Возникновение и развитие аудита

Сумма НДФЛ, удержанная при выплате заработной платы, определяется по данным, содержащимся в расчетно-платежной ведомости либо '* в налоговых карточках по учету доходов и НДФЛ (форма № 1-НДФЛ, утвержденная приказом МНС России от 01.11.2000 № БГ-3-08/379

«Об утверждении  форм отчетности по налогу на доходы физических лиц»),

В соответствии с п. 6 ст. 226 НК РФ организация —  налоговый агент обязана перечислять  суммы исчисленного и удержанного  НДФЛ не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода.

Предоставление  отпуска

Аудитор при  проведении проверки должен руководствоваться  следующими основными нормативными положениями:

• работникам предоставляются ежегодные отпуска с сохранением места работы (должности) и среднего заработка. Ежегодный основной оплачиваемый отпуск предоставляется работникам продолжительностью 28 календарных дней (ст. 114, 115 ТК РФ);
• нерабочие праздничные дни, приходящиеся на период ежегодного основного оплачиваемого отпуска, в число календарных дней отпуска не включаются (ст. 120ТКРФ);
• оплата отпуска производится не позднее чем за три дня до его начала (ст. 136 ТК РФ);
• расчет среднего заработка (размера средней заработной платы) для оплаты отпуска производится в порядке, установленном ст. 139 ТК РФ и Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденным постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 № 922 (далее — Положение о среднем заработке);
• средний дневной заработок для оплаты отпусков исчисляется за последние 12 календарных месяцев путем деления суммы начисленной заработной платы на 12 и на 29,4 (среднемесячное число календарных дней) (ст. 139 ТК РФ, п. 10 Положения о среднем заработке);
• для расчета среднего заработка учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат независимо от источников этих выплат (п. 2 Положения о среднем заработке);
• с суммы отпускных организация удерживает НДФЛ в общеустановленном порядке;
• суммы отпускных организация начисляет ЕСН(п. 1 ст. 236НКРФ), страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (далее — Закон о пенсионном страховании)) по тарифам, установленным подп. 1 п. 2 ст. 22 Закона о пенсионном страховании, а также страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 № 184);
• для целей налогообложения прибыли расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством РФ, относятся к расходам на оплату труда (п. 7 ст. 255 НК РФ). Данные расходы признаются в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со ст. 255 НК РФ расходов на оплату труда (п. 4 ст. 272 НК РФ).

При построении аудиторской выборки необходимо отдельно отеле! живать месяцы, в которых начислялись отпускные выплаты. Отсутствие в программе аудита анализа правильности расчета и выплаты отпускных j может быть расценено как сознательное сокращение объема аудита и не- | выполнение требования полноты проверки.

Единый  социальный налог, взносы в Пенсионный фонд РФ и Фонд социального  страхования РФ

В бухгалтерском  учете суммы ЕСН, исчисленные  в порядке, уста-i новленном главой 24 «Единый социальный налог» НК РФ, входят в со-! став расхоДов по обычным видам деятельности (п. 36, 50 Инструкции по применению Плана счетов) и отражаются по дебету счета 20 «Основное производство» в корреспонденции со счетом 69 «Расчеты по социально- ; му страхованию и обеспечению» с разбивкой суммы налога на суммы, зачисляемые в федеральный бюджет и соответствующие фонды.

Согласно п. 2 ст. 10 Закона о пенсионном страховании  объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и базой для начисления этих страховых взносов являются объект; налогообложения и налоговая база по ЕСН. Сумма страховых взносов на, обязательное пенсионное страхование, исчисленная исходя из тарифов,' предусмотренных ст. 22, 33 Закона о пенсионном страховании, уменьшает сумму ЕСН, подлежащую уплате в федеральный бюджет (налого-;! вый вычет) согласно п. 2 ст. 243 НК РФ.

В общем случае исчисление ЕСН производится по ставкам, приве-1 денным в табл. 19.1.

Для целей налогообложения  прибыли начисленные суммы ЕСН V и страховых взносов на обязательное социальное страхование относятся ,1 к прЛим расходам, связанным с производством и реализацией.

Оплата  пособий по временной  нетрудоспособности

Аудиторская проверка выплаты пособий по временной нетрудоспо- 1 собности проводится с учетом следующих основных нормативно-регу- 9 лирующих положений:

• при наступлении временной нетрудоспособности работодатель вы- | плачивает работнику пособие по временной нетрудоспособности в соот- ■ ветствии с федеральными законами (ч. 1, 2 ст. 183 ТК РФ);
• порядок исчисления пособий по временной нетрудоспособности

и условия их выплаты установлены Федеральным  законом от 29.12.2006 ; № 255-ФЗ «Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособно- i сти, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному со- I циальному страхованию» (далее — Закон об обеспечении пособиями);

• право на пособия по временной нетрудоспособности имеют граж- I дане, подлежащие обязательному социальному страхованию на случай ; временной нетрудоспособности, при соблюдении условий, предусмот- 1 ренных ч. 1 ст. 2 Закона об обеспечении пособиями. Согласно ч. 2 ст. 2 j этого закона застрахованными лицами являются:
• лица, работающие по трудовым договорам;
• государственные гражданские служащие, муниципальные служа- ,Я щие;
• адвокаты, индивидуальные предприниматели;

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

• иные категории  лиц, которые подлежат обязательному  социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности в соответствии с иными федеральными законами, при условии уплаты ими или за них налогов и (или) страховых взносов в ФСС РФ;
• общие правила расчета пособия по временной нетрудоспособно* сти установлены ст. 14 Закона об обеспечении пособиями. Сумма посоч бия рассчитывается исходя из дневного пособия, учитывается страховой стаж застрахованного лица. Суммы выплат составляют:
• застрахованному лицу, имеющему страховой стаж 8 и более лет, — 100% среднего заработка;
• застрахованному лицу, имеющему страховой стаж от 5 до 8 лет, — 80% среднего заработка;
• застрахованному лицу, имеющему страховой стаж до 5 лет, — 60% среднего заработка;
• при расчете пособия организация руководствуется Положением об особенностях порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам гражданам, подлежащим обязательному социальному страхованию, утвержденным постановлением Правительства РФ от 15.06.2007 № 375;
• при расчете суммы пособия учитывается заработная плата работника, начисленная ему за вышеуказанный расчетный период. При этом из расчета исключается период очередного оплачиваемого отпуска (28 календарных дней) и начисленная за это время сумма отпускных;
• в соответствии с ч. 5 ст. 14, ч. 1, 8 ст. 6 Закона об обеспечении пособиями размер пособия по временной нетрудоспособности определя-

■j ется путем умножения размера дневного пособия на число календарных дней, приходящихся на период временной нетрудоспособности. При этом законодательно ограничивается максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности за полный календарный месяц. Для простоты приведем расчет размера пособия (табл. 19.2);

• в районах и местностях, в которых в установленном порядке применяются районные коэффициенты к заработной плате, размер пособия определяется с учетом этих районных коэффициентов;
• согласно ч. 2 ст. 3 Закона об обеспечении пособиями работникам организаций, применяющих общий режим налогообложения, пособия по временной нетрудоспособности за первые два дня болезни выплачиваются за счет средств работодателя, а начиная с 3-го дня болезни — за счет средств ФСС РФ;
• сумма начисленного в соответствии с законодательством пособия по временной нетрудоспособности облагается НДФЛ, который удержи-1 вается в момент выплаты денежных средств работнику (п. 1 ст. 217, п. 1, 4 ст. 226 НК РФ);
• сумма пособия по временной нетрудоспособности, начисленного в соответствии с законодательством, не облагается ЕСН, страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, а также страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (подп. 1 п. 1 ст. 238 НК РФ; п. 2 ст. 10 Закона о пенсионном страховании; п. 2 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования РФ, утвержденного постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 № 765 (далее — Перечень выплат), письмо ФСС РФ от 15.02.2005 №02-18/07-1243);

 

Максимальный  размер пособия по временной нетрудоспособности (за исключением пособия но временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием)

поскольку сумма  доплаты работникам до среднего заработка  в случае временной утраты трудоспособности в качестве государственного пособия не рассматривается, она от обложения ЕСН в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 238 НК РФ не освобождается;

• доплаты работникам до среднего заработка за период временной нетрудоспособности, предусмотренные трудовым или коллективным договором, относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль на основании абз. 1 и п. 15 ст. 255 НК РФ. Это означает, что такие доплаты признаются объектом налогообложения по ЕСН на основании п. 1 и 3 ст. 236 НК РФ. Аналогичная точка зрения изложена в письме Минфина России от 29.06.2007 № 03-04-06-02/125.

Что касается доплат, не предусмотренных трудовым или  коллективным договором, то они при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются, а значит, объектом обложения ЕСН не признаются (абз. 1 ст. 255 и п. 3 ст. 236 НК РФ).

В случае если указанные  доплаты производятся работодателями за счет прибыли, остающейся после налогообложения, то они в составе расходов, уменьшающих  доходы, при исчислении налога на прибыль

также не учитываются (п. 1 ст. 270 НК РФ) и, следовательно, обложению  ЕСН не подлежат (п. 3 ст. 236 НК РФ). Такая позиция подтверждаете постановлением Президиума ВЛС от 03.07.2007 № 1441/07.

В то же время  сумма пособия по временной нетрудоспособности не является расходом в бухгалтерском  учете и для целей налогообложения  прибыли, поскольку оно выплачивается  за счет средств Фонда социального страхования РФ, следовательно, не происходит уменьшения эко-1 номических выгод (не осуществляется затрат) организации (п. 2 ПБУ 10/99; ст. 252 НК РФ).

Пособие по беременности и  родам

Аудитор должен помнить следующие основные нормативно-регули- | рующие положения:

• размер пособия по беременности и родам не может превышать максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности, 1 установленный федеральным законом о бюджете Фонда социального страхования РФ на очередной финансовый год. В случае, если застра- 1 хованное лицо работает у нескольких работодателей, размер пособия по временной нетрудоспособности не может превышать максимальный размер указанного пособия по каждому месту работы;
• сумма пособия, выплачиваемого работнице за счет средств ФСС РФ, не облагается НДФЛ (п. 1 ст. 217 НК РФ). С суммы пособия органи- 3 зация не начисляет ЕСН (подп. 1 п. 1 ст. 238 НК РФ) и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Закона о пенсион- J ном страховании);
• с суммы пособия по беременности и родам, выплачиваемого за счет средств ФСС РФ, не начисляются страховые взносы на обязательное со- циальное страхование от несчастных случаев на производстве и профес- " сионгЙ1ьных заболеваний (п. 2 Перечня выплат). В табл. 19.3 приведены максимальные выплаты пособия по беременности и родам;
• в районах и местностях, в которых в установленном порядке применяются районные коэффициенты к заработной плате, размер пособия определяется с учетом этих районных коэффициентов;
• с доплаты до фактического заработка (сверх предельного размера пособия по беременности и родам, выплачиваемого за счет средств ФСС РФ), производимой за счет средств организации, в общеустановленном порядке исчисляется и удерживается НДФЛ, поскольку такая доплата не является государственным пособием (п. 1 ст. 210, п. 1, 4 ст. 226 НК РФ);
• с указанной доплаты организация начисляет страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на произ- ! водстве и профессиональных заболеваний (п. 3 Правил начисления, уче- ; та и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональ- ■ ных заболеваний, утвержденных постановлением Правительства РФ от | 02.03.2000 № 184).