Понятие, виды и значение инвентаризации

Исправление ошибок производится во всех экземплярах описей путем зачеркивания неправильных записей  и проставления над зачеркнутыми новых правильных записей. Исправления должны быть оговорены и подписаны всеми членами комиссии и материально ответственными лицами.

На последней  странице описи делается отметка  о проверке цен, таксировке и подсчете итогов за подписями лиц, производивших проверку.

Описи подписывают  все члены инвентаризационной комиссии и материально ответственные лица. В конце описи помещаются расписки материально ответственных лиц, подтверждающие проверку комиссией имущества в их присутствии, отсутствие каких-либо претензий к членам комиссии и принятие перечисленного в описи имущества на ответственное хранение.

В тех случаях, когда материально ответственные  лица обнаружат после инвентаризации ошибки в описях, они должны немедленно, до открытия склада, магазина и т.д., заявить об этом председателю инвентаризационной комиссии. Инвентаризационная комиссия осуществляет проверку указанных фактов и в случае их подтверждения производит исправление выявленных ошибок, если итог не выводился, либо ведет подсчет заново.

На третьем (заключительном) этапе инвентаризации выводятся ее результаты путем сравнения данных инвентаризационной описи (фактических остатков) с показателями бухгалтерского учета (книжными остатками). После сравнения результаты инвентаризации фиксируются в сличительной ведомости (при количественном учете на оптовых базах, складах) или акте результатов инвентаризации (при суммовом учете на предприятиях розничной торговли).

Сличительная  ведомость может быть составлена в виде отдельного документа либо совмещена с инвентаризационной описью как единый бланк. Форма сличительной ведомости утверждена постановлением Госкомстата от 18 августа 1998 г. № 88 (формы № ИНВ-18, ИНВ-19).

К материалам инвентаризации могут прилагаться: акт контрольной  проверки, проведенной инвентаризации; расчет естественной убыли; акт на испорченные товары; объяснения материально ответственного лица; решение руководителя по результатам инвентаризации.

При проведении инвентаризации по инициативе правоохранительных органов описи составляются не менее чем в трех экземплярах как рукописно, так и с использованием средств компьютерной техники. Все экземпляры инвентаризационной описи считаются подлинниками. Первый экземпляр передается представителю правоохранительных органов. Это обусловлено тем, что при возбуждении уголовного дела необходимы оригиналы документов. Кроме того, по описям, заполненным рукописным способом (под копирку), крайне затруднительно проводить исследования и экспертизы в случаях умышленной фальсификации записей остатков материальных ценностей. Второй экземпляр направляется в бухгалтерию предприятия, третий остается у материально ответственного лица. При наличии вышестоящей организации может составляться еще один экземпляр.

Основными результатами инвентаризации являются:

1. равенство фактического и книжного остатков (положительный результат);
2. превышение фактических остатков над книжным (излишки);
3. превышение книжного остатка над фактическим (недостача).

Выявленные излишки  приходуются и относятся на финансовый результат у организаций или  на увеличение финансирования (фонды) с последующим установлением  причин возникновения излишков и  виновных лиц. Наличные деньги, не оправданные приходными кассовыми ордерами в государственных организациях, в трехдневный срок вносятся в бюджет.

При выявлении  излишков следует также руководствоваться письмом Минфина России от 8 июня 1998 г. № 04-02-05/11 «Об излишках, обнаруженных при инвентаризации». Излишки запасов приходуются по рыночным ценам, и одновременно их стоимость относится у коммерческих организаций на финансовые результаты⁶. В бухгалтерском учете при этом производятся следующие записи: Дебет 10 (01, 04, 41,43, 50) Кредит 91-1.

Недостача или  порча в пределах норм естественной убыли списывается по распоряжению руководителя организации соответственно на издержки производства и обращения у организаций или на уменьшение финансирования (фондов) у бюджетной организации.

По  всем недостачам и излишкам инвентаризационная комиссия получает письменные объяснения от соответствующих работников.

Полученные результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и  отчетности того месяца, в котором  была закончена инвентаризация, а  по годовой отчетности — в годовом бухгалтерском отчете.

По результатам недостачи, связанной  с пропажей имущества, администрация организации обращается в органы внутренних дел (милицию) по факту хищения. Если обращения не последовало, имущество нельзя считать похищенным, оно должно учитываться как недостача. Бухгалтерская проводка, отражающая отсутствие имущества в организации, выглядит следующим образом: Дебет 94 Кредит 01,10, 41,43,50. Списать имущество со счета 94 возможно только по решению суда.

После получения заявления о  факте хищения следственные органы должны провести расследование, результат которого может быть разным:

— виновое лицо установлено, дело передано в суд, и судебные органы взыскивают с виновного сумму причиненного ущерба;

— следственные органы не установили виновное лицо. При установлении виновного лица с него взыскивается

сумма причиненного организации ущерба. Причем стоимость похищенного имущества оценивается по рыночной цене. Рыночная стоимость обычно выше балансовой, поэтому, взыскивая с виновного лица сумму возмещения ущерба, организация получает дополнительный доход. Разница между балансовой стоимостью имущества и его рыночной ценой отражается в бухгалтерском учете на счете 98 «Доходы будущих периодов»⁷.

Недостача материальных ценностей и другого  имущества предприятия сверх норм естественной убыли также относится на виновных лиц. В бухгалтерском учете это отражается так: Дебет 73-2 Кредит 94.

В материалах, представленных руководству организации для оформления списания недостачи материально-производственных запасов и порчи сверх норм естественной убыли, должны содержаться документы об обращении в со ответствующие органы (внутренних дел, судебные и т.д.) по фактам недостач. Кроме того, в них должны иметься решения этих органов, а также заключения о факте порчи запасов, полученных от соответствующих служб организации (отдела технического контроля, другой аналогичной службы), или специализированных организаций⁸.

В случае если суд  признает лицо невиновным в совершении преступления, организация не вправе взыскивать с него ранее установленную сумму материального ущерба.

Если виновные лица не установлены или суд отказал  во взыскании убытков с них, убытки от недостачи имущества и порчи  списываются на финансовые результаты организации (ч. 3 ст. 12 ФЗ № 129). Встречаются случаи, когда виновные в недостаче товарно-материальных ценностей не установлены, но судебно-следственными органами это не подтверждено. В данной ситуации организация списывает выявленную недостачу на счет 91-2, но не учитывает ее при налогообложении прибыли.

Виновники недостачи  могут быть не установлены вследствие того, что недостача образовалась в результате кражи имущества, мошеннических действий, совершенных посторонними лицами. При этом материалы инвентаризации находятся в уголовном деле в органах предварительного следствия, которые могут приостановить следствие на основании того, что лицо, подлежащее привлечению в качестве обвиняемого, не установлено (п. 1 ч. 1 ст. 208 УПК РФ). По данному факту выносится соответствующее постановление. О приостановлении предварительного следствия следователь уведомляет потерпевшего, гражданского истца, гражданского ответчика или их представителей и одновременно разъясняет им порядок обжалования данного решения (ч. 1 ст. 209 УПК РФ). На основании п. 13 ч. 2 ст. 42 УПК РФ потерпевший получает копию постановления, которым подтверждается факт отсутствия виновных лиц. Только после документального подтверждения факта сумму материального ущерба можно списать на операционные расходы (п. 11 ПБУ 10/99)⁹.

Недостатки и  излишки могут быть в равной степени  следствием как злоупотребления  материально ответственных лиц (обман потребителей, завоз неучтенного товара, присвоение), так и ошибок в бухгалтерском учете либо при проведении инвентаризации, а также в результате пересортицы.

Пересортицей  называется ситуация, когда какие-либо однородные товарно-материальные ценности одновременно находятся в излишке и в недостаче (одноименный товар первого и второго сорта). Пересортица может быть выявлена только в условиях количественно-сортового учета. О допущенной пересортице материально ответственные лица дают письменные объяснения.

Причины образования  пересортицы могут быть следующими:

1. ошибки материально ответственных лиц при приемке или отпуске товарно-материальных ценностей (например, вместо масла первого сорта отпущено масло второго сорта). Данную причину образования пересортицы не следует исключать, особенно в случаях, когда товары разных сортов, оказавшиеся в излишках и в недостачах, мало отличаются по внешнему виду;
2. злоупотребления материально ответственных лиц. Искусственное создание пересортицы за счет обмана потребителей или при отпуске получателям товара. Так, отпуская тот или иной товар худшего качества, чем указано в накладных, подозреваемые путем создания искусственной пересортицы реализуют затем товары лучшего качества через розничную торговую сеть;
3. ошибки в учетных записях, допускаемые бухгалтерскими работниками;
4. умышленное внесение неверных записей в первичные документы и бухгалтерский учет с целью запутать сортовой (количественный) учет товаров.

Пересортица может  быть создана за один рабочий прием, ее создание и реализация совпадают по времени. Вместе с тем встречаются сложные пересортицы, которые создаются в несколько рабочих приемов, накапливаются и в конце определенного периода реализуются.

Возникшие в результате пересортицы несоответствия можно  регулировать путем взаимного зачета излишек и недостач. Зачет пересортицы допускается в виде исключения и только при соблюдении следующих условий: 1) за один и тот же проверяемый период; 2) у одного и того же проверяемого лица; 3) в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования; 4) в одинаковых количествах.

Решение о применении правил зачета пересортицы принимает руководитель организации.

Следует учитывать, что при хранении, транспортировке  и реализации пищевых продуктов  возникают количественные потери товаров, которые подразделяются на нормируемые и актируемые.

К нормируемым  потерям относят естественную убыль  и отходы, образующиеся при подготовке товаров к продаже, например при  зачистке сливочного масла, колбасы, рыбы или образовании крошки при продаже  сахара-рафинада. К нормируемым потерям  относятся также потери, образующиеся сверх норм естественной убыли в магазинах самообслуживания.

Под естественной убылью понимается уменьшение массы товаров вследствие естественных причин в процессе их транспортировки, хранения и реализации. К причинам возникновения естественной убыли относятся: усушка (испарение влаги у зерна, овощей, плодов и др.), распыл (потери сыпучих продуктов — муки, крупы, сахара), утечка (потери жидких продуктов через картонную тару, таяние), раскрошка (потери при рубке мяса, нарезке хлеба); розлив (потери жидких продуктов при переливании из одной тары в другую).

После инвентаризации производится начисление естественной нормы убыли при ее наличии на определенные виды товаров и в пределах выявленной недостачи. Нормы естественной убыли устанавливаются экспериментальным путем с учетом их видовых особенностей, сроков и условий транспортировки, хранения, времени года, климатических зон и других факторов. Для организаций и предприятий торговли они утверждаются соответствующими приказами.

После проведения инвентаризации производится проверка правильности расчета норм естественной убыли с учетом требований ведомственных подзаконных актов¹⁰ (табл. 1).

Следует отметить, что естественная убыль не может  быть начислена практически по всем промышленным изделиям (различные детали, одежда, обувь и т.д.) и по некоторым, прежде всего штучным, продовольственным  товарам (например, консервы).

Актируемые потери связаны с боем, ломом, снижением  качества или порчей товаров, а также  при небрежном обращении с товарами, нарушении правил их транспортировки (осуществления транзитных операций) и хранения. На данные виды потерь нормы естественной убыли не могут начисляться.

От естественной убыли необходимо отличать бой, лом  и порчу товарно-материальных ценностей, на которые членами комиссии с участием материально ответственного лица составляется специальный акт (табл. 2), в котором указывается наименование товара, сорт, артикул, цена, количество, причина списания и виновное лицо (в случае его установления). После подписания акта данные товары могут быть реализованы по сниженным ценам либо уничтожены, что также оформляется соответствующими документами.

После зачета пересортицы, выявления суммовых разниц и начисления естественной убыли определяют окончательные суммы недостач и излишков.

К пояснительной  записке к годовому отчету в качестве обязательной расшифровки раздела  «инвентаризация» прилагается ведомость  результатов инвентаризации основных средств, товарно-материальных ценностей и денежных средств. В ведомости отражаются результаты всех инвентаризаций, проведенных в течение года.

Материалы, составленные по результатам инвентаризации, рассматривают на заседании постоянно действующей инвентаризационной комиссии, выясняют причины, а также виновников недостач и излишков, вносят предложения по улучшению учета, условий хранения ценностей и т.д. Предложения инвентаризационной комиссии обобщаются в унифицированной форме первичной учетной документации, утвержденной постановлением Госкомстата России от 27 марта 2000 г. № 26 (форма ИНВ-26).

По окончании  инвентаризации могут проводиться  контрольные проверки правильности проведения инвентаризации. Их необходимо осуществлять с участием членов инвентаризационных комиссий и материально ответственных лиц, обязательно до открытия склада, магазина и т.п., где проводилась инвентаризация. Результаты контрольных проверок правильности проведения инвентаризаций оформляются актом и регистрируются в Журнале учета проверок правильности проведения инвентаризаций. Если выявлены значительные расхождения между данными инвентаризационной описи и данными контрольной проверки, назначается новый состав рабочей инвентаризационной комиссии для проведения повторной и сплошной инвентаризации ценностей. Все материалы работы инвентаризационной комиссии передаются в бухгалтерскую службу, где хранятся не менее пяти лет (ст. 17 ФЗ № 129).