Вклад Ф.Вилла в развитие бухгалтерского учета

Введение в систему  счетов собственных средств обозначило конец униграфизма и появление диграфичсского учета.

 

 

Глава 2. Древнегреческая бухгалтерия, этапы ее развития.

Особенности древнегреческого учета. Переход от натурального учета  к обобщающему - стоимостному. Возникновение банков, банковской бухгалтерии и безналичных расчетов. Банковские операции в эпоху эллинизма

1.1 Особенности древнегреческого учета

Греческую систему учета  исследователи реконструировали по следующим документам:

1) фрагменты хозяйственных  записей;

2) законодательные документы;

3) речи ораторов;

4) труды специалистов  по управлению имениями;

5) высказывания философов;

6) сведения из произведений искусства

Античный учет велся на дощечках, выбеленных гипсом, папирусе, для черновых записей пользовались глиняными черепками. Греция стала  родиной первого счетного прибора - абака, здесь впервые появляются деньги в виде монеты. Деньги выступали  сначала как самостоятельный  объект учета, потом как средство в расчетах, а затем как мера стоимости для измерения инвентаря. Поскольку в учете фигурировали монеты разной чеканки, сразу встал  вопрос о соизмерении в учете  самих монет, сначала их складывали по металлу и весу, потом по видам  монет, а затем по их покупательной  стоимости. В Греции из двух источников: материального учета - инвентаризации - и учета расчетов - контокоррента - возник бухгалтерский учет. В нем  соединились два начала бухгалтерии. Для целей отчетности по хронологическому регистру делалась рекапитуляция - систематическая  разноска всех хронологических записей, которая и привела к появлению  счета. Другим источником была инвентарная  опись ценностей.

На должность материально  ответственных лиц назначались  только богатые люди, способные внести крупный залог или представить  влиятельных поручителей. В Афинах были специальные чиновники и  контролеры, в обязанности которых  входило составление отчетов  о доходах и расходах государства. Финансовый учет и контроль находился  в руках десяти выбираемых населением лиц, в ведение которых входил учет всех государственных доходов  и расходов, учет храмового имущества, проведение инвентаризаций движимого  и недвижимого имущества. В государственном  хозяйстве регистрировались не только факты поступления и выдачи наличных денег, здесь встречались и зачетные платежи, и переводы платежей в другие кассы. На каждый вид доходов открывался отдельный кувшин под определенной буквой, на конкретные расходы можно  было брать деньги только из строго определенного кувшина. Ключ от кассы  находился у одного чиновника, а  ключ от помещения с документами  у другого, им запрещалось обмениваться ключами. Документы о платежах распределялись и хранились по срокам. Чиновники, получая деньги, вычеркивали плательщиков и возвращали списки, которые содержали сведения о просроченных платежах и неплательщиках. Так в Греции зародился прием линейной (позиционной) записи.

В Афинах отчетность носила публичный характер: отчеты храмов, государственных учреждений записывались на мраморные и бронзовые доски  и выставлялись в народном собрании, в оградах храмов, вдоль дорог.

Аристотель в своей  работе "Политика" четко разграничил  учетные функции от контрольных, причем, он понимал ревизию как  часть контроля. Это был новый подход: ревизор равноправен с главным бухгалтером и не зависим от него. За период Эллинизма сохранилось значительно больше документов по учету, свыше 1000, один из которых был папирус

Зенон в 256 году до н.э. реформировал систему учета, сложившуюся в  частных поместьях. Были сформулированы две цели учета:

1) выявление общего положения  хозяйства, что предполагало организацию  систематического учета запасов  материальных ценностей, регулярный  учет дебиторской и кредиторской  задолженности; 

2) исчисление хозяйственного  эффекта в различных областях  деятельности, что предполагало  появление первых приемов экономического  анализа.

Закон строго специализировал  учет в зависимости от отраслей хозяйства, и по каждому виду деятельности требовалась  самостоятельная отчетность специально уполномоченных лиц. В хозяйствах строго регламентировался документооборот, все виды документов и правила  их заполнения предусматривались заранее, был заведен четкий порядок хранения документов в архиве. Учетные регистры велись по принципам систематической  записи. В этих регистрах выделялись счета материальные, личные и финансовые.

В основу классификации счетов был положен принцип общности происхождения предмета. К личным счетам относили и счета должников, которые велись как настоящие  контокоррентные счета с указанием  долга и его погашения. Записи в счетах выполнялись в хронологическом  порядке, а сальдо выводилось после  записи каждого факта хозяйственной  жизни. По периодичности отчетные формы  делились на месячные, годовые и  трехлетние, отчетность была обязательной и служила для налогообложения.

В производственном учете  широко применялись ежедневные нормы  выработки по производимой продукции  и сдельные расценки. Отдельно устанавливались  нормы накладных расходов в зависимости  от видов продукции.

Таким образом, в Древней  Греции сложилась хорошо развитая система  учета, но это была простая форма  бухгалтерии, в основном с натуралистической  оценкой.

1.2 Переход от натурального учета  к обобщающему - стоимостному

Деньги играют роль средства обращения (обмена), меры стоимости, средства накопления и выступают единым стоимостным  измерителем. По своему значению для  развития экономики возникновение  денег можно приравнять к появлению  письменности и счета. Сначала деньги учитывались как продукт, т.е. деньги  -  это продукт соглашения между  людьми.

Согласно эволюционной концепции  происхождения денег история  их возникновения есть результат  развития общественного разделения труда, обмена, товарного производств. Исследовав исторический процесс развития обмена и форм стоимости, можно понять, как из общей массы товаров  выделился один товар, который выполняет роль денег и специальное назначение которого — выполнение роли всеобщего эквивалента.

Сначала  расчеты производились  в рамках натурального  хозяйства  и ограничивались выдачей ссуд и  сбором натуральных податей. Например, в Вавилоне вклады клиентов в виде зерновых хранились на складах субъектов, ведущих кредитование. Последние  по поручению владельцев переводили их в фиск (налоги). Безналичные расчеты  осуществлялись зерном.

Расчеты носили индивидуальный (с одним лицом) или коллективный (с несколькими лицами) характер. Они могли производиться на уровне городов или хозяйств. Расчеты  с государством заключались в  распределении и перераспределении  средств в натуральном измерении. Займ выполнял специфическую функцию ввиду недостаточного развития товарно-денежных отношений и отсутствия единого денежного измерителя.

Например, поступление от «поставщика» 20 мер зерна ценой 30 драхм «материально ответственные  лица» античного мира приходовали  как 20 мер зерна и списывали 30 драхм. Пройдет много веков, прежде чем бухгалтеры решатся оприходовать зерно как 30 драхм. И только тогда  деньги из гарантированного достоинства  превратятся в универсальный  эквивалент в обмене и единый стоимостный  измеритель в бухгалтерии. Для нее  введение денег с твердым курсом означало поворот от натурального учета к обобщающему – стоимостному.

В эти же времена  в  связи с переходом от натурального учета к обобщающему стоимостному зарождается система проверок и ревизий. Должностные лица, которые управляли общественными фондами, в обязательном порядке подвергались контролю и ревизии по истечении сроков их полномочий. Они представляли на проверку свои отчеты палате "аудиторов" (ревизоров), полномочия которых вытекали из афинской конституции. Кроме того, должностным лицам надлежало хранить отчеты за полученные и потраченные суммы, авторитарные указы и другие документы в палате совета.

"Аудиторы" и "ревизоры" древности имели возможность  привлечь к суду должностных  лиц за кражу, если проверка  показывала их виновность в  растрате. В ходе судебного разбирательства  присяжные выносили вердикт. 

Результаты работы "ревизоров" гравировались на мраморе и выставлялись на всеобщее обозрение, чтобы каждый гражданин был информирован об управлении общественными фондами. Ревизор  вместе с экспертами исследовал обвинение. Частные обвинения рассматривались  местными судьями, общественные обвинения  – тимотитаем (законодателями), которые представляли дела в хелиайно (высший криминальный суд), чьи решения были заключительными и не подлежали апелляции.

Помимо перечисленных  проверок «бухгалтеры» проводили ревизии, результаты которых не подлежали  разглашению. В частности, проверялась  правильность оплаты наемных отрядов. Громадные размеры фондов для  оплаты наемников, а также слабый учет средств, расходуемых на данные цели (платежные ведомости выписывались не всегда), создавали больше возможностей для мошенничества, особенно при  составлении реестров.

Наличие и проведение проверок бухгалтерской системы в "золотом  веке" имеет важное значение и в Греции. Существование процедуры аудита подразумевает существование и бухгалтерских записей всех доходов и расходов, производимых должностными лицами. Наконец, сверка в ходе проверки фактически полученных и потраченных сумм с утвержденной сметой, еще раз доказывает интеграцию бухгалтерской системы за счет дополнительного контроля в управлении государственными ресурсами.

Несмотря на то, что деньги в Греции вошли в оборот достаточно рано, в сфере финансов и кредитования их начали использовать лишь в конце V - начале II века до н. э. Это было вызвано  всеобщим недоверием населения в  силу его чрезвычайной бедности. Население  предпочитало хранить свои монеты запечатанными в амфорах и закопанными на полях. Согласно высказыванию Аристотеля такое положение для экономически развитого государства приводило к существенным убыткам. Он писал, что в то время как деньги свободно выводятся из обращения, торговля и ремесла ослабевают, а материальные ресурсы государства становятся незначительными. Важной причиной было недоверие владельцев денег к государству и другим лицам. Так, при невозможности осуществления платежа дебитором другой страны государство не могло вмешаться, чтобы потребовать с него возврата задолженности. Более того, информация о других иностранных «фирмах» и рынках была ограниченной [15, c. 80].

Государство не имело возможности  брать долги у населения, так  как граждане не могли востребовать их возврата в случае войны.

В сфере финансов и кредитования деньги начали использовать лишь в  конце V - начале II века до н. э. Это было вызвано всеобщим недоверием населения  в силу его бедности. Только с  появлением банков деньги начали активно  способствовать дальнейшему развитию бухгалтерского учета.

1.3 Возникновение банков, банковской  бухгалтерии и безналичных расчетов

Для периода зарождения первых государств характерно использование  в качестве денег, как отмечалось ранее, наиболее важных общественно  значимых предметов потребления (скот, зерно, меха, кожи и др.).

Местом сохранения товарных денег становились культовые  сооружения, храмы. В них концентрировались  создаваемые продукты, которые предназначались  на обмен с другими общинами и  странами. Собственно храмы и выступали  в роли банков.

Устойчивость храмового  хозяйства основывалась на сложившемся  веками доверии, как со стороны государства, так и общины. Относительно высокая  стабильность храмового хозяйства  служила важным условием поддержания  денежного обращения. Она способствовала упрочению и постоянному проведению храмами денежной операции — сохранение товарных денег. Естественная порча, снижение качества, вынужденное обновление то­варных денег обусловили закрепление за храмовым хозяйством функции регулирования денежного обращения (кассовые операции).

Выполнение данной функции  храмами потребовало дополнительных денежных операций:

 учетной и расчетной.

Они велись в весовых единицах. Сложности, связанные с несовершенством  видов всеобщего эквивалента (большие  объемы хранения, складирования, учета) вынуждали периодически заменять одни эквиваленты другими, для которых  свойственны более четкие весовые  характеристики: делимость, соединяемость, однородность и главное - сохранность, не требующая значительных затрат по времени и по усилиям.

В качестве всеобщего эквивалента  несомненными преимуществами обладали металлы (медь, олово, бронза, серебро, золото). Постепенно выделялись серебро и золото, которые имели дополнительные качества: портативность, т. е. большая стоимость при малом объеме и устойчивость к внешней среде.

Вытеснение товарных денег  металлическими осуществлялось длительное время, при этом зачастую металлические деньги сохраняли свою товарную форму. Храмы были заинтересованы в затягивании процесса замены товарных денег металлическими, так как за ними закреплялась и упрочивалась новая денежная операция - обменная. В то же время для упрощения и облегчения денежного обращения, его регулирования необходимо было способствовать быстрой замене одних видов денег на другие.

Храмы, выполняя основные денежные операции (сохранные, кассовые, учетные, расчетные, обменные), в условиях постоянной нехватки денежных средств (при господстве натурального хозяйства) были единственными, кто мог удовлетворять общественные и частные потребности в получении металлических денег (в виде слитков серебра и золота), при высоком качестве их предложения. Государства были крайне заинтересованы в безопасности и умелом использовании денежных средств. Постоянный приток в храмы денежных средств от государств часто имел форму дарений.

В рамках храмового хозяйства, наряду с бесплатным хранением имущества  и денежных средств, начинает осуществляться операции государственных и храмовых складов по платному хранению. Храмы одновременно и непосредственно занимаются предоставлением ссуд, отсрочивая уплату всеобщего эквивалента. Расширение кредитных операций позволило им покупать и продавать земельные участки, взыскивать налоги, управлять государственным имуществом.