Учет нематериальных активов

   Расходы по полученным займам и кредитам не являются расходами на приобретение, создание нематериальных активов, за исключением  случаев, когда актив, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется, относится  к инвестиционным. [5, п.10]

     Если в отношении нематериальных активов возникают расходы, предусмотренные в пунктах 8 и 9 ПБУ 14/2007, то такие расходы также включаются в фактическую (первоначальную) стоимость. [5, п.15]

    В соответствии с пунктом 6 ПБУ 14/2007 фактическая (первоначальная) стоимость нематериальных активов, приобретенных за плату, определяется как сумма фактических расходов на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов, кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации. [8, с. 24]

    При оплате приобретаемых нематериальных активов, если условиями договора предусмотрена отсрочка или рассрочка платежа, фактические расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности.

    При приобретении нематериальных активов  могут возникать дополнительные расходы на приведение их в состояние, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Такими расходами могут быть суммы оплаты занятых этим работников, соответствующие отчисления на социальное страхование и обеспечение, материальные и иные расходы. Дополнительные расходы увеличивают первоначальную стоимость нематериальных активов.

    В фактические расходы на приобретение нематериальных активов не включаются общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением активов. [5, п.10]

    При создании нематериального актива, кроме расходов, предусмотренных в п. 8 ПБУ 14/2007, к расходам также относятся:

• суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям по заказам, договорам подряда, договорам авторского заказа либо договорам на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ;
• расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых при создании нематериального актива или при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ по трудовому договору;
• отчисления на социальные нужды (в том числе единый социальный налог);
• расходы на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других основных средств и иного имущества, амортизация основных средств и нематериальных активов, использованных непосредственно при создании нематериального актива, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется;
• иные расходы, непосредственно связанные с созданием нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях. [5, п.9]

  Вкладом учредителей в имущество хозяйственного общества могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку. [2, ст. 66]

     Фактической (первоначальной) стоимостью нематериального  актива, внесенного в счет вклада в  уставный (складочный) капитал (в том  числе в случае внесения государственного или муниципального имущества в качестве вклада в уставные капиталы открытых акционерных обществ), уставный фонд, паевой фонд организации, признается его денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. [5, п. 11]

     Фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, принятого к бухгалтерскому учету  при приватизации государственного и муниципального имущества способом преобразования унитарного предприятия в открытое акционерное общество, определяется в порядке, предусмотренном для реорганизации организаций в форме преобразования. [5, п. 12]

   Нематериальные активы могут быть приобретены в обмен или частично в обмен на другие нематериальные активы и прочее имущество.

     По договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен. [2, ст.567] Если из договора мены не вытекает иное, то товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и принятие осуществляются той стороной, которая несет соответствующие обязательства. [2, ст.568]

     Фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, приобретенного по договору, предусматривающему исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, определяется исходя из стоимости активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

     При невозможности  установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией по таким договорам, стоимость нематериального актива, полученного организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные нематериальные активы. [5, п. 14]

     Фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, полученного организацией по договору дарения, определяется исходя из его текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы. [5, п. 13]

     Под текущей рыночной стоимостью нематериального актива понимается сумма денежных средств, которая могла бы быть получена в результате продажи объекта на дату определения текущей рыночной стоимости. Текущая рыночная стоимость нематериального актива может быть определена на основе экспертной оценки.[5, п. 13]

     В налоговом учете имущество, полученное организацией безвозмездно, признается внереализационным доходом этой организации [1, ст. 250]

3. Синтетический и аналитический учет нематериальных активов

    Для учета нематериальных активов предусмотрен лишь один документ – карточка учета нематериальных активов (форма № НМА-1). Данная карточка применяется для аналитического учета всех видов нематериальных активов, поступивших в использование в организацию.  [8, с. 19]

    Для учета движения и выбытия нематериальных активов формы первичной учетной документации не предусмотрены, поэтому организация должна самостоятельно разработать эти формы и закрепить их использование в приказе об учетной политике, учитывая при этом все регламентированные требования к первичным учетным документам [3, п. 2 ст. 9].

    Первичные учетные документы оформляют  по факту поступления (выбытия) объектов нематериальных активов, их создания, получения прав на их использование на основании документов, подтверждающих права организации в качестве правообладателя и отражающих сущность сделок и хозяйственных операций.

    Принятие  к учету объектов нематериальных активов должно отражаться на основании акта приемки. Из-за того, что типовой формы этого документа нет, в качестве его исходного образца возможно использовать бланк акта о приемке-сдаче объекта основных средств (унифицированная форма № ОС-1), утвержденного постановлением Госкомстата России от 21 января 2003г. №7 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств». Этот типовой бланк можно переименовать в акт о приеме-передаче объекта нематериальных активов. [10, с. 47]

    К акту о приеме-передаче должны прилагаться  все относящиеся к объекту нематериальных активов первичные учетные документы:

• подтверждающие права организации на этот объект;
• описывающие его технико-экономические особенности и порядок их использования;
• подтверждающие затраты, составляющие первоначальную стоимость объекта [10, с. 49]

    На  основании акта о приеме-передаче объекта нематериальных активов в бухгалтерии на каждый объект заполняется карточка учета нематериальных активов НМА-1. Карточка ведется в бухгалтерии в одном экземпляре на основании документа на принятие к учету, приемки-передачи (перемещения) нематериальных активов и другой документации. [8, с. 19]

    При списании объекта нематериальных активов руководитель организации издает соответствующий приказ или распоряжение. Выбытие (списание) объекта нематериальных активов оформляется так же соответствующим актом, для которого возможно применять бланк акта о списании объекта основных средств (унифицированная форма № ОС-4). К акту необходимо приложить все технические, правовые и расходные документы, относящиеся к данному объекту.

    В соответствии с Планом счетов систематизация и обобщение хозяйственных операций, связанных с поступлением нематериальных активов, осуществляются на следующих синтетических счетах:

• 04 «Нематериальные активы»
• 08 «Вложения во внеоборотные активы»
• 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» субсчет 2 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам»
• 98 «Доходы будущих периодов»

    Бухгалтерский учет наличия и движения нематериальных активов, принадлежащих организации на правах собственности, ведется на активном синтетическом инвентарном счете 04 «Нематериальные активы», к которому открываются субсчета по видам нематериальных активов. Нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету на счете 04 «Нематериальные активы» по фактической (первоначальной) стоимости. [10, с. 52]

4. Учет  поступления нематериальных активов.

     Как уже отмечалось выше, нематериальные активы могут поступать в организацию в результате различных хозяйственных операций: приобретения за плату; приобретения на условиях обмена; создания нематериальных активов организацией (силами специалистов организации (хозяйственный способ) или силами сторонних специалистов (подрядный способ); получения в счет вклада в уставный капитал организации; безвозмездного получения.

     Приобретение  нематериальных активов за плату является одним из самых распространенных способов среди всех способов поступления нематериальных активов.

     При оплате приобретаемых нематериальных активов, если условиями договора предусмотрена  отсрочка или рассрочка платежа, фактические расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности. [15]

     Фактическая (первоначальная) стоимость нематериальных активов, приобретенных за плату у других юридических и физических лиц, формируется на калькуляционном счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов».

     Основанием для внесения записей в бухгалтерские регистры являются:

• договоры уступки прав правообладателями (продавцами);
• акты о приеме-передаче нематериальных активов;
• счета, счета-фактуры;
• платежно-расчетные документы.

   Организация, приобретая нематериальные активы, уплачивает НДС не только по объекту нематериальных активов, но и по консультационным, посредническим и другим услугам сторонних организаций [10, с. 53]. Суммы НДС, уплаченные при приобретении нематериальных активов вычитаются из сумм налога, подлежащих уплате в бюджет, в полном объеме в момент принятия нематериальных активов на учет. [1, ст. 171]

     Пунктом 2 статьи 170 НК РФ предусмотрены случаи, когда суммы НДС, предъявленные  покупателю при приобретении нематериальных активов либо уплаченные им при ввозе на территорию Российской Федерации, включаются в стоимость приобретенных нематериальных активов. Это происходит в случаях:

• использования нематериальных активов для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг):

1. не подлежащих налогообложению или освобожденных от налогообложения;

2. местом реализации которых не признается территория России;
3. операции по реализации которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в целях исчисления НДС;

• приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), лицами:

1. не являющимися налогоплательщиками НДС;
2. освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате НДС.