Ведение налогового учета налогоплательщиками, перешедшими на упрощенную систему налогообложения

Разъяснения Минфина по данному  вопросу, к сожалению, единообразием  не радовали. Финансисты предлагали различные  варианты: от снижения доходов в  периоде получения аванса до полного  запрета корректировать «доходную» часть учета на сумму возврата. «Победила» в итоге наиболее ранняя точка зрения финансовых специалистов (письмо Минфина России от 28 апреля 2003 года № 04-02-05/3/39). В упомянутом пункте кодекса теперь четко указано, что  при возврате предоплаты на ее сумму  нужно уменьшать доходы того периода, в котором деньги были перечислены  покупателю. Таким образом, ни подавать «уточненку», ни пересчитывать прошлые  доходы в такой ситуации «упрощенцам» больше не придется.

Не обошли вниманием законодатели и «расходную» часть единого  «упрощенного» налога. Изменения  коснулись как закрытого перечня  затрат, которые спецрежимники вправе учитывать при налогообложении, так и порядка признания некоторых  расходов. Причем действие большей  части нововведений, вступивших в  силу в январе текущего года, распространяется и на прошлый. То есть их необходимо учитывать при составлении декларации за 2007 год.

Список «разрешенных»  к налоговому учету УСН-расходов заметно расширен. Прежде всего его  пополнили затраты на модернизацию, реконструкцию, достройку, дооборудование и техническое перевооружение основных средств. Напомним, что в прежней  редакции кодекса было оговорен лишь учет расходов на покупку и постройку  таких объектов (подп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Впрочем, финансисты давно перестали  возражать против снижения «упрощенного»  налога на сумму затрат по «усовершенствованию» активов (см., например, письма Минфина России от 26 октября 2006 г. № 03-11-04/2/226, от 20 октября 2006 г. № 03-11-04/2/215).

Такая же «судьба» и у затрат на обслуживание контрольно-кассовой техники. Хотя в статье 346.16 они раньше поименованы не были, ведомственные  специалисты разрешали списывать  их в «упрощенные» расходы. Теперь эта  точка зрения закреплена законодательно (подп. 35 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Не столь лояльны были финансисты в отношении затрат по вывозу твердых бытовых отходов. Они указывали, что к материальным издержкам производственного характера  «мусорные» расходы относить нельзя, а «собственного» пункта в закрытом перечне для этих затрат не предусмотрено (письмо Минфина России от 10 января 2006 г. N 03-11-04/2/1). Теперь ситуация в корне  изменилась: такие расходы тоже получили «прописку» в кодексе (подп. 36 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

«Расходные» поправки имеют  обратную силу и действуют с 1 января 2007 года. А с начала текущего года

список «упрощенных» расходов пополнен расшифровкой затрат на приобретение и создание нематериальных активов. В частности, теперь в перечне  напрямую упомянуты затраты на приобретение исключительных прав на изобретения, промышленные образцы, программы для ЭВМ, базы данных, «ноу - хау» и прав на использование  этих результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного  договора; расходы на патентование результатов интеллектуальной деятельности; расходы на НИОКР, признаваемые таковыми в соответствии с пунктом 1 статьи 262 НК РФ (подп. 2.1-2.3 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Имеют место изменения  и в порядке признания затрат. Так, теперь в составе «упрощенных» расходов на последнее число периода  можно учитывать фактический  размер понесенных расходов на покупку, сооружение, создание и «усовершенствование» основных средств и НМА. Дожидаться, пока активы буду полностью оплачены, больше не нужно (подписано 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Позитивными оказались и  поправки в отношении затрат по обслуживанию, транспортировке и хранению товаров, приобретенных для перепродажи. В налоговые расходы «упрощенцы»  могли включать их и раньше, но только после реализации товаров. Это требование следовало из старой редакции подпункта 23 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ и активно  поддерживалось финансистами (письмо Минфина России от 17 октября 2006 г. № 03-11-05/233). И это несмотря на то, что  кодекс в то же время позволяет  учитывать затраты после их фактической  оплаты (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Теперь противоречие устранено. Согласно новому порядку, возможность учета «торговых» издержек от факта продажи товаров  не зависит.

Прежняя редакция главы 26.2 Налогового кодекса не давала четкого представления  о том, как «упрощенцам» учитывать  доходы и расходы в переходном периоде при утере права на применение спецрежима.

Поправки внесли уточнение  в пункт 2 статьи 346.25 НК РФ. Выручку  за товары, проданные при УСН, включают в доходы по налогу на прибыль, если покупатель не перечислил оплату до момента  перехода на общий режим. А затраты  на покупку товаров, которые «упрощенец»  не успел оплатить до перехода на общий  режим, он вправе учесть в налоговых  «прибыльных» расходах. Принять к  налоговому учету доходы и расходы  необходимо в том месяце, когда  было потеряно право на «упрощенку».

Кроме того, пользователи УСН - режима, наконец, получили точные «инструкции» по учету налога на добавленную стоимость  в переходный период. Так, при переходе с общей системы налогообложения  можно принять к вычету уплаченный НДС с авансов за товары, которые  были отгружены уже на «упрощенке». Если, конечно, документально подтвержден  факт возврата налога покупателю. А  при утере права на спецрежим  можно «вычесть» НДС по товару, купленному до перехода. Но только если суммы налога не были включены в  состав «упрощенных» расходов.

Относительно новый вид  «упрощенки» - на основе патента –  тоже не избежал корректировки. Перечень видов деятельности, при осуществлении  которых индивидуальные предприниматели  вправе применять данный спецрежим, теперь выглядит иначе. Однако изменения  коснулись лишь формы, содержание списка практически не изменилось.

Введение «патентной»  УСН на территории региона не запрещает  предпринимателям применять обычную «упрощенку» по своему усмотрению5. Однако теперь в кодексе появилось уточнение, что сменить режим ПБОЮЛ может не раньше, чем истечет срок выданного ему патента (п. 3 ст. 346.25.1 НК РФ). Кроме того, по новым правилам, предприниматель обязан уведомлять свою инспекцию об утрате права на применение патентного режима. Сделать это нужно в течение 15 дней после перехода на иную систему налогообложения. А вновь работать по патенту можно будет не раньше чем через три года (п. 9 ст. 346.25.1 НК РФ).

«Упрощенный» патент, как  уточнено теперь в пункте 5 статьи 346.25.1 НК РФ, действителен только в регионе  его выдачи. Однако при необходимости  ПБОЮЛ может подать заявление  на получение другого патента  по «упрощенке» и в ином российском субъекте.

Потенциально возможный  годовой доход по каждому из видов  патентной деятельности ежегодно устанавливают  региональные власти. При этом, согласно новым правилам, если измененное значение дохода установлено не было, применяют прошлогодний показатель с корректировкой на коэффициент-дефлятор (п. 7 ст. 346.25.1 НК РФ).

По окончании срока  действия патента при оплате оставшейся части стоимости ее можно уменьшить  на сумму страховых пенсионных взносов. До внесения поправок такой точки  зрения придерживались финансисты (письма Минфина России от 26 сентября 2005 г. № 03-11-02/44, от 30 июня 2006 г. № 03-11-02/149). Теперь же она законодательно закреплена в  пункте 10 статьи 346.25.1 НК РФ.

И наконец, в новой редакции главы 26.2 кодекса урегулирован вопрос о налоговом учете для «упрощенцев» на патенте и о подаче ими декларации. Сдавать отчетность такие спецрежимники  не обязаны (п. 11 ст. 346.25.1 НК РФ). Однако они должны вести «упрощенную» Книгу  учета доходов и расходов (п. 12 ст. 346.25.1 НК РФ). Заметим, что данные поправки в точности соответствуют прежним требованиям финансистов (письмо Минфина России от 9 февраля 2006 г. № 03-11-02/34).

Описанные в данной статье поправки внесены в статью 26.2 НК РФ Федеральными законами от 17 мая 2007 г. № 85-ФЗ и от 19 июля 2007 г. № 195-ФЗ.

Максимально допустимая величина 9-месячного дохода для перехода на «упрощенку» равна 15 млн. рублей (п. 2 ст. 346.12 НК РФ). А предельный размер выручки, который позволяет остаться на спецрежиме, составляет 20 млн. рублей (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). Однако, согласно положениям Налогового кодекса, эти значения являются лишь «стартовыми». То есть их необходимо умножать на специальный коэффициент-дефлятор текущего года, ежегодно утверждаемый Минэкономразвития России. А также  на коэффициенты - дефляторы, которые  применялись раньше.

Несмотря на данную подробную  «инструкцию» кодекса, на сегодняшний  день финансисты дают несколько иные рекомендации. Они придерживаются мнения, что фирмы и предприниматели  не должны прибегать к «дополнительной  арифметике». Применять следует  один-единственный коэффициент –  тот, который установлен для текущего года. Поскольку изменения предыдущих лет он уже учитывает (см., например, письмо Минфина от 1 ноября 2007 г. № 03-11-04/2/268).

Поспорить с этой точкой зрения, безусловно, можно, ведь нормы кодекса  о перемножении никто не отменял. Да и Минэкономразвития изначально не обладает приписываемыми ему дополнительными  «арифметическими» полномочиями по установке «собирательного» дефлятора. Однако необходимо понимать, что в  этом случае отстаивать свои права, скорее всего, придется в суде.

Подведем итоги. Напомним, что дефлятор на 2006 и 2007 годы равен  соответственно 1,132 и 1,241. А на 2008 год  его величина составляет 1,34 (приказ Минэкономразвития России от 22 октября 2007 г. № 357). Таким образом, если не отступать  от логики финансистов, лимит выручки  для перехода на УСН с 1 января 2009 года – 20 100 000 руб. (15 млн. руб. x 1,34). А  размер «УСН-критичного» дохода в  текущем году – 26 800 000 руб. (20 млн. руб. x 1,34).

Ну а более привлекательные  предельные значения «для смелых», соответственно равны 28 236 721 руб. (15 млн. руб. x 1,132 x 1,241 x 1,34) и 37 648 962 руб. (20 млн. руб. x 1,132 x 1,241 x 1,34).

Заключение

 

Упрощенная система налогообложения (далее – УСНО) на сегодняшний  день является действительно льготной. Применяющие ее фирмы в два- три раза снижают налоговую нагрузку. Вместо налогов на прибыль, на имущество, ЕСН, а также НДС (за исключением налога, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию России) «упрощенные» фирмы платят единый налог (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Его ставка сравнительно низкая: 15 процентов для фирм и коммерсантов, которые выбрали объект налогообложения «доходы минус расходы», и 6 процентов – при объекте налогообложения «доходы» (ст. 346.20 НК РФ). Кроме того, организации, которые перешли на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от ведения бухгалтерского учета. Это общеизвестные плюсы «упрощенки». На них финансовые специалисты обращают внимание в первую очередь.

Однако для того, чтобы  решение о переводе всего бизнеса  или его части на УСНО было взвешенным, нужно ясно представлять себе все  ограничения, которые законодатели наложили на «упрощенные» фирмы. Прежде чем руководитель примет окончательное  решение о переходе на упрощенную систему налогообложения ему  следует тщательно просчитать риски  и возможные негативные последствия  этой операции.

Список использованной литературы

 

Гражданский кодекс Российской Федерации (Часть первая) и (Часть  вторая) от 26.01.1996 N 14-ФЗ принят ГД ФС РФ 22.12.1995.

Налоговый кодекс российской Федерации (Часть первая) от 31.07.1998 N 146-Ф З, принят ГД ФС РФ 16.07.1998.

Налоговый кодекс российской Федерации (Часть вторая) от 05.08.2000 N 117-ФЗ принят ГД ФС РФ 19.07.2000.

Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ» принят ГД ФС РФ 23.02.1996.

Приказ МНС РФ от 28.10.2002 N БГ-3-22/606 «Об утверждении формы  книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему  налогообложения, и порядка отражения  хозяйственных операций в книге  учета доходов и расходов организаций  и индивидуальных предпринимателей применяющих упрощенную систему налогообложения» Зарегистрировано в Минюсте РФ 28.11.2002 N 3969.

Алборов Р.А. Основы бухгалтерского учёта: учебное пособие. – М.: Дело и Сервис, 2002.

Астахов В.П. Теория бухгалтерского учёта. – М.: Издательский центр «МарТ», 2004.

Безруких П.С. Бухгалтерский учёт. – М.: Бухгалтерский учёт, 2004.

Захарьин В. Р. УСН и  ЕНВД: новое в налогообложении. –  М.: Омега – Л, 2006.

Захарьин В.Р. Налоговый  учет. – М.: Гросс Медиа, 2007.

Кондраков Н.П. Бухгалтерский  учёт. – М.: ИНФРА-М, 2005.

Пархачева М.А. Упрощенная система  налогообложения. – М.: Гросс Медиа, 2007.

1 Пархачева М.А. Упрощенная  система налогообложения. – М.: Гросс Медиа, 2007, с.45

2 Пархачева М.А. Упрощенная  система налогообложения. – М.: Гросс Медиа, 2007, с. 78

3 Захарьин В. Р. УСН  и ЕНВД: новое в налогообложении.  – М.: Омега – Л, 2006, с. 145

4 Захарьин В. Р. УСН  и ЕНВД: новое в налогообложении.  – М.: Омега – Л, 2006, с. 148

5 Захарьин В. Р. УСН  и ЕНВД: новое в налогообложении.  – М.: Омега – Л, 2006, с. 215