Теоретичні засади та практика фінансового обліку операційних доходів

Дохід оцінюється в наступному порядку:

1. дохід, що підлягає отриманню або вже отриманий, виражається у сумі справедливої вартості;
2. у разі відстрочення платежу, внаслідок чого виникає різниця між справедливою вартістю та номінальною сумою грошових коштів та їх еквівалентів, які підлягають отриманню за продукцію (товари, роботи, послуги та інші активи), така різниця визначається доходом і вигляді нарахованих відсотків.
3. сума доходів за бартерними контрактами визначається:

• за справедливою вартістю отриманих активів, робіт, послуг або тих, що підлягають отриманню, зменшеної або збільшеної відповідно на суму переданих або отриманих коштів та їх еквівалентів

• при неможливості визначення справедливої вартості отриманих активів, робіт, послуг або таких, що підлягають отриманню, дохід визнається за справедливою вартістю переданих активів, робіт, послуг за даним бартерним контрактом.

Таким чином, дохід виражається  в тій сумі грошових коштів або  їх еквівалентів, які були отриманні  або підлягають отриманню.

Основну частину операційних доходів складає виручка від реалізації. Різні види доходу від продажу (реалізації) мають різні критерії визнання

Так, дохід від реалізації готової продукції визнається у разі наявності наступних умов:

• підприємство передало покупцеві суттєвий ризик і вигоди, пов’язані з правом власності на готову продукцію;
• підприємство не бере подальшої участі у керівництві, пов’язаному із володінням, і не здійснює ефективного контролю за проданою продукцією;
• сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;
• є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства;
• затрати, які були або будуть понесені в зв’язку з операцією, можуть бути достовірно визначені.

Останнє означає, що дохід не може бути визнаний, якщо витрати не підлягають достовірній оцінці. Тому будь-який аванс, вже отриманий за продаж продукції  чи товарів, визнається як зобов’язання.

 Аналогічно визнається дохід  від продажу товарів торговим  підприємством.

Важливе значення при визнанні доходу мають умови контракту продажу  активу. Якщо умовами договору передбачено, що право власності на продукцію  переходить до покупця з моменту  її доставки на склад, то відповідно всі  ризики транспортування несе продавець, і тому проведення з відображенням в обліку доходу, буде зроблено після підтвердження факту оприбуткування продукції на склад покупця. якщо ж умовами контракту передбачено, що право власності на продукцію переходить покупцю з моменту її завантаження на транспортні засоби, то проводка з відображення доходу робиться після підтвердження факту списання продукції зі складу продавця.

Визнаний дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) не коригується  на величину сумнівної і безнадійної  заборгованості. сума такої заборгованості визнається витратами підприємства.

Ще одним видом операційних доходів є дохід від надання послуг. Даний вид доходу має визнаватися, виходячи із ступеня завершеності операцій з надання послуг на дату балансу. Результат від надання послуг може бути визнаний за наявності таких умов:

можливість достовірної оцінки доходу;

ймовірність отримання підприємством  економічних вигод;

можливість достовірної оцінки ступеня завершеності надання послуг на дату балансу;

можливість достовірної оцінки затрат, здійснених для надання послуг.

Для оцінки ступеня завершеності наданої  послуги потрібне: або вивчення виконаної  роботи, або визнання питомої ваги обсягу послуг, наданих на дату, визнання у загальному обсягу послуг, які  мають бути надані.

Умови визнання

Невизначений  обсяг виконання

визначений  обсяг виконання

метод рівномірного нарахування

метод поетапного закінчення на підставі

дохід від надання послуг

огляд виконаних робіт

співвідношення виконаних робіт  на дату балансу робіт до загального їх обсягу за договором

співвідношення фактично понесених  витрат на дату балансу до їх оціненої загальної суми

Рис. 1.2. Умови визнання доходу від надання послуг, який підлягає визнанню за звітній період

Згідно з цими методами дохід  визнається в тих звітних періодах, у яких надаються відповідні послуги.

Визнання доходу за методами оцінки ступеня завершеності операцій здійснюється трьома способами

1. Вивчення виконання робіт (коли сторони, вивчивши надані вже послуги, визначили ступінь їх готовності та оцінили їх конкретну суму).
2. Визначення питомої ваги обсягу послуг, наданих на певну дату, у загальному обсязі послуг, які повинні бути надані.
3. Визначення питомої ваги витрат, понесених підприємством у зв’язку з наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких витрат. При цьому сума витрат, здійснених на певну дату.

Визнання доходу за методом рівномірного нарахування застосовується тоді, коли надання послуг полягає у виконання  необмеженої кількості дій (операцій) за певний період часу.

Якщо дохід від надання послуг не може бути достовірно визначений, то він відображається в розмірі  визначених витрат, що підлягають відшкодуванню, а якщо не існує ймовірності відшкодування  вказаних витрат, то дохід не визнається, а вказані витрати відносяться  до витрат звітного періоду.

Визнання доходу від цільового  фінансування. Дохід від цільового фінансування визнається тільки в сумі витрат, пов'язаних із цим фінансуванням, причому в тих періодах, коли ці витрати виникли. І це не обов'язково навіть надходження "цільових" сум на рахунок підприємства.

Для цього досить мати підтвердження, що таке фінансування буде отримане.

Таблиця 1.1

Порядок визнання доходів  у вигляді цільового фінансування

№ з/п	Дохід у вигляді цільового фінансування
	Вид доходу	Порядок визнання	Порядок невизнання
1	Цільове фінансування	Визнається доходом, якщо є підтвердженням того, що:   воно буде отримане, і підприємство виконає умови такого фінансування	Не визнається доходом доти, доки немає підтвердження, що:  - воно буде отримане, і  - підприємство виконає умови такого фінансування
2	Цільове фінансування у вигляді:   - компенсації збитків, що їх підприємство вже має  - або з метою термінової фінансової підтримки підприємства без майбутніх пов'язаних з цим витрат	Визнається доходом того періоду, в якому утворилася дебіторська  заборгованість, пов'язана з цим  фінансуванням	Не визнається доходом того періоду, у якому не утворилася дебіторська  заборгованість, пов'язана з цим  фінансуванням
3	Отримане цільове фінансування	Визнається доходом тих періодів, у яких було здійснено витрати, пов'язані  з використанням умов цільового  фінансування	Не визнається доходом тих періодів, у яких не було здійснено витрат, пов'язаних з використанням умов цільового фінансування
4	Цільове фінансування капітальних інвестицій	Визнається доходом періоду корисного  використання відповідних об'єктів  інвестування (основних засобів, нематеріальних активів) пропорційно сумам нарахованої  амортизації цих об'єктів	Не визнається доходом періоду, у  якому немає корисного використання відповідних об'єктів інвестування (основних засобів, нематеріальних активів)

Таким чином, цільове фінансування не визнається доходом, до того часу, поки не буде підтвердження того, що воно буде отримане. Отримане цільове фінансування визнається доходом протягом тих  періодів, в яких були здійснені  витрати, пов'язані з виконанням умов цільового фінансування. Цільове  фінансування, отримане як компенсація  витрат, які вже понесло підприємство, чи в цілях негайної фінансової підтримки  підприємства без майбутніх, пов'язаних з цим витрат, визнається доходом  того періоду, в якому виникла  дебіторська заборгованість, пов'язана  з цим фінансуванням.

Останнім  видом доходів від операційної діяльності є дохід від використання активів іншими підприємствами. Дохід, який виникає в результаті  використання активів підприємства іншими сторонами, визнається у вигляді відсотків, роялті та дивідендів.

Визнаються  у періоді, до якого вони належать, пропорційно до часу, виходячи з бази їх нарахування

            

Ймовірне  отримання підприємством економіч-них вигод

відсотки

Дохід             Умови визнання

Визнаються  на основі нарахування згідно з економічним змістом угоди

роялті 

Дохід може бути достовірно оцінений

Визнаються, коли виникає право акціонерів на їх отримання

дивіденди

 

Рис. 1.3. Умови визнання доходу у вигляді відсотків, роялті та дивідендів

Відсотки — плата за використання грошових коштів, їх еквівалентів або сум, заборгованих підприємству. Дохід як відсотки визнається у тому звітному періоді, до якого він відноситься, виходячи з бази нарахування процентів та строку користування відповідними активами. Процентами також визнаються отримані від покупця кошти за надання відстрочки платежу навіть у формі збільшення відпускної ціни.

Роялті — платежі за використання нематеріальних активів підприємства (патентів, торговельних марок, авторського права, програмних продуктів). Дохід як роялті визнається на основі принципу нарахування відповідно до економічного змісту відповідної угоди.

Дивіденди — частина чистого прибутку, розподілена між учасниками (власниками) відповідно до частки їх участі у власному капіталі підприємства. Дохід як дивіденди визнається в період прийняття рішення про їх виплату.

Отже, дохід можна визначити  як валове надходження економічних  вигод протягом певного періоду, що виникає в ході операційної діяльності підприємства, коли власний капітал зростає в результаті цього надходження, а не в результаті внесків учасників капіталу.

 

2. Економічно правовий аналіз нормативної бази та огляд                           

                                  спеціальної літератури

Правове регулювання обліку доходів  від операційної діяльності здійснюється наступними нормативними документами. (табл. 2.1).

Таблиця 2.1.

Нормативні документи  з обліку доходів від операційної діяльності

№ п/п	Назва документа	Короткий зміст документа	Використання підприємством
1	Конституція України, прийнята Верховною  Радою України                    від 28 червня 1996 р.	Має найвищу юридичну силу, встановлює загальні принципи здійснення підприємницької  діяльності, визначає права та свободи  підприємців	Забезпечення діяльності підприємства
2	“Про господарські товариства”. Закон  України від 19.09.91 р. №1576-ХІІ	Визначає поняття та види господарських  товариств, правила їх створення, діяльності, права і обов’язки учасників  та засновників.	Організація діяльності підприємства
3	Господарський кодекс України Від 16.01.2003 р №436-ІV	Відносини суб’єктів господарювання	Визначає особливості формування доходів на підприємствах з різною організаційною формою
4	“Про бухгалтерський облік та фінансову  звітність в Україні” Закон України  від  16 липня 1999 року N 996-ХІV	Цей Закон  визначає правові засади регулювання,  організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності  в Україні.	Визначає основні принципи бухгалтерського  обліку та фінансової звітності, організації  та ведення обліку на підприємстві, основні положення щодо складання  первинних документів, регістрів  бухгалтерського обліку а також фінансової звітності.
5	План рахунків бухгалтерського обліку, активів, капіталу, зобов’язань і  господарських операцій підприємств  і організацій та інструкція щодо його застосування	Відображення господарських операцій підприємств різних галузях економіки  на рахунках бухгалтерського обліку	Встановлення економічної доцільності  господарських операцій, відповідності  їх нормативним актам. Регулює облік доходів від звичайної діяльності та використання прибутку підприємства.

 

 

6	«Про затвердження Положень (стандартів)                  бухгалтерського обліку» Наказ Міністерства Фінансів України N 87 від 31.03.99	Цим  Положенням  (стандартом)  визначаються мета, склад і принципи  підготовки  фінансової звітності  та вимоги до визнання і розкриття  її елементів	Використовується для оцінки виконання  всіх вимог до фінансової звітності  підприємства.
7	Положення (стандарт) бухгалтерського  обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затверджене Міністерством  фінансів України	Надаються визначення основних бухгалтерських термінів (в тому числі, терміну дохід), вказуються основні  принципи підготовки фінансової звітності
8	Положення (стандарт) бухгалтерського  обліку 2 "Баланс", затверджене                                       Наказом  Міністерства фінансів                    України 31.03.99  N 87	Цим Положенням (стандартом)  визначаються  зміст  і  форма балансу та загальні вимоги до розкриття  його статей, та надається зразок балансу підприємства	Використовується для аналізу  фінансово-господарського стану підприємства та при складанні фінансової звітності.
9	Положення (стандарт) бухгалтерського  обліку 3 "Звіт про фінансові результати", затверджене наказом Міністерства фінансів України 31.03.99  N 87	Відображено основні умови визнання доходів та витрат, наводиться основна характеристика та методи визначення статей (в тому числі таких як, дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні витрати) звіту про фінансові результати підприємства, наводиться також зразок самого звіту.	Використовується для аналізу  фінансово-господарського стану підприємства; визначає процес формування фінансових результатів (прибутку або збитку) СТОВ «Пилипчанське».
10	Податковий кодекс України, затверджений Законом України від 02.12.2010 р. №2755-VI	Правові засади регулювання,  організації, ведення бухгалтерського обліку	Визначає особливості формування доходів на підприємствах з різною організаційною формою

Продовження табл. 2.1 

Закінчення  табл. 2.1