Учет расчетов по налогу на прибыль

3.3 Отражение в бухгалтерской отчетности расчетов по налогу на прибыль

Приказом Минфина России от 02.07.2010 № 66н утверждены новые формы бухгалтерской отчетности организаций, применяемые при составлении бухгалтерской отчетности за 2011 г. Они заменили формы бухгалтерской отчетности, которые были утверждены Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н.

В состав бухгалтерской отчетности включены бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, а также приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Такой состав предусмотрен п. 5 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" (утв. Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н).

Приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках включают в себя формы отчетов об изменении капитала, о движении денежных средств, о целевом использовании полученных средств.

Новые формы бухгалтерской отчетности не имеют тех номеров, которые были присвоены им Приказом от 22.07.2003 N 67н.[19]

В отличие от прежних в новые формы добавлены новые строки и графы. При этом детализацию показателей по статьям отчетов организации определяют самостоятельно.

Организации - субъекты малого предпринимательства могут формировать бухгалтерскую отчетность по упрощенной системе. Это значит, что в бухгалтерском балансе и в отчете о прибылях и убытках дополнительная детализация по статьям не требуется, а в приложении к этим формам приводится только наиболее важная информация, без знания которой невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.[18]

В бухгалтерском балансе отложенные налоговые активы отражаются в составе внеоборотных активов по строке  «Отложенные налоговые активы», а отложенные налоговые обязательства - в составе долгосрочных обязательств по строке  «Отложенные налоговые обязательства». Причем сальдо по этим счетам в бухгалтерском балансе можно отразить «свернутое».[9, с.20]

Строка «Отложенные налоговые активы» предназначена для отложенных налоговых активов, которые образовались в учете организации за год. В эту строку  отчета попадает разница между дебетовым и кредитовым оборотами по счету 09 «Отложенные налоговые активы». Если полученная величина положительна, то разницу (то есть сумму начисленных активов за минусом погашенных и списанных) прибавляют к прибыли до налогообложения, если же, напротив, она отрицательна, то величину активов в отчетном периоде нужно вычитать из прибыли.

«Отложенные налоговые обязательства». Как и в случае активами, отложенные налоговые обязательства могут как вычитаться и прибыли (убытка) до налогообложения, так и прибавляться. Как и в случае активами, в «Отчет о прибылях и убытках» попадает разница между оборотам: по счету 77 «Отложенные налоговые обязательства». Если кредитовый (где отражают начисление) превышает дебетовый (тут показывают списании обязательства), то этот показатель уменьшит прибыль, наоборот - увеличит.

«Текущий налог на прибыль» - это сумма, которая отражена по строке 250 листа 02 декларации.

Условный расход (доход) - это «бухгалтерская» прибыль (или убыток) из строки отчета, умноженная на ставку налога на прибыль. Условный доход, то есть налог с «бухгалтерского» убытка, начисляют в бухгалтерском учете только в том случае, если в налоговом учете организация получила прибыль. [7, с.574]

Постоянные налоговые обязательства получают, если постоянные разницы умножить на ставку налога на прибыль. Они образуются, когда расходы, которые учитываются для целей бухгалтерского учета, не включаются в затраты при расчете налога на прибыль (суммы, которые организация истратила сверх норм, установленных в Налоговом кодексе РФ: суточные, компенсации за использование личного транспорта, представительские расходы, затраты на страхование).

Постоянные налоговые активы возникают также из-за постоянных разниц. Например, если «налоговые» расходы не принимаются для целей бухучета. В отличие от постоянных налоговых обязательств постоянные налоговые активы в отчетном периоде уменьшают начисленный налог на прибыль. [10, с.457]

4 НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ: РАСХОЖДЕНИЯ В БУХГАЛТЕРСКОМ И НАЛОГОВОМ УЧЕТЕ

Главная проблема для начинающего бухгалтера — ясно представлять себе отличие бухгалтерской прибыли от налоговой (налогооблагаемой) прибыли.

До этого мы говорили о бухгалтерском учете. По правилам бухгалтерского учета мы должны учитывать все операции, которые отражены в первичных документах. Если в документе отражено получение дохода (например, реализован товар покупателю) — в бухгалтерском учете отражается доход. Если в документе показан расход (например, списаны реализованные товары) — в бухгалтерском учете отражаем расход. Бухгалтерский учет честно и без утайки рассказывает о том, что получена прибыль (убыток) и эта прибыль (убыток) равна доходу за вычетом расхода.

Теперь рассмотрим налоговый учет. Налоговый учет не рассказывает о работе организации, не отражает всех ее операций. Цель налогового учета только одна — определить налог на прибыль. Никаких других целей у него нет. Налог составляет 20% от величины прибыли. Но не той, которая определяется в бухгалтерском учете, а той, которая определяется по правилам налогового учета, по правилам Главы 25 Налогового кодекса. А по правилам этой главы существует перечень того, что считать доходами, и перечень того, что считать расходами. И поэтому не все, что бухгалтер увидит в первичных документах, будет участвовать в расчете налогооблагаемой прибыли. Фактически для определения налогооблагаемой прибыли следует сделать отдельный расчет.[16]

Расчет налога на прибыль отражается в налоговой декларации по налогу на прибыль. Поскольку налоговый инспектор имеет право потребовать у налогоплательщика обосновать любую строку декларации, то налогоплательщик должен быть готов предоставить документы и расчеты, подтверждающие правильность расчета доходов и расходов. Для этого он может использовать данные бухгалтерских счетов (если данные налогового учета совпадают с данными бухгалтерского учета), но может и использовать специальные расчеты (если данные отличаются от данных бухгалтерского учета). Такие расчеты называются регистрами налогового учета. Но как бы их ни называли, бухгалтер должен обосновать то значение, которое он указал в декларации, по первому требованию налогового органа. Это его прямая обязанность.[18]

Как уже было упомянуто, налогоплательщиками налога на прибыль признаются российские организации и иностранные организации. Объектом налогообложения, (то есть, тем, что облагается налогом) является прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций это полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, перечень которых определяются в соответствии с Главой 25 НК РФ. Доходов два вида. Это доходы от реализации и внереализационные доходы.[13, с.130]

Доходы от реализации — это выручка от реализации товаров, работ, услуг как собственного производства, так и ранее приобретенных, а также выручка от реализации имущественных прав. Выручка учитывается без НДС.[16]

Внереализационные доходы приведены в довольно длинном списке, насчитывающем более 20 наименований.

Приведем некоторые виды внереализационных доходов:

1) штрафы, пени и иных санкции за нарушение договоров, которые организация получит от другой организации;

2) доходы от сдачи имущества в аренду;

3) доходы от предоставления в пользование прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности;

4) доходы в виде процентов, полученных по договорам займа (возникают, если организация дает взаймы другим организациям и лицам под проценты);

5) безвозмездно полученное имущество, работы или услуги (в этом случае доходом считается рыночная цена имущества, работ или услуг, то есть — сколько бы организации пришлось заплатить за это, если бы она это покупала в обычном порядке);

6) доход в виде стоимости излишков товарно-материальных ценностей и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации.[18]

Существует список поступлений в организацию, которые не считаются доходом. Их около 80, и среди них:

1) предварительная оплата (полученные авансы); взносы учредителей в уставный капитал;

2) поступившие кредиты и займы.[17]

Какими должны быть расходы?

Расходы должны быть экономически оправданными (то есть направленными на получение дохода) и документально подтвержденными. Документальное подтверждение расхода — это требование, с которым мы уже имели дело в бухгалтерском учете, а вот экономическое обоснование — требование несколько новое. Для бухгалтера оно означает, что при проведении налоговой проверки может потребоваться доказательство того, что эти расходы были необходимы в деятельности организации, что они произведены либо в соответствии с законом, либо в соответствии с так называемыми правилами делового оборота, то есть неписаными, но устойчивыми традициями, принятыми в этой сфере деятельности.

Как и доходы, так и расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, которые включают материальные расходы и расходы на оплату труда, и внереализационные расходы.

Из списка материальных расходов (довольно обширного) выделим следующие виды расходов:

1) расходы на приобретение сырья и материалов, инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, оборудования, спецодежды, комплектующих изделий, топлива, воды и энергии; на приобретение работ и услуг производственного характера;

2) расходы на природоохранные мероприятия;

3) потери от недостачи и порчи при хранении и транспортировке ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ.[6, с.570]

Расходы на оплату труда - это любые начисления, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми или коллективными договорами, в частности:

1) суммы, начисленные по тарифным ставкам, окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки;

2) премии, надбавки;

3) расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством РФ, компенсации за неиспользованный отпуск;

4)начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией, ликвидацией фирмы или сокращением штатов;

5) вознаграждения за выслугу лет;

6) оплата труда, сохраняемая на время учебных отпусков, за время вынужденного прогула;

7) суммы платежей по договорам добровольного страхования в пределах нормативов:

8) долгосрочного страхования жизни, если такие договоры заключаются на срок не менее 5 лет (но не более 12% от суммы расходов на оплату труда);

9) пенсионного страхования (не более 12% от суммы расходов на оплату труда);

10) добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее 1 года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников (но не более 3% от суммы расходов на оплату труда);

11) добровольного личного страхования, заключаемым на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты им трудоспособности в связи с исполнением трудовых обязанностей (но не более 10 000 руб. в год на одного застрахованного работника);

12) другие виды расходов, предусмотренных трудовым или коллективным договором.[18]

Внереализационные расходы - необходимые и обоснованные расходы по осуществлению активной или пассивной экономической деятельности, непосредственно не связанные с производством и (или) реализацией товаров (работ, услуг). Такие расходы включают: расходы по аренде имущества; в виде процентов, начисленных по кредитам, полученным на цели, не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), и процентов, начисленных по эмитированным (размешенным) налогоплательщиком ценным бумагам и иным долговым обязательствам; в виде признанных сумм штрафов (причитающихся к уплате), пени или иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходов по возмещению причиненных убытков; в виде убытков прошлых лет, выявленных в отчетном периоде; в виде отрицательных курсовых разниц по валютным счетам, а также операциям в иностранной валюте; на рекламу; в виде отрицательных разниц, образовавшихся при переоценке драгоценных металлов или драгоценных камней, производимой по решению Правительства РФ; в виде дополнительных затрат эмитента в связи с ростом стоимости выданных им обязательств, номинал которых установлен в натуральных единицах, подлежащих переоценке в соответствии с законодательством РФ; на формирование резервов по долгам либо сомнительной задолженности, а также по списанию безнадежных долгов; в связи с осуществлением экономической деятельности (прочие внереализационные расходы).[16]

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Итак, мы определили, что налог на прибыль является составным элементом налоговой системы России и служит инструментом перераспределения национального дохода. Это прямой налог и его окончательная сумма целиком и полностью зависит от конечного финансового результата. В настоящее время плательщиками налога на прибыль являются  предприятия и организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, включая кредитные, страховые организации, а также созданные на территории Российской Федерации предприятия с иностранными инвестициями, международные объединения и организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность, а также филиалы и другие обособленные подразделения этих предприятий и организаций, имеющие отдельный баланс и расчетный (текущий, корреспондентский) счет. Объектом обложения налогом на прибыль, является валовая прибыль, включающая в себя  прибыль (убыток) от реализации продукции, выполненных работ и услуг, основных фондов и другого имущества предприятий и организаций, ценных бумаг, фьючерсных и опционных контрактов и доходы от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по ним. В Российской Федерации на данный момент действует разнообразный перечень налоговых льгот при обложении прибыли, которые постоянно дополняются и изменяются. Нестабильность налоговых льгот и их большое количество осложняют расчеты налога на прибыль и работу налоговых органов. Государство в условиях рынка с помощью изменения налоговых льгот оказывает воздействие (стимулирующие или сдерживающее) на процесс производства. Льготы дают плательщику дополнительный капитал для хозяйственных нужд, однако в России эта их роль заметно не проявлялась. Рассмотрев указанную тему я пришел к выводу, что налог на прибыль – это очень сложная экономическая категория, которая закреплена законодательно. Поступления от налога на прибыль занимают одно из ведущих позиций в доходах и бюджета и его регулирование имеет общенациональное значение, как для государства так и для налогоплательщиков – предприятий и организаций.