Учёт аренд основных средств

Кредит 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и др. — при хозяйственном способе ведения ремонтных работ и отсутствии у организации ремонтного цеха.

Капитальные вложения в арендованные основные средства являются собственностью арендатора, если иное не предусмотрено договором. При этом они образуют новый инвентарный объект. На сумму произведенных затрат арендатор открывает отдельную инвентарную карточку. На счетах бухгалтерского учета производится запись:

Дебет 01 «Основные средства»

Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Однако арендатор может передать произведенные капитальные вложения арендодателю, что на счетах бухгалтерского учета отразится записью:

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Безвозмездная передача капитальных вложений в арендованные основные средства за счет арендатора проводится за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации.

Возврат арендованных основных средств арендодателю отражается путем списания их стоимости с забалансового счета 001 «Арендованные основные средства» [10, C. 294].

В случае если организация наряду с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг) постоянно осуществляет операции по сдаче в аренду собственных основных средств, данные операции будут квалифицироваться как предмет ее деятельности.

Рассмотрим учет аренды основных средств ОАО «КАМАЗ-Дизель» как у арендодателя.

В соответствии с ПБУ 9/99 доход от аренды основных средств как предмета деятельности в бухгалтерском учете организации-арендодателя признается как выручка при следующих условиях:

–  имеется право на выручку, которое вытекает из конкретного договора;

–  сумма выручки может быть определена;

–  имеется уверенность, что в результате данной операции произойдет увеличение экономической выгоды;

–  право собственности (владения, пользования и распоряжения) перешло от организации-арендодателя к организации-арендатору;

–  расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Признание аренды предметом деятельности производится в соответствии с правилом существенности, когда ее результаты оказывают существенное влияние на оценку и величину выручки от продаж организации.

Сумма начисленной арендной платы отражается на счете 90 «Продажи» с выделением НДС в установленном порядке.

На сумму причитающейся арендной платы Д включая НДС, производят запись:

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

или

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит 90 «Продажи».

На сумму НДС, причитающуюся бюджету:

Дебет 90 «Продажи»

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» — при определении выручки для целей налогообложения по мере отгрузки продукции;

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — при определении выручки для целей налогообложения но мере оплаты продукции.

В части НДС, оплаченного при поступлении платежей, суммы списываются со счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам». Поступление арендной платы отражается записью: Дебет 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» или 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». При перечислении НДС в бюджет производят запись: Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» Кредит 51 «Расчетные счета» [11, C. 84].

Рассмотрим учет аренды основных средств ОАО «КАМАЗ-Дизель» как у арендатора.

Организация-арендатор учитывает операции по данному виду аренды основных средств аналогично операциям по аренде основных средств как операционной деятельности.

Основные средства, взятые в аренду, учитываются у арендатора на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» по стоимости, обозначенной в договоре.

Предъявленный для оплаты счет-фактура за арендованные основные средства производственного назначения от юридических лиц включается без НДС в издержки производства в зависимости от места их эксплуатации. Таким образом, дебетуются счета:

20 «Основное производство»,

25 «Общепроизводственные расходы»,

26 «Общехозяйственные расходы» и др., а кредитуется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Сумма НДС, выделенная в счете-фактуре отдельной строкой, отражается записью:

Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям»

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Арендная плата, начисленная авансом за квартал, год вперед учитывается как кредиторская задолженность по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Погашение кредиторской задолженности отражается так:

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Кредит 51 «Расчетные счета».

Момент оплаты по счету является основанием для списания НДС, учтенного на счете 19 «НДС по приобретенным ценностям», в уменьшение задолженности бюджету:

Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам»

Кредит 19 «НДС по приобретенным ценностям».

Возврат арендованных основных средств арендодателю отражается путем списания их стоимости с забалансового счета 001 «Арендованные основные средства».

Таблица 1

Корреспонденция счетов по учету арендных операций

№

п/п              Операции аренды              Аренда — операционная деятельность              Аренда — предмет деятельности

арендодатель              арендатор              арендодатель              арендатор

1              Передача имущества в аренду              Дт 01 Кт 01              Дт 001              Дт 01 Кт 01              Дт 001

2              Начисление амортизации              Дт 91 Кт 02                            Дт 90 Кт 02             

3              Отражение арендной платы за отчетный месяц             

Вариант 1:

Дт 76 Кт 91

Дт 76 Кт 68

Вариант 2:

Дт 76 Кт 91

Дт 91 Кт 68

Дт 51 Кт 76

Дт 68 Кт 51             

Дт 20 (25, 26) Кт 76

Дт 19 Кт 76

Дт 76 Кт 51

Дт 68 Кт 19             

Дт 76,62 Кт 90

Дт 90 Кт 68,76

Дт 50, 51 Кт 76,62

Дт 68 Кт 51             

Дт 20 (25, 26) Кт 76

Дт 19 Кт 76

Дт 76 Кт 51

Дт 68 Кт 19

4              Возврат арендованного имущества              Дт 01 Кт 01              Кт 001              Дт 01 Кт 01              Кт 001

2.3 Совершенствование учета аренды основных средств в соответствии с МСФО

С целью совершенствования учета аренды основных средств в соответствии с МСФО рассмотрим ведение учета аренды по МСФО.

В соответствии с МСФО 17 различают аренду финансовую и операционную.

Аренда классифицируется как финансовая, если она существенно переносит все риски и вознаграждения, связанные с владением. Аренда классифицируется как операционная, если она не переносит практически никакие риски и вознаграждения, связанные с владением.

Финансовой аренде присущи следующее ситуации:

1. К концу срока аренды право владения активом переходит к арендатору.

2. Арендатор имеет возможность купить актив по цене, которая значительно ниже справедливой стоимости на дату реализации этой возможности, а в начале срока аренды существует объективная определенность того, что эта возможность будет реализована.

3. Срок аренды составляет большую часть срока экономической службы актива, несмотря на то, что право собственности не передается.

4. В начале срока аренды дисконтированная стоимость минимальных арендных платежей составляет практически всю справедливую стоимость арендуемого актива.

5. Арендованные активы носят специальный характер, так что только арендатор может пользоваться ими без существенных модификаций.

Индикаторами ситуаций, которые по отдельности или в комбинации могли бы привести к квалификации аренды как финансовой, являются следующие:

1. При аннулировании арендатором аренды убытки арендодателя, связанные с аннулированием, ложатся на арендатора.

2. Прибыли и убытки от колебаний справедливой остаточной стоимости ложатся на арендатора.

3. Арендатор имеет возможность продолжить аренду на второй период с арендной платой значительно ниже рыночного уровня.

Учет финансовой аренды у арендатора происходит следующим образом:

1. В начале аренды актив и соответствующее обязательство в отношении будущих арендных платежей отражаются в равных суммах.

2. Первоначальные прямые затраты, связанные с арендной деятельностью, включаются в стоимость арендуемого актива.

3. Арендные платежи состоят из финансовых расходов и уменьшения неоплаченного обязательства. Финансовые расходы должны распределяться по периодам в течение срока аренды таким образом, чтобы получилась постоянная периодическая ставка процента на остающееся сальдо обязательства для каждого периода.

4. Учет амортизации происходит в соответствии с МСФО 16.

Платежи по операционной аренде у арендатора отражаются как расходы, распределенные на равномерной или систематической основе, рассчитанные в соответствии с графиком времени получения выгод пользователем, даже в случае, если действительные платежи по аренде производятся на другой основе.

Учет финансовой аренды у арендодателя происходит следующим образом:

1. Актив, арендованный в рамках финансовой аренды, отражается как дебиторская задолженность и принимается в сумме, равной чистой инвестиции в аренду.

2. Признание финансового дохода от аренды основано на графике, отражающем постоянную периодическую норму дохода на данную чистую инвестицию.

3. Первоначальные прямые затраты либо сразу признаются как расходы, либо распределяются против финансового дохода от аренды на протяжении всего срока аренды.

Учет операционной аренды у арендодателя происходит следующим образом:

1.Амортизация признается в соответствии с МСФО 16.

2. Доход от аренды признается на равномерной основе за исключением случаев, когда больше подходит иная систематическая основа.

3. Первоначальные прямые затраты либо сразу признаются как расходы, либо распределяются против финансового дохода от аренды на протяжении всего срока аренды.

Пример.

Производственное оборудование стоимостью 330000 руб. приобретено в результате заключения договора о финансовой аренде на следующих условиях:

-  дата вступления в силу — 01.01.2009 г.

-  срок аренды — 3 года;

-  по окончании каждого полугодия осуществляется выплата в сумме 72500 руб.;

-  действующая процентная ставка — 23,5468% годовых;

-  сумма взноса — 30000 руб.

Погашение задолженности по аренде для данной операции будет выглядеть следующим образом.

(в руб.)              Платежи              Процент              Накопление              Сальдо

Цена                                                        330000

Взнос              30000                            30000              300000

Платеж 1              72500              35320              37180              262820

Платеж 2              72500              30943              41557              221263

Платеж 3              72500              26050              46450              174813

Платеж 4              72500              20581              51919              122894

Платеж 5              72500              14469              58031              64863

Платеж 6              72500              7637              64863             

Итого              465000              135000              330000             

Арендатор в отчетности на 31.12.2009. г. покажет:

• в бухгалтерском балансе:

— оборудование (330000 - 55000) 275000 руб.;

— долгосрочные обязательства по финансовой аренде 221263 руб.

• в отчете о прибылях и убытках:

— амортизация (330000: 6) 55000 руб.;

— выплаты по финансовой аренде (35320 + 66263 + 30943)

Арендодатель в отчетности на 31.12.2009 г. покажет:

• в бухгалтерском балансе:

— чистая сумма инвестиций в аренду 221263 руб.;

• в отчете о прибылях и убытках:

— финансовый доход 66263 руб.

Таким образом, применение МСФО при учете аренды основных средств позволит упростить деятельность работников бухгалтерии по учету аренды основных средств, как арендаторов, так и арендодателей.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Подводя итог вышеизложенному можно сделать следующие выводы:

1. Аренда — это имущественный наем, основанный на договоре о предоставлении имущества во временное пользование за определенную плату. Согласно ст. 607 ГК РФ в аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи).

2. Аренда как экономическая категория проявляется через договорной характер отношений между арендодателем и арендатором. По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Плоды, продукция и доходы, полученные арендатором в результате использования арендованного имущества и соответствии с договором, являются его собственностью.

3. Арендная плата включает: амортизационные отчисления от стоимости арендованного имущества, их размер определяется в договоре; средства, передаваемые арендатором арендодателю для ремонта объектов по истечении срока их аренды; часть прибыли (дохода), которая может быть получена от общественно необходимого использования взятого в аренду имущества (арендный процент), устанавливаемую договором на уровне, как привило, не ниже банковского процента.