Учет основных средств: проблемы и перспективы совершенствования

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
   

2. Особенности учета основных средств в России

   2.1 Типичные ошибки в учете основных средств

    По  мнению Т. А. Новиковой (кандидата экономических  наук, налогового консультанта и  преподавателя  УМЦ при ФНС России) существует семь ошибок в учете основных средств  [11]:

    Ошибка  № 1. Не учитываются  разные моменты начисления амортизации в  бухгалтерском и  налоговом учете.

    Компания  ставит на учет основное средство и  начисляет амортизацию в бухгалтерском  и налоговом учете. И зачастую возникает расхождение в двух видах учета, о котором компании забывают. Для целей налогового учета  амортизацию можно начислять  с 1-го числа месяца, следующего за месяцем  ввода объекта основных средств  в эксплуатацию, а в бухгалтерском  учете — за месяцем принятия к  учету. Конечно, в 90 процентах случаев  эти две даты совпадают. Но бывает, что основное средство закуплено, но не подключено. В бухгалтерском учете  оно принимается на дебет счета 01. Но в налоговом учете начислять  амортизацию по нему нельзя до тех  пор, пока оборудование не начнет работать.

    Ошибка  № 2. Не учитываются  основные средства до момента регистрации.

    Нередко компании покупают основные средства, которые требуют дополнительной регистрации. Например, медицинское  оборудование, строительная техника, автотранспорт. И до тех пор, пока техника не будет  зарегистрирована в надлежащих инстанциях, ее не принимают к учету. Но это  неверно. Принятие на учет данных основных средств никак не связано с моментом их государственной регистрации. Единственное исключение — недвижимость. Принятие ее к учету действительно зависит от этого момента. Что же касается остальных основных средств, то они принимаются к учету с начала их фактического использования.

    Ошибка  № 3. Неверно оформляются  документы, связанные  с приобретением основных средств.

    До  сих пор налоговики настаивают на том, что если компания производит какие-то расходы, связанные с приобретением  основных средств, то эти затраты  должны формировать стоимость купленных  объектов. Причем инспекторы притягивают  сюда любые расходы — командировочные, расходы на обучение работе с основным средством и т. д. Конечно, такой  подход налоговиков достаточно предвзятый. Но компании сами могут обезопасить  себя от подобных претензий. Достаточно повнимательнее составлять документы, связанные с приобретением основных средств. Например, снабженец компании направляется в командировку на закупку  оборудования. Командировочное задание  в этом случае лучше сформулировать не узко — «направляется для приобретения и доставки основного средства», а более широко. Скажем, добавить еще переговоры с поставщиками.

    Ошибка  № 4. Выбирается максимальный срок полезного использования.

    Часто компании подстраховываются и выбирают максимальный срок полезного использования  основных средств из возможных. Например, по группе установлен срок от двух до трех лет, выбирают три года, по группе от трех до пяти лет – пять лет соответственно. Но на самом деле компания вправе применить  любой срок. Никаких вопросов или  претензий со стороны налоговиков  к ней не будет. А выбрав минимальный  срок, компания получит преимущества — сможет быстрее самортизировать  основное средство, быстрее учесть расходы.

    Ошибка  № 5. Неверно применяется  амортизационная  премия.

    Как правило, проблемы с амортизационной  премией возникают тогда, когда  она применяется там, где не должна. Например, нельзя применять амортизационную  премию по основным средствам, которые  получены безвозмездно. Бывает, что  учредитель отдает в компанию какое-либо оборудование. Амортизировать его можно, а применить премию — нет. То же касается и неотделимых улучшений, произведенных на арендованных объектах. Налоговики возражают против применения амортизационной премии, так как они не являются собственностью налогоплательщика. Та же негативная позиция у инспекторов и в отношении имущества, полученного в лизинг, и в отношении вклада в уставный капитал в виде основного средства.

    Ошибка  № 6. В расходы  включается стоимость  выведенных из эксплуатации, но не ликвидированных основных средств.

    Для исчисления налога на прибыль компании включают во внереализационные расходы  остаточную стоимость ликвидируемого основного средства. И часто компании списывают в расходы основных средств на момент выведения его из эксплуатации еще до составления акта ликвидации. Это ошибка. Затраты на ликвидацию и остаточную стоимость можно учесть в расходах после составления акта по форме № ОС-4, утвержденной постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7. Чиновники Минфина России напомнили об этом в письме от 16 ноября 2010 г. № 03-03-06/1/726. Несмотря на то, что в этой форме не отведено место под запись о том, каким образом уничтожено основное средство, я рекомендую внести ее туда. То есть, вносится фраза о том, что основное средство, например, разобрано. Ведь если в акте будет просто написано, что основное средство выбыло и акт подпишет бухгалтер, то такой документ не удостоверит факт ликвидации основных средств. И ИФНС просто снимет эти расходы и доначислит налог на прибыль.

    Ошибка  № 7. Формируется  резерв только под  одно дорогостоящее  основное средство.

    Статья 324 НК РФ позволяет создавать резерв на ремонт основных средств. Многие компании ошибочно выбирают какое-то одно дорогостоящее  основное средство и формируют резерв на его ремонт. На самом деле отчисления в резерв на ремонт рассчитываются исходя из совокупной стоимости всех основных средств и нормативов отчислений. Нормативы утверждаются в учетной  политике. А совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию на начало налогового периода, в котором создается резерв. При расчете не учитывается стоимость арендованных и полученных в безвозмездное пользование основных средств. 

    2.2 Расхождения в бухгалтерском и налоговом учете основных средств

    С 01.01.2011 года в НК РФ внесли изменения  в статью 257 и установили минимальную  стоимость основных средств в  размере 40 тыс. рублей, а в бухгалтерском  учете так и осталась 20 тыс. рублей, теперь в этом вопросе разногласия  между налоговым и бухгалтерским  учетом устранены.

    22 февраля 2011 года в Минюсте России  был зарегистрирован Приказ Минфина  России от 24.12.2010 № 186н, который внес изменения в Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01. Активы стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. Причем действие этого приказа распространяется на бухгалтерскую отчетность с 2011 года. Т.е. придется вносить изменения в уже проведенные операции по принятию на учет основных средств, когда организации руководствовались старым  ПБУ 6/01 и включала в состав основных средств активы стоимостью не менее 20 000 руб. (до 22.02.2011 года).

      Напомним, что организации в учетной  политике для целей налогообложения  и в учетной политике для  целей бухгалтерского учета предусматривают  лимит минимальной стоимости  основных средств (но не менее  40 000 рублей за единицу). Активы, в  пределах лимита, могут отражаться  в составе материально-производственных  запасов и будут списываться  единовременно по мере отпуска  в производство. Данная норма  носит разрешительный характер, поэтому каждая организация сама  решает, учитывать такие объекты  в составе основных средств  на счете 01 «Основные средства»  или отнести в состав МПЗ  на счет 10 «Материалы». Так как  учетная политика уже принята организациями, то в силу сложившихся обстоятельств в нее необходимо внести изменения. В соответствии с п. 10 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» изменение учетной политики организации может производиться в случаях изменения законодательства РФ и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету. Таким образом, вносим изменения в Учетную политику для целей бухгалтерского учета.

      Изменения в ПБУ 6/01 вступают  в силу с 1 января 2011 г., и на  предыдущие периоды его действие  не распространяется. Переходные  положения прямо не указаны.  В то же время в аналогичной  ситуации в 2008 году Минфин РФ  дал разъяснения, в Письме от 03.11.2007 № 03-03-06/1/767 говорится, что  приобретенное организацией имущество  должно учитываться для целей  налогообложения прибыли в соответствии  с тем порядком, что действовал  на момент ввода имущества  в эксплуатацию.

      Вывод:

     - если имущество стоимостью от 20 тыс. до 40 тыс. руб. было введено  в эксплуатацию до 1 января 2011 г. - расходы на его приобретение  учитываются путем начисления  амортизации (это подтверждается  в Письме Минфина РФ от 25.04.2008 N 03-03-06/1/296);

     - если имущество стоимостью от 20 тыс. до 40 тыс. руб. было введено  в эксплуатацию в 2011 году - расходы  на его приобретение учитываются  единовременно.

      Кроме того, в связи с поправками  в ПБУ 6/01 с 2011 года организации  будут делать переоценку основных  средств не на начало, а на  конец года. Сумма уценки будет  относиться не на счет нераспределенной  прибыли (непокрытого убытка), а  на прочие расходы. А сумму  дооценки основного средства, равную  размеру предыдущей уценки, придется  относить не на нераспределенную  прибыль (непокрытый убыток), а  на прочие доходы.

    Пример № 1:

      Компания приобрела компьютер  стоимостью 19 000 рублей (без учета  НДС). Лимит, в пределах которого  основное средство может учитываться  в бухгалтерском учете как материально-производственные запасы, определен учетной политикой не более 20 000 рублей, в налоговом учете не более 40 000 рублей.

      В бухгалтерском учете будут  сформированы следующие проводки:

      Дебет 10 Кредит 60 (Приобретение компьютера  стоимостью 19 000 рублей)

      Дебет 26 Кредит 10 (Списана стоимость  компьютера в момент отпуска  на управленческие нужды 19 000 рублей).

      В налоговом учете компьютер  будет отражен в составе материальных затрат (НК часть вторая, ст. 254 п.1, пп.3).

      В данном примере расхождения  бухгалтерского и налогового  учета не возникает.

      Пример № 2:

      Компания приобрела компьютер  стоимостью 25 000 рублей (без учета  НДС). Лимит, в пределах которого  основное средство может учитываться  в бухгалтерском учете как  материально-производственные запасы, определен учетной политикой  не более 20 000 рублей, в налоговом  учете не более 40 000 рублей.

      В бухгалтерском учете будут  сформированы следующие проводки:

      Дебет 08 Кредит 60 (Приобретение компьютера  стоимостью 25 000 рублей)

      Дебет 01 Кредит 08 (Ввод в эксплуатацию  компьютера 25 000 рублей)

      Дебет 26 Кредит 02 (Начисляется амортизация  в течение срока эксплуатации  в зависимости от выбранного  метода учета).

      В налоговом учете компьютер  будет отражен в составе материальных  затрат в полной сумме в  момент его ввода в эксплуатацию (НК часть вторая, ст. 254 п.1, пп.3).

      В данном случае расхождения  налогового и бухгалтерского  учета образуют временные разницы, которые приводят к образованию отложенного налогового обязательства (Дебет 68 Кредит 77).

    2.3 Стратегический учет амортизации основных средств

    Стратегический  учет амортизации основных средств  представляет собой единую учетно-аналитическую  систему, объединяющую финансовый, налоговый, управленческий учет и информационные потоки о факторах внешней среды, обеспечивающую менеджеров информацией, необходимой для принятия решений  в процессе формирования и  реализации амортизационной политики организации.

    Амортизационная политика организации – это комплекс научно обоснованных мероприятий, направленных на своевременное обновление основных средств, формирование достаточного уровня амортизационных отчислений и их использование в соответствии с  функциональным назначением с целью  обеспечения непрерывного процесса воспроизводства с высоким уровнем  эффективности.

    Основными элементами амортизационной политики организации являются: оценка и переоценка основных средств, определение обоснованных сроков полезного использования  объектов, выбор способов начисления амортизации, оптимизация налоговых  платежей, формирование необходимого уровня амортизационного резерва, обеспечение  целевого использования амортизационных  отчислений, выбор наиболее эффективных  форм воспроизводства основных средств, совершенствования структуры основных средств.