Учет финансовых результатов

На счете 99 «Прибыли и убытки» в течение отчетного года отра­жаются:

- прибыль или убыток от обычных видов деятельности — в кор­респонденции со счетом 90 «Продажи»;

- сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц — в кор­респонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы»;

- потери, расходы и доходы в связи с чрезвычайными обстоятель­ствами хозяйственной деятельности — в корреспонденции со счета­ми учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т.п.;

- начисленные платежи налога на прибыль, платежи по перерас­четам по этому налогу из фактической прибыли и суммы причитаю­щихся налоговых санкций в корреспонденции со счетом 68 «Расче­ты по налогам и сборам».

При списании стоимости имущества, утраченного в результате чрезвычайных обстоятельств, амортизируемое имущество относят в дебет счета 99 по остаточной стоимости (с кредита счетов 01 и 04), а остальное имущество — по фактической себестоимости (с кредита счетов 08, 10, 11, 20, 21, 23, 29, 41, 43, 50, 58 и других счетов). При этом организации, учитывающие материалы по учетным ценам, к бух­галтерской записи по списанию материалов по учетным ценам (дебет счета 99, кредит счета 10) составляют дополнительную бухгалтерс­кую запись на списание отклонений, приходящихся на утраченные ма­териалы. Суммы отклонений списывают на счет 99 со счета 16 «От­клонение в стоимости материальных ценностей» принятым в органи­зации способом.

По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтер­ской отчетности счет 99 закрывается. Заключительной записью декабря сумма чистой прибыли списывается в дебет счета 99 и в кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Сумма убыт­ка списывается с кредита счета 99 и дебет счета 84.

Построение аналитического учета по счету 99 должно обеспечить формирование данных, необходимых для составления отчета о при­былях и убытках.

В соответствии с «Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ», утвержденным приказом Минфина РФ от 29.07.98 №34н организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.

Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Резерв сомнительных долгов создается на основе результатов проведенной инвентаризации дебиторской задолженности организации.

Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам.

На сумму создаваемых резервов сомнительных долгов дебетуют счет 91 "Прочие доходы и расходы " и кредитуют счет 63 "Резервы по сомнительным долгам". Списание невостребованной дебиторской задолженности отражают по дебету счета 63 "Резервы по сомнительным долгам", с кредита счетов 62 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами и т.д. Присоединение неизрасходованных сумм резервов сомнительных долгов к прибыли года, следующего за годом их создания, отражают по дебету счета 63 "Резервы по сомнительным долгам" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы".

В соответствии с "Порядком отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами", утвержденным приказом Минфина РФ от 15.01.97г. №2 по государственным ценным бумагам разрешается разницу между суммой фактических затрат на их приобретение и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно (ежемесячно) относить на финансовые результаты организации.

Вложения организации в акции и иные ценные бумаги других организаций, котирующиеся на бирже или на специальных аукционах, котировка которых регулярно публикуется, при составлении годового бухгалтерского баланса отражаются на конец года по рыночной стоимости, если последняя ниже балансовой стоимости. Указанная корректировка производится на сумму резерва под обесценение вложений в ценные бумаги, созданного за счет финансовых результатов организации в конце отчетного года.

Создание указанного резерва отражается по дебету счету 91 "Прочие доходы и расходы " и кредиту счета 59 "Оценочные резервы", субсчет "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги". Величина резерва определяется отдельно по каждому виду ценных бумаг, котирующихся на бирже или на специальных аукционах, котировка которых регулярно публикуется.

Если до конца года, следующего за годом создания резерва под обесценение вложений в ценные бумаги, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец года к финансовым результатам организации соответствующего года.

2.2 Учет использования прибыли

Прежде чем раскрыть особенности использования прибыли, необходимо изучить учет уплаты налога на прибыль на примере ОАО «Аян».

В настоящее время ОАО «Аян» самостоятельно устанавливает способ определения величины текущего налога на прибыль. Этот способ отражен в учетной политике предприятия. В соответствии с п. 22 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ОАО «Аян» может использовать один из двух вариантов определения текущего налога на прибыль:

1) на основе данных, сформированных в бухгалтерском учете. При этом величина текущего налога на прибыль должна соответствовать сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль;

2) на основе налоговой декларации по налогу на прибыль. При этом величина текущего налога на прибыль соответствует сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.

При первом варианте на счетах бухгалтерского учета отражаются такие объекты, как условный расход или условный доход по налогу на прибыль, отложенные налоговые обязательства, отложенные налоговые активы, постоянные налоговые обязательства, постоянные налоговые активы. При этом величина текущего налога на прибыль соответствует сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.

Схематично связь между бухгалтерской отчетностью и показателями налоговой декларации ОАО «Аян» можно представить следующим образом:

Рис.1 Связь бухгалтерской отчетности и налоговой декларации ОАО «Аян»

При данном варианте определения текущего налога на прибыль применяется следующий алгоритм действий:

- определяется величина условного расхода по налогу на прибыль исходя из бухгалтерской прибыли или величина условного дохода по налогу на прибыль исходя из бухгалтерского убытка (данные счета 99 «Прибыли и убытки»);

- рассчитывается текущий налог на прибыль путем корректировки условного расхода по налогу на прибыль на суммы постоянного и отложенного налогового обязательства и актива отчетного периода;

- сумма текущего налога на прибыль отражается по стр. 150 отчета о прибылях и убытках;

- величина текущего налога на прибыль, показанного в отчете о прибылях и убытках, сопоставляется с суммой, отраженной в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций.

Рассмотрим особенности этого вариант определения текущего налога на прибыль на предприятии ОАО «Аян».

В 3 квартале 2008 года организация ОАО «Аян» отгрузила покупателю продукцию по отпускным ценам на 708000 руб., в том числе НДС 108000 руб. Право собственности на продукцию переходит в момент ее отгрузки. Фактическая производственная себестоимость проданной продукции – 350000 руб. (справочно: сумма начисленной амортизации, включенная в себестоимость проданной продукции, в бухгалтерском учете составила 30000 руб., а для целей налогообложения – 40000 руб.).   

Кроме того, в январе 2008 года ОАО «Аян» продало оборудование по стоимости 236000 руб., в том числе НДС 36000 руб. Первоначальная стоимость оборудования составила 300000 руб., сумма амортизации на день продажи – 50000 руб., нормативный срок полезного использования – 120 месяцев, фактический срок полезного использования – 20 месяцев.

Таким образом, в результате продажи оборудования получен убыток в сумме 50000 руб., который для целей налогообложения будет включаться в состав расходов, связанных с производством и реализацией, в течение 100 месяцев, начиная с 1 февраля текущего года. За февраль-март в состав расходов, связанных с производством и реализацией, будет отнесена сумма убытка от реализации оборудования в размере 1000 руб.

По результатам поверки налоговой инспекции организация признала штраф в сумме 3000 руб. Начислена материальная помощь сотрудникам организации в сумме 20000 руб.              

Для обобщения информации о постоянных и временных разницах используем регистр-расчет, на основе которого определим такие показатели, как условный расход по налогу на прибыль, постоянное налоговое обязательство, отложенный налоговый актив.

Исходя из положений ПБУ 18/02, в учете составлены следующие бухгалтерские записи:

Дт 99 «Прибыли и убытки», субсч. «Условный расход по налогу на прибыль»,

Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам»

43200 руб. (130000*24%)

начислен условный расход по налогу на прибыль;

Дт 99 «Прибыли и убытки» субсч. «Постоянное налоговое обязательство»,

Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам»

4800 руб. (20000*24%)

отражено постоянное налоговое обязательство;

Дт 09 «Отложенные налоговые активы»

Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам»

12000 (50000*24%)

отражены отложенные налоговые активы;

Дт 68 «Расчеты по налогам и сборам»

Кт 77 «Отложенные налоговые обязательства»

2400 руб. (10000*24%)

отражены отложенные налоговые обязательства;

Дт 68 «Расчеты по налогам и сборам»

Кт 09 «Отложенные налоговые активы»

240 руб. (1000*24%)

списана часть отложенного налогового актива.

Текущий налог на прибыль рассчитывается исходя из условного расхода по налогу на прибыль, постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов и обязательств:

ТНП = 43200 + 4800 + 12000 – 240 – 2400 = 57360 руб.

Информация о прибыли, отложенных налоговых активах и обязательствах организации раскрывается в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках.

Следует отметить, что должны быть приведены только прирост или уменьшение показателей «Отложенные налоговые активы» и «Отложенные налоговые обязательства», а не их абсолютный размер исходя из данных конечных сальдо по счетам 09 «Отложенные налоговые активы» и 77 «Отложенные налоговые обязательства». Это повлияет на знак (плюс или минус), с которым эти показатели найдут отражение в отчете.

На предприятии ОАО «Аян» начальных сальдо по счетам 09 и 77 не было, поэтому прирост или уменьшение будет соответствовать конечному сальдо по этим счетам.

При втором варианте в бухгалтерском учете не отражается условный расход (условный доход) по налогу на прибыль. Величина текущего налога на прибыль определяется не расчетным путем корректировки показателя условного расхода (дохода) по налогу на прибыль, а на основании данных налоговой декларации (Приложение 1).

Связь между показателями налоговой декларации и бухгалтерской отчетностью можно представить на рисунке 2.