2.2. Порядок и условия предоставления и прекращения действия отсрочки или рассрочки по уплате налога и сбора.

    И отсрочка, и рассрочка по уплате налога (сбора) могут быть предоставлены как по одному, так сразу и по нескольким налогам. Идентичны порядок и условия предоставления отсрочки и рассрочки по уплате налогов и сборов. Основанием для предоставления заинтересованному лицу отсрочки или рассрочки по уплате налога может служить любое из ниже указанных обстоятельств (п.2 ст.64 НК РФ):

1. причинение лицу ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств непреодолимой силы;
2. задержка финансирования из бюджета или оплаты выполненного государственного заказа;
3. угроза банкротства этого лица в случае единовременной выплаты им налога, утверждения арбитражным судом мирового соглашения либо графика погашения задолженности в ходе процедуры финансового оздоровления;
4. имущественное положение физического лица исключает возможность единовременной уплаты налога;
5. производство и (или) реализация товаров, работ, или услуг носит сезонный характер;
6. иных оснований предусмотренных Таможенным кодексом РФ в отношении налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ.

    Следует иметь в виду, что в первых двух случаях уполномоченный орган не имеет права отказать обратившемуся  к нему лицу в предоставлении отсрочки (рассрочки) по уплате налога в пределах соответственно причиненного лицу ущерба либо суммы недофинансирования или неоплаты выполненного этим лицом государственного заказа, если только не установит, что в данном случае имеют место обстоятельства, исключающие возможность изменения срока уплаты налога (п.7 ст.64 НК РФ).

    Обстоятельствами, исключающими возможность изменения  срока уплаты налога, являются (п.1 ст.62 НК РФ):

1. возбужденное уголовное дело по признакам преступления, связанного с нарушением законодательства о налогах и сборах в отношении лица, претендующего на такое изменение;
2. проведение в отношении указанного лица производства по делу о налоговом правонарушении либо по делу об административном правонарушении, связанном с нарушением законодательства о налогах;
3. наличие достаточных оснований полагать, что это лицо воспользуется этим изменением для сокрытия своих денежных средств или иного имущества, подлежащего налогообложению, либо это лицо собирается выехать за пределы РФ на постоянное жительство.

    Необходимо  отметить, что при наличии указанных  выше обстоятельств, изменение срока  уплаты налога (сбора) не допускается  ни при каких условиях независимо от того в какой форме планировалось осуществить перенос сроков уплаты налога, будь то отсрочка, рассрочка, налоговый кредит или инвестиционный налоговый кредит. ⁵

    Перенос предусмотренного налоговым законодательством  РФ срока уплаты налога (сбора) на более  поздний срок с экономической  точки зрения представляет собой  своего рода кредит, который предоставляется  лицу за счет бюджетных средств. Поэтому  Налоговым кодексом РФ было установлено  общее правило, согласно которому, на сумму задолженности, по которой  предоставляется отсрочка или рассрочка, должны начисляться проценты, исходя из ставки, равной одной второй ставки рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей на период отсрочки (рассрочки). Исключение составляют случаи, когда отсрочка или рассрочка по уплате налога (сбора) предоставляется лицу в связи с причинением ему ущерба в результате действий непреодолимой силы, задержки финансирования из бюджета или оплаты выполненного государственного заказа. В такой ситуации на сумму задолженности проценты не начисляются.

    Налоговым кодексом РФ источник выплаты процентов  за предоставление отсрочки (рассрочки) не определен. Поэтому возникает  вопрос о том, что же будет служить  источником подобных расходов?

    Определение состава затрат, учитываемых при  налогообложении прибыли, осуществляется в соответствии с Положением о  составе затрат..., утв. Постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552. При  этом, главным критерием включения  тех или иных расходов в состав затрат является связь этих расходов с процессом производства и реализации продукции (работ, услуг) (п.1 Положения  о составе затрат...).

    Расходы на выплату процентов за предоставление отсрочки (рассрочки) не носят производственный характер, поэтому, по моему мнению, они не должны включаться в состав затрат, а должны осуществляться за счет чистой прибыли налогоплательщика. Такого же мнения придерживается и Минфин РФ (Письмо от 22.12.99 N 04-02-05/1). Чистая прибыль предприятия будет являться источником выплаты процентов также и в случае предоставления налогового кредита и инвестиционного налогового кредита.

    Как правило, как отсрочка, так и рассрочка  по уплате налогов (сборов) предоставляется  только при условии обеспечения  налогоплательщиком (плательщиком сбора) исполнения своего обязательства по уплате налога (сбора). В качестве способов обеспечения исполнения обязательств при предоставлении отсрочки или рассрочки может применяться залог имущества или поручительство (п.5 ст.61 НК РФ).

    Закон не устанавливает требования о необходимости  обязательного обеспечения заинтересованным лицом исполнения обязательства  для предоставления ему отсрочки или рассрочки по уплате налога (сбора), но, как показывает практика, органы, в компетенцию которых входит решение вопросов о предоставлении отсрочек (рассрочек) в большинстве  случаев все же требуют заключения договора залога имущества или оформление поручительства.

    Залог имущества оформляется договором  между налоговым органом и  залогодателем, в качестве которого может выступать как сам налогоплательщик (плательщик сбора), так и третье лицо. В случае неисполнения лицом, получившим отсрочку (рассрочку) по уплате налогов (сборов) в установленный  срок своих обязательств перед бюджетом, такая обязанность может быть исполнена налоговым органом  за счет стоимости заложенного имущества (ст.73 НК РФ).

    Если  при изменении сроков уплаты налога (сбора) обязанность налогоплательщика  обеспечивается поручительством, то это  означает, что в случае неуплаты налогоплательщиком в установленный  срок сумм налога (сбора) поручитель будет  нести с налогоплательщиком солидарную ответственность. Следовательно, налоговый  орган будет вправе потребовать  от лица, выступившего поручителем, исполнения обязанности по уплате налогов (сборов) за должника-налогоплательщика (ст.74 НК РФ).

    Заявление о предоставлении отсрочки или рассрочки  подается заинтересованным лицом непосредственно  в орган, уполномоченный предоставлять  отсрочку (рассрочку). К заявлению  о предоставлении отсрочки (рассрочки) заинтересованное лицо должно приложить  документы, подтверждающие наличие  у него соответствующих оснований  для предоставления отсрочки (рассрочки). Если отсрочка (рассрочка) предоставляется  при условии залога имущества  или поручительства, то помимо прочего  заинтересованное лицо должно будет  приложить к заявлению документы  об имуществе или поручительство (п.5 ст.64 НК РФ). В случае неполного представления документов, необходимых для принятия решения, или представления документов, оформленных ненадлежащим образом, уполномоченный орган должен известить об этом заинтересованное лицо с тем, чтобы необходимые документы были ему представлены. При невыполнении данного требования уполномоченного органа заявление о предоставлении отсрочки (рассрочки) возвращается заинтересованному лицу.

    При подаче заявления на предоставление отсрочки (рассрочки) по уплате налога (сбора) заинтересованное лицо может  одновременно с этим подать в тот  же орган ходатайство с просьбой приостановить на период рассмотрения заявления о предоставлении отсрочки (рассрочки) уплату суммы задолженности. Об удовлетворении данной просьбы, либо об отказе в ее удовлетворении заинтересованному  лицу должно быть сообщено в пятидневный  срок со дня принятия соответствующего решения.

    Уполномоченный  орган в течение одного месяца со дня получения заявления заинтересованного  лица о предоставлении отсрочки (рассрочки) обязан принять мотивированное решение  либо о предоставлении отсрочки (рассрочки) либо об отказе в ее предоставлении. В том случае если уполномоченный орган выносит положительное  решение, то оно оформляется соответствующим  актом этого органа, например, в  отношении федеральных налогов  таким актом будет являться приказ за подписью министра финансов (п.4 Порядка). Копия решения о предоставлении отсрочки (рассрочки) направляется налогоплательщику  в трехдневный срок с принятия такого решения уполномоченным органом. Кроме этого копия решения  направляется еще и в налоговый  орган по месту учета этого  налогоплательщика (п.10 ст.64 НК РФ). ⁶

    Решение о предоставлении отсрочки или рассрочки  по уплате налога должно содержать  указание на сумму задолженности, налог, по уплате которого предоставляется  отсрочка или рассрочка, сроки и  порядок уплаты суммы задолженности  и начисляемых процентов, а также  в соответствующих случаях документы  об имуществе, которое является предметом  залога, либо поручительство. Решение о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога вступает в действие со дня, установленного в этом решении. При этом причитающиеся пени за все время со дня, установленного для уплаты налога, до дня вступления в силу этого решения включаются в сумму задолженности, если указанный срок уплаты предшествует дню вступления этого решения в силу. Если отсрочка или рассрочка по уплате налога предоставляется под залог имущества, решение о ее предоставлении вступает в действие только после заключения договора о залоге имущества в порядке, предусмотренном ст.73 НК РФ. В случае расторжения мирового соглашения и возобновления производства по делу о банкротстве либо в случае прекращения процедуры финансового оздоровления решение о предоставлении отсрочки или рассрочки, при наличии соответствующего основания, предусмотренного пп.3 п.2 ст.64 НК РФ, утрачивает силу со дня расторжения мирового соглашения либо со дня прекращения процедуры финансового оздоровления.

    Если  решение отрицательное, т.е. в предоставлении отсрочки (рассрочки) отказано, то сообщение  о принятом решении может быть направлено налогоплательщику письмом, составленным в произвольной форме, но с обязательным указанием причин, послуживших основанием для отказа в предоставлении отсрочки (рассрочки) (п.9 ст.64 НК РФ). В случае отказа в  предоставлении отсрочки (рассрочки) у  заинтересованного лица имеется  возможность обжаловать вынесенное решение в судебном порядке, путем  обращения в арбитражный суд  с иском о признании решения  уполномоченного органа незаконным или необоснованным (п.9 ст.64 НК РФ).

    По  общему правилу действие отсрочки (рассрочки) прекращается по истечении срока  действия соответствующего решения  уполномоченного органа. Однако прекращение действия отсрочки (рассрочки) возможно и до истечения срока ее действия. Действие отсрочки (рассрочки) прекращается досрочно в двух случаях: в случае уплаты налогоплательщиком всей причитающейся суммы налога и сбора и соответствующих процентов до истечения установленного срока и в случае нарушения заинтересованным лицом условий предоставления отсрочки (рассрочки).

    Решение о досрочном прекращении действия отсрочки (рассрочки) в связи с  нарушением условий ее предоставления принимается органом, принявшим  решение о предоставлении отсрочки (рассрочки), и направляется налогоплательщику  по почте заказным письмом не позднее  пяти рабочих дней со дня принятия такого решения. Извещение об отмене решения об отсрочке (рассрочке) считается  полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма. Копия такого решения в те же сроки направляется в налоговый орган по месту учета этих лиц.

    При досрочном прекращении действия отсрочки (рассрочки) налогоплательщик должен в течение одного месяца после получения им соответствующего решения уплатить неуплаченную сумму задолженности, а также пени за каждый день, начиная со дня, следующего за днем получения этого решения, по день уплаты этой суммы включительно (ст.68 НК РФ).

    Глава 3. Инвестиционный налоговый кредит.

    3.1. Понятие инвестиционного налогового кредита.

    Инвестиционный  налоговый кредит является самой  сложной формой изменения срока  уплаты налога. Инвестиционный налоговый  кредит представляет собой такое  изменение срока уплаты налога, при  котором организации при наличии  соответствующих оснований предоставляется  возможность в течение определенного  срока и в определенных пределах уменьшать свои платежи по налогу с последующей поэтапной уплатой  суммы кредита и начисленных  процентов (п.1 ст.66 НК РФ). Срок, на который может быть предоставлен инвестиционный налоговый кредит, достаточно велик и составляет от 1 года до 5 лет (п.1 ст.66 НК РФ).

    П.2 и п.3 ст.66 НК РФ определяют порядок  расчета суммы долга и процентов  по инвестиционному налоговому кредиту. Он заключается в следующем: организация, получившая инвестиционный налоговый кредит, вправе уменьшать свои платежи по соответствующему налогу в течение срока действия договора об инвестиционном налоговом кредите. Уменьшение производится по каждому платежу соответствующего налога, по которому предоставлен инвестиционный налоговый кредит, за каждый отчетный период до тех пор, пока сумма, не уплаченная организацией в результате всех таких уменьшений (накопленная сумма кредита), не станет равной сумме кредита, предусмотренной соответствующим договором. Конкретный порядок уменьшения налоговых платежей определяется заключенным договором об инвестиционном налоговом кредите.⁷