Предмет бухгалтерского учета

Для бюджетных предприятий  или учреждений основным источником хозяйственных средств является бюджетное финансирование как определенная сумма денежных средств, выделяемая из бюджета этому учреждению для обеспечения своей деятельности.

Ко второму виду источников образования стоимости хозяйственных средств относятся заемные источники, или заемный капитал. Заемные источники формирования имущества (обязательства перед третьими лицами) поступают в распоряжение организации на определенный срок, по истечении которого должны быть возвращены их собственнику с процентами или без. К ним относятся:

1. долгосрочные кредиты банков (67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам») — ссуды, привлеченные на срок более одного года;
2. долгосрочные займы (67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам») — ссуды юридических и физических лиц (кроме банков), полученные на срок более года;
3. краткосрочные кредиты банков (66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам») — ссуды, полученные на срок не более одного года;
4. краткосрочные займы (66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам») — ссуды юридических и физических лиц, полученные на срок не более одного года;
5. кредиторская задолженность (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 79 «Внутрихозяйственные расчеты») — задолженность организации другим юридическим и физическим лицам; появляется в результате разрыва во времени между предоставлением товарно-материальных ценностей, оказанием услуг, поступлением предварительного денежного аванса и датой их фактической оплаты и выполнения обязательств перед сторонними лицами;
6. задолженность по расчетам с бюджетом (68 «Расчеты по налогам и сборам») возникает вследствие разрыва между временем начисления и датой платежа:
7. долговые обязательства организации перед своим персоналом по оплате труда (70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»), связанные с появлением разрыва во времени между начислением и датой выдачи заработной платы;
8. задолженность органам социального страхования и другим учреждениям (69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и др.), которая возникает в результате разрыва между временем начисления и датой оплаты.

          Кроме имущества организации и ее обязательств, объектами бухгалтерского учета являются хозяйственные операции организации и их результаты. Хозяйственная операция — это действие, которое отражает хозяйственные факты, сделки, расчеты, результаты финансовой деятельности и т.д., состав и размещение имущества, а также источники образования средств (собственные и заемные). Через хозяйственные операции, совершаемые в сфере снабжения, производства и реализации, имущество и обязательства подвергаются изменениям.

Сфера снабжения  представляет собой совокупность операций, в результате которых организация обеспечивает себя покупными предметами и средствами труда, необходимыми для производства.

В ходе этих операций организация приобретает у поставщиков производственные запасы (сырье, материалы, топливо и др.), являющиеся предметами труда и обеспечивающие вместе со средствами труда и рабочей силой производственный процесс организации. При покупке производственных запасов организация уплачивает поставщику их стоимость по ценам приобретения, а также несет дополнительные расходы, связанные со снабжением (расходы по погрузке, перевозке и выгрузке, по доставке со станции железной дороги, аэропорта или пристани на склад организации и др.). Все перечисленные затраты носят название «расходы по заготовке и доставке производственных запасов». Таким образом, фактическая себестоимость приобретения (заготовления) производственных запасов складывается из стоимости товара по ценам приобретения (заготовления) и расходов по заготовке и доставке его в организацию.

Учет в сфере снабжения (заготовления) ведется на счетах 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др. и выполняет две основные задачи:

- обеспечивает  контроль за ходом выполнения  договоров с поставщиками по снабжению производственными запасами в соответствии с установленными сроками;

- определяет  фактическую себестоимость приобретенных  производственных запасов.

Сфера производства — основа деятельности организации. Здесь предметы труда превращаются в готовую продукцию с помощью работников, которые воздействуют на них средствами труда и придают им новый вид или свойства, т.е. создают готовую продукцию.

Готовая продукция —  это изделия или продукты, полностью  произведенные в данной организации, отвечающие требованиям стандартов и техническим условиям и сданные на склад готовой продукции.

В сфере производства используются труд человека, предметы и средства труда, обусловливая соответствующие затраты организации (заработная плата работникам, участвовавшим в процессе производства; стоимость предметов труда, израсходованных на изготовление продукции; амортизация средств труда, при помощи которых продукция изготавливалась). Кроме того, организации осуществляют общепроизводственные расходы (по содержанию и эксплуатации машин и оборудования: суммы износа и затраты на ремонт основных средств производственного назначения; оплаты труда производственного персонала, занятого обслуживанием производства, и др.) и общехозяйственные расходы (административно-управленческие расходы; расходы по оплате информационных, аудиторских и консультационных услуг и др.).

Учет в сфере производства ведется на счетах 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства»,

23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др. и выполняет три основные задачи:

• определяет объем производства выпускаемой продукции в целом и по ее отдельным видам, выраженным в денежном и натуральном измерении;
• исчисляет фактическую себестоимость отдельных видов и всей реализованной продукции;
• контролирует экономное и рациональное использование материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

        Реализация и финансовые результаты организации представляют собой совокупность хозяйственных операций, связанных со сбытом и реализацией продукции (оказанием услуг), основных средств и прочих активов, а также определением финансовых результатов (прибыль или убыток) деятельности.

В условиях переходной экономики огромное значение уделяется вопросам продажи готовой продукции, в объем которой включается отгруженная и отпущенная продукция по договорным ценам. При реализации продукции возникают также расходы по сбыту продукции (упаковка, транспортировка, комиссионные сборы, содержание помещений для хранения продукции, оплата труда продавцам, рекламные расходы и др.). Для организации огромное значение имеет определение полной фактической себестоимости проданной продукции, которая состоит из производственной себестоимости и расходов по сбыту продукции. Разница между выручкой (продажная стоимость) и полной фактической себестоимостью представляет собой финансовый результат (прибыль или убыток).

Кроме того, финансовые результаты также определяются по реализации основных средств и прочих активов. В частности, по основным средствам — из суммы выручки вычитается остаточная стоимость основных средств и расходы, связанные с их реализацией. По прочим активам — как разница между продажной ценой (выручкой) и балансовой стоимостью выбывших ценностей, а также понесенных расходов, связанных с их реализацией.

Учет реализации и финансовых результатов ведется на счетах 90 «Реализация», 92 «Внереализационные доходы и расходы», 43 «Готовая продукция», 99 «Прибыли и убытки» и др. и обеспечивает:

1. контроль за ходом выполнения договоров поставок по объему и ассортименту реализованной продукции;

        2. своевременное и полное исчисление сумм, полученных за реализованную продукцию;

        3. выявление конечных финансовых результатов деятельности организации (прибыль или убыток).

В предпринимательской  торговой деятельности такими хозяйственными операциями являются покупка товаров и их реализация. Здесь возникают многочисленные операции, связанные между собой, а именно: расчетные, транспортные, складские, денежные и товарные.

Таким образом, сфера реализации и финансовые результаты завершают кругооборот имущества и обязательства организации. Стоимость хозяйственных средств в процессе своего кругооборота в отраслях материального производства проходит следующие хозяйственные процессы: снабжение, производство и реализацию, меняя свою форму и величину своей стоимости (рис. 1)

Рис. 1.  Схема кругооборота стоимости хозяйственных средств в сфере

                производства

Этот объект бухгалтерского учета, т. е. хозяйственные процессы, находит выражение в хозяйственных  операциях. Хозяйственные операции представляют собой отдельные хозяйственные действия, совершаемые в ходе выполнения плана. Например, приобретение материалов, доставка их на склад, отпуск со склада на производство (в цехи), изготовление из них изделий, передача изделий из цехов на склад, отпуск (продажа) их покупателю, получение за них денег и т.п.

3. Различные  подходы к пониманию предмета  бухгалтерского учёта в специальной литературе

     Функции,  выполняемые бухгалтерским учетом, формируют его предмет. Это  одна из дискуссионных проблем науки. Хотя очевидно, что границы предмета задаются органами, располагающими властью, т. е. предмет бухгалтерского учета, его программа наблюдения задаются целью, поставленной перед ним, тем не менее, где следует провести эти границы — остается неясным.

    У Котрульи  и Пачоли (Бенедетто Котрульи  – купец из Рагузы, автор книги  «О торговле и совершенном  купце» (1458). Лука Пачоли (1445 – 1517) – французский монах, математик  с моровым именем, ученик Пьеро  дела Франческа и Леона батиста Альберти, друг и учитель Леонардо да Винчи, автор «Трактата о счетах и записях») речь идёт ещё только о бухгалтерском учёте в торговле, и двойная запись описывается применительно к этой отрасли народного хозяйства; Альвизе Казанова(1558) распространяет диграфизм на судостроение; А. ди Пиетро(1586) – на учёт монастырского хозяйства и банков, при этом из объектов текущего учёта он исключает основные средства, последние учитываются только в инвентаризационных ведомостях; Д.А. Москетти(1610) – на промышленность; Людовико Флори(1636) – на госпитали, государственные организации и даже на домашнее хозяйство; наконец Бастионо Вентури(1655) – на сельское хозяйство. Последний дал трактовку учёта как отрасли административного права и списал предмет бухгалтерского учёта как практическая реализация административных функций любого предприятия.

Юрист Диего дель Кастилло (1522) каждый факт хозяйственной жизни  – покупку, продажу, вклад и т.д. – трактовал как договор. Учёт своим предметом, с его точки зрения, имел договор. Признавая предметом бухгалтерии договоры, Кастилло необыкновенно расширял сферу объектов учёта. Например, бухгалтер должен был регистрировать не просто поступление товаров,  а сначала объём поставки по договору, а затем его выполнение.[11, c.79]

Бухгалтеры из Нидерландов Ян Импин (1485 – 1540), С. Ван Стевин (1548 – 1620), С.Г. Кардинель (1578 – 1647) и др. с одной стороны выделяли такие общие цели бухгалтерии, как учёт всего народного богатства, с другой стороны, такие частные цели, как наличие денег в кассе. Эти цели воспринимались очень сложно. Поэтому вскоре Кардинелем (1648) была сделана попытка найти обобщающую единицу предмета в виде хозяйственной операции, отражаемой на счетах.

Представитель школы  итальянских бухгалтеров 20 в. Сабино Спиненди считал бухгалтерию методологической наукой, вся теория которой носит сугубо материальный характер. Он считал, что предмет бухгалтерского учёта – богатство предприятия, которое изучается не только с точки зрения управления им, но и с точки зрения причин его возникновения, трансформации, роста.

    Самый известный  бухгалтер, швейцарский учёный  Иоган Фридрих Шер (1846 – 1924) считал, что предметом бухгалтерии  может быть только совершившиеся внутренние и внешние хозяйственные и правовые факты.

В первой половине 19 в., благодаря  трудам четырёх выдающихся русских бухгалтеров – К.И. Арнольд, И. Ахматова, Э.а. Мудрова и М.С. Вавилова, сформировалась русская школа бухгалтерского учёта.

    Карл Иванович  Арнольд (1775-1845) писал, что предмет  – «…вещи, способные к умножению или уменьшению…поколику они заключают в себе по цене какое-либо достоинство». Трактовка предмета бухгалтерского учёта как вещей сводила этот предмет к имущественным отношениям, однако она оставляла в стороне отношения обязательственные. В другой работе Арнольда дано определение предмета с экономической точки зрения: « оборот частей и менее, будучи и собственным занятием купца, производит беспрестанную перемену в количестве или в цене оного, то есть беспрестанное увеличение или уменьшение каждой части капитала. Точное и верное представление всей перемены есть единственный предмет бухгалтерии».

В 1809 г. в Петербурге И. Ахматов выпустил книгу «Итальянская или опытная бухгалтерия», где  он определил: предмет нашей науки  «… состоит в том, чтобы сочинять счета для разных дел, дабы через то всегда можно было знать оных состояние».

    У Эраста  Алексеевича Мудрова мы находим  чёткое упоминание о предмете счетоводства, под которым он понимал «…всякий промысел, всякий труд, имеющий целью прибыль».