Теория Бухгалтерского учета

Не все  синтетические счета требуют  ведения аналитического учета (например, счет 51 «Расчетные счета»). Такие счета называются простыми. К сложным, требующим ведения аналитического учета, относятся счета 01 «Основные средства», 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и др.

Некоторые синтетические счета требуют  открытия субсчетов.

Субсчет - это вид промежуточного счета между синтетическим и аналитическим счетами бухгалтерского учета. Субсчета используются для дополнительной группировки аналитических счетов, которые представлены очень большой номенклатурой учитываемых объектов.

Количество  субсчетов и счетов аналитического учета зависит от целей и задач  учета, а также от сложности деятельности организации. Нередко субсчета называют счетами второго порядка, в то время как синтетический счет - счет первого порядка. Связь между  синтетическим счетом, его субсчетами и аналитическими счетами можно  проследить на примере счета 41 «Товары», к которому открываются следующие субсчета:

- 41/1 «Товары на складах»;

- 41/2 «Товары в розничной торговле»;

- 41/3 «Тара под товаром и порожняя»;

- 41/4 «Покупные изделия» и др.

В свою очередь, в дополнение к каждому субсчету открываются аналитические счета  на каждый конкретный вид товара (сахарный песок, мука и т.п.).

 

1.4. Классификация счетов по  назначению и структуре

По назначению и структуре все счета бухгалтерского учета делятся на следующие группы:

- основные  счета;

- регулирующие  счета;

- операционные  счета.

Основные счета предназначены для учета и контроля за наличием и движением хозяйственных средств и их источников, то есть основы хозяйственной деятельности организации.

Остатки по этим счетам заносятся в баланс и в основном соответствуют статьям  баланса. По отношению к балансу  они делятся на активные, пассивные и активно - пассивные.

Регулирующие счета предназначены для выполнения функций уточнения (регулирования) оценки хозяйственных средств и их источников.

Регулирующие  счета непосредственно связаны  с основными счетами и корректируют их суммы.

Они самостоятельного значения не имеют и ведутся в  дополнение к основным счетам.

Регулирующий  счет может либо увеличивать (дополнять) оценку средств, указанную на регулируемом счете (дополнительные счета), либо уменьшать  такую оценку (контрарные счета).

В зависимости  от этого регулирующие счета подразделяются на следующие подгруппы:

- дополнительные счета - это счета, при помощи которых действительная сумма (стоимость) объекта определяется путем сложения (суммирования) сумм основного и регулирующего счетов. Например, если по балансовому счету производится дооценка средств (увеличение оценки), то регулирующий оценку счет является дополнительным к основному счету, и сумма его остатка прибавляется к сумме остатка основного счета. Примером таких счетов могут служить счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»;

- контрарные счета - это счета, при помощи которых действительная сумма (стоимость) объекта определяется путем вычитания из суммы остатка основного (регулируемого) счета суммы регулирующего счета. Контрарные счета используются для регулирования показателей активных и пассивных счетов. В соответствии с этим они могут быть контрактивными и контрпассивными.

Контрактивные счета - сами являются пассивными, а уточняют сумму активного счета (активных статей баланса).

Примером  таких счетов является счет 02 «Амортизация основных средств» и счет 05 «Амортизация нематериальных активов». На этих счетах отражается сумма амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств и нематериальных активов, а сами объекты основных средств и нематериальных активов учитываются на активных основных счетах - 01 «Основные средства» и 04 «Нематериальные активы» по первоначальной стоимости. Путем вычитания суммы накопленной амортизации из первоначальной стоимости определяется остаточная стоимость, то есть действительная (фактическая) стоимость этих объектов. Счета 02 и 05 - пассивные, и такие регулирующие счета, как эти счета, называются контрактивными.

Схема контрактивного счета

Счет 01 «Основные средства»		Счет 02 «Амортизация основных         средств»
Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Сальдо на 1 июля: 250 000 руб. первоначальная  стоимость			Сальдо на 1 июля:   130 000 руб. сумма амортизации

 

Остаточная (фактическая) стоимость основных средств  на 1 июля составляет 120 000 руб. (250 000 руб. - 130 000 руб.).

Счета 02 и 05 имеют также и самостоятельное значение, поскольку дают информацию об амортизации объектов как источника финансирования их восстановления. Ведь амортизация представляет собой стоимостную оценку износа активов и отражает процесс переноса их стоимости в течение срока полезного использования активов на издержки производства или обращения, связанные с деятельностью организации. Именно амортизация характеризует экономические процессы по перенесению стоимости объекта на созданную при его участии продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) и по созданию источника для простого воспроизводства.

Контрактивным счетом является также счет 42 «Торговая наценка», который уточняет оценку товаров, учтенных на счете 41 «Товары» в торговых организациях.

Таким образом, контрактивные счета применяются  для регулирования показателей  активных счетов.

Контрпассивные счета - сами являются активными, а уточняют сумму пассивного счета (пассивной статьи баланса).

Операционные  счета предназначены в бухгалтерском  учете для учета хозяйственных  процессов и выявления их результатов.

Поскольку хозяйственные процессы (снабжение, производство, реализация) состоят  из совокупности различных хозяйственных  операций, то и счета получили название операционных.

Операционные  счета делятся на четыре подгруппы:

- собирательно - распределительные;

- отчетно  - распределительные;

- калькуляционные;

- сопоставляющие (результатные).

Собирательно - распределительные  счета предназначены для собирания (суммирования) в течение месяца (года) каких-либо однородных расходов по отдельным видам и стадиям производства с целью текущего контроля за ними (за выполнением сметы) и распределения по соответствующим объектам учета. Это - активные счета.

К этой подгруппе  счетов относятся счета 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу».

На собирательно - распределительных счетах обычно учитываются косвенные расходы, связанные с производством и  реализацией нескольких видов продукции (работ, услуг).

Собирательно - распределительные счета используются в учете для отражения затрат в отчетном периоде по определенному  хозяйственному процессу, которые нельзя отнести на конкретный объект, так  как они подлежат распределению  между отдельными объектами учета.

Особенность этих счетов состоит в том, что  в конце отчетного периода  они закрываются, то есть собранные  на них расходы распределяются согласно действующим нормативным актам  между объектами учета, не имеют  переходящего остатка и не отражаются в балансе.

В бухгалтерском  учете по дебету этих счетов в течение  месяца собираются расходы в моменты  их начисления или оплаты, а в  конце месяца вся эта сумма  расходов списывается по кредиту, как  правило, на счет 20 «Основное производство» и распределяется между всеми видами выпускаемой продукции для включения в ее себестоимость. Остатков на 1-е число по этим счетам не бывает, так как обороты по дебету и кредиту одинаковые. Эти счета закрываются ежемесячно.

Аналитический учет по собирательно - распределительным  счетам ведется по установленной  номенклатуре затрат по статьям расходов.

Отчетно - распределительные счета используются для учета доходов и расходов, которые сделаны за счет будущих отчетных периодов с целью их распределения между соответствующими периодами и их включения в показатели хозяйственной деятельности того периода, к которому они относятся (независимо от времени их возникновения). К таким счетам относятся пассивные счета 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов».

Калькуляционные счета предназначены для учета затрат (расходов), связанных с производством продукции, заготовлением материалов, выполнением каких-либо работ.

По данным этих счетов формируется показатель себестоимости продукции, заготовленных  сырья и материалов, выполненных  работ.

В бухгалтерском  учете исчисление (определение) себестоимости  продукции (материалов, работ) называется калькуляцией, поэтому и счета  называются калькуляционными.

К таким  счетам относятся счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и др.

Структуру калькуляционного счета рассмотрим на примере счетов 20 и 40.

По дебету активного калькуляционного счета 20 «Основное производство» учитываются все прямые фактические расходы, непосредственно связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, а по кредиту - тоже фактические расходы, но относящиеся к готовой (законченной) продукции, то есть фактическая производственная себестоимость этой продукции, работ, услуг.

Дебетовое сальдо по счету 20 на начало месяца означает незавершенное производство. Остаток  по счету 20 отражается в бухгалтерском  балансе в разделе II «Оборотные активы» по статье «Затраты в незавершенном производстве (издержках обращения)».

Для определения  фактической производственной себестоимости  всей готовой продукции следует  к фактическим затратам, учтенным по дебету счета 20 за весь месяц, прибавить  незавершенное производство на начало месяца и вычесть незавершенное  производство на конец месяца.

К счету 20 открываются аналитические счета  по видам выпускаемой продукции  и видам затрат. При этом затраты  учитываются по каждому аналитическому счету отдельно для исчисления фактической себестоимости каждого вида изделий (работ).

Калькуляционный счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» используется при необходимости, что должно быть отражено в приказе по учетной политике организации.

Он предназначен для выявления отклонений фактической  производственной себестоимости выпущенной продукции, сданных работ и оказанных  услуг от нормативной (плановой) себестоимости.

По дебету счета 40 отражается фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных  услуг.

По кредиту  счета 40 отражается нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции, сданных работ и оказанных  услуг.

Сопоставлением  дебетового и кредитового оборотов по счету 40 на последнее число месяца определяется отклонение фактической  производственной себестоимости произведенной  продукции, сданных работ и оказанных  услуг от нормативной (плановой) себестоимости.

Экономия, то есть превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической, сторнируется по кредиту счета 40 и  дебету счета 90 «Продажи». Перерасход, то есть превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой), списывается со счета 40 в дебет счета 90 дополнительной записью. Счет 40 закрывается ежемесячно и сальдо на отчетную дату не имеет.

Сопоставляющие (результатные) счета предназначены для учета хозяйственных процессов и их результатов.

Результат хозяйственной деятельности определяется путем сопоставления сумм дебетовых  и кредитовых оборотов по определенным счетам.

К сопоставляющим счетам относятся счет 90 «Продажи» и счет 91 «Прочие доходы и расходы», предназначенный для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, и прочих доходах и расходах (кроме чрезвычайных).

Как правило, в качестве обычной принимается  деятельность, ради которой была создана  организация.

Структура счета 90 «Продажи» аналогична структуре счета 91 «Прочие доходы и расходы» и построена следующим образом.

На счете 90 «Продажи» предусматривается открытие отдельных субсчетов:

- субсчет  90-1 «Выручка»;

- субсчет  90-2 «Себестоимость продаж»;

- субсчет  90-3 «Налог на добавленную стоимость»;

- субсчет  90-4 «Акцизы»;

- субсчет  90-5 «Экспортные пошлины»;

- субсчет  90-9 «Прибыль / убыток от продаж».

На субсчете 90-9 «Прибыль / убыток от продаж» выявляется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.

Записи  по счету 90 «Продажи» производятся по следующей схеме:

- на субсчет  90-1 «Выручка» относится выручка - формируется кредитовый оборот сумм поступлений от продаж продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг;