Из  сопутствующих услуг важно выделить услуги в сфере образования, связанные  с учебно-производственным и (или) воспитательным процессом, приравненные в целях  налогообложения к образовательным  услугам. Под услугами в сфере  образования, приравненные к образовательным услугам, следует понимать услуги, оказанные ограниченному кругу потребителей - только обучающимся и иным участникам образовательного процесса в данном образовательном учреждении. Отнесение таких сопутствующих услуг в сфере образования к предпринимательской либо непредпринимательской деятельности государственными и муниципальными образовательными учреждениями, негосударственными образовательными учреждениями производится в порядке, предусмотренном для дополнительных образовательных услуг.

   Те  же самые сопутствующие услуги, оказанные  сторонним потребителям, нельзя признать услугами в сфере образования, поскольку  оказание услуг не ограничено по кругу  лиц - участников образовательного процесса в данном образовательном учреждении. Однако образовательные учреждения, имеющие запись о таких услугах  в уставе и реинвестирующие доходы в образовательный процесс данного  учреждения, могут не рассматривать  в этой части деятельность как  предпринимательскую (п. 3 ст. 47 Закона Российской Федерации "Об образовании").

   Следует отметить, что отдельные виды деятельности из перечисленных выше сопутствующих  услуг для всех организаций без  исключения подпадают под действие специальных налоговых льгот, предусмотренных  действующим законодательством  помимо льгот для сферы образования (независимо от того, кому они оказаны - обучающимся или посторонним  лицам). К таким сопутствующим  услугам, в частности, относятся: обеспечение  питанием в части реализации продукции  столовой учреждения, финансируемого из бюджета; обеспечение проживания в части реализации услуг общежития; проведение театрально-зрелищных, спортивных, культурно-просветительных, развлекательных  мероприятий и т. д.

Реализация  сопутствующих работ

К сопутствующим  работам, наиболее часто выполняемым  образовательными организациями, прежде всего, следует отнести научно-исследовательские  и опытно-конструкторские работы (НИОКР), в том числе выполняемые  учреждениями образования на основе хозяйственных договоров. Образовательные  учреждения имеют возможность не рассматривать данную деятельность как предпринимательскую в части  полученного дохода, реинвестируемого в образовательный процесс данного  учреждения, если выполнение таких  работ предусмотрено уставом  учреждения (п. 3 ст. 47 Закона Российской Федерации "Об образовании"). Все  остальные организации относят  данную деятельность к предпринимательской.

Реализация  продукции, работ, услуг  в рамках учебно-производственной деятельности

Под учебно-производительной деятельностью образовательной  организации понимается производство и реализация продукции (работ, услуг) с участием обучающихся. Учебно-производственная деятельность может быть плановой и  дополнительной, осуществляется через:

• учебно-производительные мастерские;
• учебные предприятия, включая учебные магазины, типографии, кафе, ателье, парикмахерские и т. д.

Статус  учебного предприятия, его функции  и цели его создания (прохождение  учащимся производственной практики, отработка производственных навыков  или извлечение прибыли) должны быть отражены в учредительных документах юридического лица. Образовательные  учреждения, имеющие учебные предприятия  непредпринимательского характера  согласно уставу и реинвестирующие  доход от учебно-производственной деятельности в образовательный процесс данного  учреждения, в этой части не относят  такую деятельность к предпринимательской, руководствуясь п. 3 ст. 47 Закона Российской Федерации "Об образования". Юридические  лица иных организационно-правовых форм, включая некоммерческие организации, доходы учебных предприятий рассматривают  как доходы от предпринимательской  деятельности.

Издательско-полиграфическая  деятельность образовательных  организаций

Под издательско-полиграфической  деятельностью образовательных  организаций понимается производство и (или) реализация книжной продукции, связанной с образовательным  процессом, обучающимся и сторонним  потребителям.

Выделение такого вида деятельности обусловлено  наличием в действующем законодательстве специальных налоговых льгот  лицам, реализующим книжную продукцию, связанную с образованием, наукой и культурой.

Образовательные учреждения, осуществляющие уставную издательско-полиграфическую деятельность и реинвестирующие доходы от такой  деятельности в образовательный  процесс, в данной части не рассматривают  эту деятельность в качестве предпринимательской (п. 3 ст. 47 Закона Российской Федерации "Об образовании").

Торговля  покупными товарами (кроме  торговли в учебных  магазинах)

Данная деятельность, является изначально для всех предпринимательской (п. 2 ст. 47 Закона Российской Федерации "Об образовании"), не будут рассматривать  как таковая только у образовательных  учреждений, указавших возможность  ее ведения в уставе и реинвестирующих  доходы в образовательный процесс  согласно п. 3 ст. 47 вышеуказанного закона.

Реализация  посреднических услуг

Наиболее  характерным видом посреднических услуг, оказываемых образовательными организациями, являются услуги по организации  и подготовки семинаров, проводимых другими лицами (в том числе  за рубежом).

Оказание  посреднических услуг в соответствии с п. 2 ст. 47 Закона Российской Федерации "Об образовании", как и торговля покупными товарами, изначально рассматривается  как предпринимательская деятельность. Образовательные учреждения имеют  возможность не относить данную деятельность к предпринимательской в части  доходов, реинвестируемых в образовательный  процесс (п. 3 ст. 47 Закона Российской Федерации "Об образовании").

Реализация  основных фондов и  иного имущества

Реализация (продажа) основных средств и иного  имущества или прочая реализация является второй основной составляющей при исчислении финансового результата (валовой прибыли) юридического лица, помимо основной реализации. Под иным имуществом понимаются нематериальные активы, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, иные материальные запасы, числящиеся на балансе организации, не предназначенные  изначально для продажи, но реализуемые  в следствии ненадобности в основной деятельности.

Согласно  п. 2 ст. 47 Закона Российской Федерации "Об образовании" данная деятельность относится к предпринимательской. Применить п. 3 ст. 47 вышеуказанного закона о неотнесении такой деятельности к предпринимательской в случае реинвестирования образовательным  учреждением доходов в образовательный  процесс не представляется возможным, поскольку данная норма действует  в отношении основной реализации (реализации предусмотренных уставом  продукции, работ, услуг).

Внереализационные доходы

Третьей основной составляющей при исчислении финансового результата (валовой  прибыли) юридического лица являются внереализационные  доходы. Перечень внереализацианных  доходов предусмотрен п. 6 ст. 2 Закона Российской Федерации "О налоге не прибыль предприятий и организаций", п. 14 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость  продукции (работ, услуг), и о порядке  формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении  прибыли, утвержденного постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 г. №552 в  редакции последующих изменений  и дополнений, п. 14 Инструкции ГНС  РФ от 20.08.1998 г. №48 "О порядке исчисления и уплаты в бюджете налога на прибыль  бюджетными организациями (учреждениями) и представления отчетности в налоговые органы" и рядом других нормативных документов. Перечислим основные виды внереализационных доходов, получаемых образовательными организациями.

Сдача в аренду (субаренду) основных средств  и иного имущества

Согласно  п. 2 ст. 47 Закона Российской Федерации "Об образовании" сдача в аренду основных фондов и имущества относится  к предпринимательской деятельности без каких-либо исключений или изъятий. Пункт 3 ст. 47 вышеуказанного Закона не применим, поскольку речь в этом пункте идет о деятельности по реализации предусмотренных уставом продукции, работ, услуг а не о внереализационных  доходах.

Инвестиционная  и финансовая деятельность образовательных  организаций

Доходы  от инвестиционной и финансовой деятельности образовательных организаций также  относятся к внереализационным  доходам. Этот вид деятельности представляет собой:

• долевое участие в деятельности других учреждений и организаций (в том числе образовательных);
• приобретение акций, облигаций, иных бумаг и получение доходов (дивидендов, процентов) по ним;
• вложение денежных средств на депозитные счета и т. д.

Пункт 2 ст. 47 Закона Российской Федерации "Об образовании" относит данные виды деятельности к предпринимательской. Нормы законодательства не предусматривают  возможности для исключения таких  доходов из сферы предпринимательской  деятельности. Таким образом, не являются предпринимательской деятельностью:

• образовательные услуги, оказываемые некоммерческими образовательными организациями, включая образовательные учреждения всех форм собственности, за счет поступлений из бюджета и от лиц, никак не связанных с потребителями данных услуг (от учредителей, спонсоров, благотворителей, дарителей, членов некоммерческой организации и т. д.);
• дополнительные платные образовательные услуги, оказываемые государственными и муниципальными образовательными учреждениями.

Являются  предпринимательской деятельностью  в момент реализации, но не относятся  впоследствии к таковой в части  доходов, реинвестируемых в образовательный  процесс данного учреждения, предусмотренные  уставом:

• платные образовательные услуги, оказываемые негосударственными образовательными учреждениями;
• сопутствующие услуги, оказываемые государственными, муниципальными и негосударственными образовательными учреждениями;
• сопутствующие работы, выполняемые государственными, муниципальными и негосударственными образовательными учреждениями;
• продукция, работы, услуги, реализуемые государственными, муниципальными и негосударственными образовательными учреждениями в рамках учебно-производительной деятельности;
• реализация издательско-полиграфической продукции государственными, муниципальными и негосударственными образовательными учреждениями;
• торговля покупными товарами, осуществляемая государственными, муниципальными и негосударственными образовательными учреждениями;
• посреднические услуги, оказываемые государственными, муниципальными и негосударственными образовательными учреждениями;
• иная продукция, работы, услуги, предусмотренные уставом образовательного учреждения.

Являются  предпринимательской деятельностью:

• виды деятельности, поименованные в предыдущем пункте данного раздела и осуществляемые всеми остальными образовательными организациями, кроме образовательных учреждений;
• реализация основных фондов и иного имущества всеми образовательными организациями, включая образовательные учреждения;
• сдача в аренду основных фондов и иного имущества всеми образовательными организациями, включая образовательные учреждения;
• инвестиционно-финансовая деятельность всех образовательных организаций, включая образовательные учреждения;
• иные виды внереализационных доходов всех образовательных организаций, включая образовательные учреждения.

Обращаясь к данному списку, любая образовательная  организация сможет определиться: будет  ли относиться вновь вводимое направление  деятельности к предпринимательской  сфере, возникают при этом обязанности  налогоплательщика и по каким  видам налогов, каким образом  следует оформлять получение  внебюджетных средств. Получается, что  в настоящее время основным видом  предпринимательской деятельности, который широко распространен среди  государственных высших учебных  заведений, является сдача в аренду занимаемых помещений.

Судебная  защита права образовательного учреждения на предпринимательскую  деятельность.

   Образовательное учреждение вправе вести предпринимательскую  деятельность, предусмотренную его  уставом (cт. 47 закона "Об образовании"). Разрешение образовательному учреждению вести предпринимательскую деятельность связано с поиском иных, кроме бюджетного финансирования, источников его функционирования.

   Но  наличие у образовательного учреждения возможности заниматься предпринимательской  деятельностью связано с ограничением, в соответствии с которым она  не может идти в ущерб образовательному процессу (образовательной деятельности, предусмотренной уставом). В отношении  предпринимательской деятельности учредитель а также орган местного самоуправления имеют право ее приостановления  до решения суда по этому вопросу (п. 5 cт. 47 закона "Об образовании"). Подобная конструкция правовой нормы о судебном контроле за решением субъекта, в компетенции которого находится правомочие приостанавливать деятельность юридического лица вызывает трудности в ее толковании. Формулировка п. 5 cт. 47 не дает ответа на вопрос о порядке обращения в суд для вынесения решения о приостановлении предпринимательской деятельности образовательного учреждения.