Система внутреннего контроля предприятия Существования и оценка эффективности

Исследование  содержания аудиторской профессии, анализ Правил и толкование содержащихся в них нормативных предписаний  в контексте государственных  и общественных интересов позволяют определить аудит как юридический процесс, право на осуществление которого есть важнейшая, определяющая правовую природу аудиторской деятельности привилегия, в широком смысле - юрисдикционная, правоохранительная.

Согласно  мнению В.М. Горшенева, юридический процесс:

а) выражается в совершении операций с нормами  права в связи с разрешением  определенных юридических дел;

б) осуществляется уполномоченными органами государства  и должностными лицами в пользу заинтересованных субъектов права;

в) регулируется процедурно-процессуальными нормами;

г) обеспечивается соответствующими способами юридической  техники;

д) закрепляется в соответствующих правовых актах - официальных документах.

Аудит (аудиторская проверка, аудиторский  процесс) обладает вышеперечисленными признаками:

а) устанавливает  достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности экономических субъектов  и соответствие совершенных ими  финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим  в РК;

б) осуществляется субъектами, уполномоченными государственными органами, на основании специальной лицензии в интересах собственников проверяемого экономического субъекта, государства и третьих лиц (п.18 и 22 Правил);

в) осуществляется по особым правилам аудиторского производства, сформулированным в Правилах и стандартах аудита;

г) обеспечивается соответствующей юридической техникой;

д) результаты аудита закрепляются в заключении аудитора (аудиторской фирмы) - "документе, имеющем юридическое значение для  всех юридических и физических лиц, органов государственной власти и управления, органов местного самоуправления и судебных органов". Правовое значение процитированной нормы состоит в том, что она презюмирует правильность аудиторского заключения. Предполагается, что в пределах, им установленных (кроме случаев выдачи отрицательного заключения или отказа от выдачи заключения), следует считать бухгалтерскую отчетность достоверной. Официальное заключение, выражающее мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта и соблюдении им законодательства РК.

Особо отметим, что в аудиторском процессе имеется характерный для любой  юридической деятельности институт доказательств, понимаемых как средство достижения верного знания о фактических  обстоятельствах дела. Требования к аудиторским доказательствам и методам их получения определены в Правилах (стандартах) аудиторской деятельности. Полученные в процессе аудиторской проверки доказательства должны позволить аудитору составить мнение о достоверности бухгалтерской отчетности, которое "обычно определяется двумя аспектами:

а) соблюдением  клиентом при составлении отчетности действующего законодательства;

б) верностью  и объективностью данных бухгалтерских  отчетов". (Ср.: "Установив с  помощью судебных доказательств фактические обстоятельства спорного правоотношения и опираясь на норму материального права, подлежащую применению, суд путем умозаключений может достичь истинных выводов о субъективных правах и обязанностях участников правоотношений").⁴

Таким образом, под аудитом как юридическим процессом мы понимаем основанную на законе и облеченную в форму правовых отношений деятельность профессиональных аудиторов по установлению достоверности бухгалтерской отчетности субъектов гражданского оборота и соответствия совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим в РК, направленную на охрану прав и законных интересов граждан и юридических лиц.

В научной  литературе современный аудит принято  считать неотъемлемым элементом  инфраструктуры рынка. Предложенная юридическая модель института аудита позволяет рассматривать его и как составную часть структуры социального контроля в обществе наряду с судом и другими правоохранительными органами, нотариатом, экспертными учреждениями. Такое представление об аудите исключает его из сферы предпринимательства. Иначе общество было бы вынуждено допустить, что аудитор и экономический субъект, заключая договор о проведении проверки, преследуют взаимный корыстный интерес, что обессмысливает само существование института аудита как инструмента социального контроля.

Объяснить появление "предпринимательской" формулировки аудита в Правилах можно, во-первых, тем, что с помощью этого  технического приема аудиторская деятельность в фискальных целях была формально  отнесена к предпринимательской; а во-вторых, тем, что правотворческая практика ограничивалась тогда организационно-правовыми формами, установленными Законом "О предприятиях и предпринимательской деятельности", в то время как некоммерческие организации не имели своей номенклатуры правовых форм (если не считать форму общественного объединения)

Кроме того, роковую роль сыграло то обстоятельство, что до вступления в силу Правил деятельность физических и юридических  лиц, называвших себя аудиторами и аудиторскими фирмами, была именно предпринимательской - осуществлялась инициативно и самостоятельно, на свой страх и риск и имела организационно-правовые формы, предусмотренные упомянутым законом.

Чтобы объяснить клиентам, кто такие  аудиторы, и доказать свое "аудиторство", приходилось использовать целый арсенал средств, включающий в себя даже не имеющие никакого юридического значения "лицензии, разрешающие их обладателям осуществлять аудиторскую деятельность в Казахстане", выдаваемые некоторыми общественными объединениями бухгалтеров.

Большинство руководителей аудиторских компаний знало, что для конституирования их деятельности как аудиторской, в  соответствии с действовавшим тогда  для всех юридических лиц принципом  специальной правоспособности, достаточно внесения соответствующей записи в устав предприятия. Однако и сами аудиторы, и их клиенты полагали, что право на аудит - своего рода вторжение в частную жизнь компаний, нарушение их коммерческой тайны - должно санкционироваться государством. В этих условиях "лицензирующим" общественным организациям оставалось лишь поддерживать у публики ощущение того, что они действуют "от имени и по поручению".

Как это  ни парадоксально, именно этот "потешный аудит" ко времени опубликования  Правил выполнил важную работу, без  которой была бы невозможна его последующая институциализация. Во-первых, была решена действительно предпринимательская задача - практически на пустом месте был сформирован лояльный потребитель аудиторских услуг. Во-вторых, государство признало за аудиторами право на осуществление социальной функции. Об этом свидетельствует частота появления в нормативных актах аудиторских оговорок. В-третьих, учебно-методические центры подготовились и в организационном, и в содержательном отношении к ускоренному обучению аудиторских кадров.

Со вступлением  в силу Правил, которые предусматривают:

а) аттестацию аудиторов и лицензирование аудиторской  деятельности со стороны государства;

б) ответственность  юридических и физических лиц  за осуществление аудиторской деятельности без лицензии;

в) ответственность  экономических субъектов за уклонение  от проведения обязательной аудиторской  проверки либо препятствование ее проведению;

г) ответственность  аудиторов (аудиторских фирм) за неквалифицированное  проведение аудиторской проверки (законность и обоснованность ее результатов), предпринимательство в работе аудиторов и аудиторских организаций уступило место процессуализации этой деятельности.

В основу разрабатываемого государственного закона, регулирующего аудиторскую деятельность, должна быть положена юридико-процессуальная модель аудита, наиболее адекватно отражающая его сущность в преломлении к казахстанским условиям. В противном случае отношение к аудиту как предпринимательству, да еще "освященное" законом, не позволит оправдать ожидания государства и общества относительно роли аудита в деле охраны прав и законных интересов граждан и юридических лиц. 

Возвращаясь к внутреннему контролю, необходимо отметить иную важнейшую задачу - помочь найти наиболее эффективные методы работы и оценить экономичность использования выделенных средств, что особенно важно для бюджетных организаций.

В проекте  стандарта "Аудиторские доказательства (виды, источники и методы получения)" система внутреннего контроля определяется как "действующая на предприятии система предотвращения, выявления и исправления ошибок и неточностей в бухгалтерских проводках и финансовых отчетах. Оценка системы внутреннего контроля является существенным этапом аудиторской проверки и влияет на выбор методов сбора аудиторских доказательств".

Внутренний  контроль распространяется на предприятия  всех форм собственности и организационно-правовых форм, но особенно важен для крупных структур корпоративного типа, т.е. с множеством относительно самостоятельных подразделений.    Учитывая, что в настоящее время в Казахстане наметилась тенденция реструктуризации производства во многих отраслях промышленности и налицо тенденция организационного закрепления хозяйственных связей, привлечение внимания к восстановлению традиций внутреннего контроля и разработка методов его организации, адекватных новым условиям хозяйствования, весьма актуальны.

Внутренний  контроль можно разделить на три  блока:

•внутриведомственный  финансовый контроль;

•внутренний контроль фирмы (компании);

•деятельность ревизионных комиссий (ревизии).

Внутриведомственный финансовый контроль - это контроль вышестоящего органа по отношению к  подведомственным  организациям.  Подчеркивая важность этого направления  деятельности, во Временных правилах аудиторской деятельности в Казахстане отмечено, что "аудиторская деятельность осуществляется наряду с финансовым контролем за деятельностью экономических субъектов, производимым в соответствии с законодательством РК специально уполномоченными на то государственными органами".⁵

Основными задачами ведомственного контроля считались осуществление контроля за выполнением плановых заданий, экономным использованием материальных и финансовых ресурсов, сохранностью социалистической собственности, правильностью постановки бухгалтерского учета, состоянием контрольно-ревизионной работы, а также пресечение фактов приписок, бесхозяйственности, расточительства и всякого рода излишеств.

Контрольные органы проверяли:

а) состояние  экономики объединений, предприятий, организаций и учреждений, выполнение установленных производственных и финансовых планов, соблюдение государственной дисциплины и законности совершаемых операций, сохранность денежных средств и материальных ценностей;

б) эффективность  использования материальных, финансовых и трудовых ресурсов, своевременность документального оформления хозяйственных операций, полноту выявления и мобилизации внутрихозяйственных резервов, причины образования непроизводительных расходов и потерь;

в) правильность и достоверность ведения бухгалтерского учета и отчетности, финансовых, кредитных и расчетных операций, своевременность выполнения обязательств перед бюджетом;

г) соблюдение действующего порядка установления и применения цен и тарифов, а также своевременность внесения в доход соответствующего бюджета (в зависимости от подчиненности объединения, предприятия, организации, учреждения) всей суммы дополнительной выручки, полученной в результате нарушения действующего порядка установления или применения цен и тарифов;

д) выполнение указаний по устранению недостатков, выявленных предыдущей ревизией или проверкой.

Срок  проведения ревизий и проверок не должен был превышать 30 дней. Продление этого срока допускалось только с разрешения руководителя органа, назначившего ревизию или проверку.

Результаты  ревизии или проверки оформлялись актом за подписями руководителя ревизионной группы (ревизора), руководителя и главного бухгалтера объединения, предприятия, организации, учреждения, где проводилась ревизия или проверка.

Если  руководитель или главный бухгалтер  объединения, предприятия, организации, учреждения имеет возражения или замечания по акту ревизии или проверки, то он должен был подписать акт и одновременно приложить к нему свои письменные возражения или замечания.