51 
   отдельные лицевые счета на балансовом счете 40101 «Доходы, распределяемые органами федераль