Модели построения отчета о финансовых результатах в России и в международной практике

     — текущий налог на прибыль;

     — чистая прибыль (убыток) отчетного периода;

     — постоянные налоговые обязательства (активы);

     — базовая прибыль (убыток) на акцию  и разводненная прибыль (убыток) на акцию.

       В соответствии с Положением  по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности №34н прибыль или убыток, выявленные в отчетном году, но относящиеся к операциям прошлых лет, включаются в финансовые результаты организации отчетного года. Доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как доходы будущих периодов. Эти доходы подлежат отнесению на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации при наступлении отчетного периода, к которому они относятся. В соответствии с ПБУ 4/99 прибыль (убыток) отчетного года и его использование в балансе организации не показывается, а фиксируется лишь величина нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) в пассиве баланса в третьем разделе «Капитал и резервы». Если детально проанализировать современное содержание отчета о прибылях и убытках,  то можно сделать вывод, что при формировании финансовых результатов в отечественной учетной практике приоритетным является показатель дохода. Иными словами, в обязательном порядке подлежат регистрации все доходы независимо от степени их реальности и вероятности получения. В то же время расходы организации фиксируются в отчете о прибылях и убытках в том случае, если они фактически были произведены организацией и относятся к тому отчетному периоду, за который составляется отчет. Существование такой ситуации объясняется главенствованием налогообложения, ибо организации стремятся заплатить налоги и рассчитаться с бюджетом в целях избежания значительных и даже необоснованных штрафных санкций, не беря во внимание свое фактическое положение и не заботясь при этом о своих акционерах (учредителях). В соответствии с международными стандартами бухгалтерской (финансовой) отчетности зарубежные фирмы в отчете о прибылях и убытках показывают только такую прибыль, которая была фактически зарегистрирована и реализована в текущем периоде. Следует заметить, что регистрация доходов в основном определяется принципом накопления. Прибыль подлежит включению в состав отчета о прибылях и убытках, если она была заработана в учетном периоде независимо от того, были ли суммы фактически получены в течение года или нет. Однако применение принципа накопления в международных стандартах ограничивается принципом осмотрительности, а это важное отличие от отечественной практики учета и отчетности. Если прибыль не является несомненной, то ее нельзя включать в отчет о прибылях и убытках, даже если она и относится к текущему периоду. В то же время убытки и потери должны показываться в отчете даже тогда, когда они еще не были реализованы. Использование метода накопления для целей бухгалтерского учета без особого изменения методологических основ формирования доходов и расходов организации приводит к росту доходов действующих экономических субъектов России. В своих отчетах о прибылях и убытках они вынуждены показывать не реальные к получению доходы. Поэтому без отказа от приоритета налоговых отношений, которые сложились в нашей стране, малореальны любые преобразования в отечественном финансовом учете и отчетности.

     Отчет о прибылях и убытках может  быть построен:

-параллельно, т.е. справа доходы, слева расходы;

-последовательно, т.е. сверху доходы, снизу расходы;

-в матричной (шахматной) форме, т.е. по строкам отражаются расходы, по столбцам доходы, или наоборот.

           Первые две формы традиционны,  последняя форма используется  крайне редко, так как не  всегда можно скоординировать  с соответствующими им доходами. Однако для целей управления  наибольшую ценность имеет матричная  структура отчета, которая позволяет  получить полезную информацию  для анализа и планирования  деятельности.

     МСФО 1 «Представление финансовой отчетности»  определяет, что компания должна указывать  в отчете о прибылях и убытках  информацию о доходах и расходах, используя классификацию, основанную на характере доходов и расходов или их функции в рамках компании. Статьи доходов и расходов разбиваются  на подклассы по таким признакам, как стабильность и предсказуемость. Информация представляется в отчете одним из двух способов, что приводит к наличию двух вариантов его  структуры. Оба варианта позволяют  определить совершенно идентичный результат, различаются они классификацией расходов.

     Первый  формат называется методом (форматом) характера затрат или сущности расходов (nature of expenditure method). Способ определения результата этим методом (рис.1.1) предполагает сопоставление выручки от продаж с общей суммой затрат периода, скорректированной на изменение остатков незавершенного производства и готовой продукции. Корректировка призвана отразить тот факт, что производство увеличило уровни запасов, или что продажи, превышающие производство, уменьшили уровни запасов.

     

            

      

     Рис. 1.1 Способ определения результата методом  характера затрат

 

     В этом случае расходы объединяются в  отчете в соответствии с их экономическим  характером (амортизация, закупки материалов, транспортно-заготовительные расходы, заработная плата, затраты на рекламу) и не перераспределяются между различными функциональными направлениями  внутри компании. Этот метод более  привлекателен для небольших  организаций, где не требуется распределения  операционных расходов в соответствии с функциональной классификацией. Общий  вид отчета о прибылях и убытках, построенного по методу характера затрат, представлен в табл. 1.1

     Таблица 1.1

     Отчет о прибылях и убытках в формате  характера затрат  

     Второй  формат отчета носит название метода (формата) функций затрат (function of method) или методом себестоимости реализации (рис. 1.2), который основан на сопоставлении выручки от продаж с себестоимостью проданной продукции (товаров, работ, услуг).

     

            
 
 

     Рис. 1.2 Способ определения результата методом  себестоимости продаж 

     Формат  функции затрат классифицирует расходы  в соответствии с их функцией как  часть себестоимости продаж, расходов на реализацию или административную деятельность. В этом случае в отчет  о прибылях и убытках имеет вид, представленный в табл.1.2

     Таблица 1.2  

     Отчет о прибылях и убытках в формате  функций затрат

 

     В Российской Федерации рекомендуется  представлять отчет о прибылях и  убытках в формате функций  затрат. Он дает пользователям более  уместную информацию о доходах и  расходах, однако распределение затрат по функциональному признаку может  быть спорным и предполагает значительную субъективность. Поэтому в пояснениях к отчету рекомендуется раскрывать дополнительную информацию о характере  расходов по элементам, в том числе  о затратах на амортизацию и оплату труда. Дополнительная информация полезна  для прогнозирования будущих  потоков денежных средств. Кроме  того, и российские и международные  стандарты требуют раскрывать в  виде справочной информации сумму прибыли (дивидендов), приходящейся на одну акцию  за отчетный период.

     Рассмотрим  более подробно основные сходства и  различия отчета о прибылях и убытках, составленного в соответствии с  МСФО И РСУиО.

     Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (строка 010) в РСУиО близка по значению к выручке в МСФО. Для расчета выручки в соответствии с МСФО она увеличивается на величину скидок поставщиков и уменьшается  на стоимость возвращенной продукции  и величину скидок покупателям. В  российском законодательстве система  скидок не предусмотрена (только договорные цены), возврат товара предусмотрен только по претензиям к качеству продукции, т.е. любые льготы, предоставляемые  покупателям, не уменьшают выручку  от продажи. Так как размер льгот  и возвратов товаров в российских условиях относительно невелик, то показатель выручки от продаж (кредит счета 90 за вычетом НДС) близок по значению к  выручке в МСФО.

     Аналогом  себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг (строка 020) можно  считать себестоимость продаж по международным стандартам. Чтобы приблизиться к величине затрат по международным стандартам, необходимо себестоимость по российскому учету скорректировать на величину амортизации активов производственного назначения и затрат по уплате процентов по кредитам. Если учетной политикой не предусмотрен порядок списания общехозяйственных расходов непосредственно на счет продаж, то себестоимость продукции должна быть также уменьшена на сумму  общехозяйственных расходов.

     Строка 030 «Коммерческие расходы» (стр.030) в  российской отчетности соответствует  строке «Затраты на сбыт продукции» по международным стандартам.

     Строка 040 «Управленческие расходы» (стр.040) в российской отчетности соответствует  строке «Административные расходы» по международным стандартам.

     В состав административных расходов входят:

• заработная плата и отчисления на социальные нужды административно – управленческого персонала;
• некоторые виды налогов. В РСУиО этому показателю соответствует транспортный налог и др.;
• прочие административные расходы (за исключением коммерческих).

     Не  следует путать термин «операционные  расходы» в российском законодательстве и международных стандартах. По международным  стандартам под операционными расходами  понимаются расходы на продажу продукции  и административные расходы.

     Статья  «Прибыль до налогообложения» по международным  стандартам иногда не указывается в  отчете о прибылях и убытках. Она  более важна для целей финансового  анализа, чем для бухгалтерской  отчетности. Этому показателю соответствует  показатель «Прибыль (убыток) до налогообложения» (строка 140) РСУиО. В отчетности этот показатель рассчитывается как арифметический результат предыдущих строк.