По  итогам процедуры первичной оценки надежности аудиторская организация  может оценить надежность всей системы внутреннего контроля и (или) отдельных средств контроля как "среднюю" или как "высокую". В этом случае аудиторская организация должна планировать аудиторские процедуры исходя из этого предположения, но не должна доверять данной системе абсолютно.

     В том случае, если по итогам процедуры  первичной оценки аудиторская организация  оценит надежность системы внутреннего  контроля в целом и (или) отдельных  средств контроля как "низкую", она обязана констатировать это  и в дальнейшем планировать аудиторские процедуры соответствующим образом.

     Аудиторская организация, принявшая по итогам процедуры  первичной оценки решение о доверии  системе внутреннего контроля и (или) отдельным средствам контроля, обязана в ходе аудиторской проверки осуществлять процедуры подтверждения достоверности этой системы.

     Процедуры подтверждения достоверности системы  внутреннего контроля и (или) отдельных  средств контроля осуществляются на основе методики и приемов, которые  разрабатываются аудиторской организацией самостоятельно с учетом требований правила аудиторской деятельности.

     В том случае, если аудиторская организация  в ходе процедур подтверждения надежности придет к выводу о том, что оценка надежности системы внутреннего  контроля в целом и (или) каких-либо отдельных средств внутреннего контроля окажется ниже той, которая была получена в ходе первичной оценки. Она обязана соответствующим образом скорректировать порядок осуществления других аудиторских процедур, чтобы в целом повысить достоверность своих выводов по результатам проведения аудита.

     Аудиторские процедуры, проводимые для проверки работоспособности и надежности системы внутреннего контроля и  отдельных средств контроля, называются тестами средств контроля.

     Все этапы оценки системы внутреннего  контроля должны надлежащим образом документироваться с указанием аргументов, которыми руководствовалась аудиторская организация, давая соответствующую оценку надежности всей системе или отдельным средствам контроля или принимая решение, оказывающее влияние на планирование аудиторских процедур.

     При аудите экономических субъектов, относящихся  к субъектам малого предпринимательства, аудиторские организации также  обязаны изучать и давать оценку системе внутреннего контроля, однако при этом следует учитывать специфические особенности таких субъектов.

     В субъектах малого предпринимательства  доверие аудитора к эффективности  системы внутреннего контроля обычно должно быть ниже, чем для средних  и крупных экономических субъектов, и по этой причине мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности должно в большей мере определяться аудиторскими процедурами по существу. Аудиторская организация самостоятельно принимает решение о том, применять или не применять при аудите данного экономического субъекта методики аудита, характерные для субъектов малого предпринимательства, но обязана отразить свой выбор и соответствующую аргументацию в своей рабочей документации.

     Для целей оценки системы внутреннего  контроля и при планировании соответствующих  аудиторских процедур аудиторским  организациям следует выбирать методику аудита, руководствуясь в первую очередь соображениями возможности разделения ответственности и полномочий сотрудников. А не только критериями отнесения организации к субъектам малого предпринимательства, основанными на виде деятельности, структуре уставного капитала и средней численности работников, предусмотренными другими нормативными актами Российской Федерации.

     Документирование  изучения и оценки системы внутреннего  контроля должно соответствовать масштабу проверяемого экономического субъекта и для субъектов малого предпринимательства может проводиться в упрощенном виде по сравнению с документированием крупных и средних экономических субъектов.

     Одним из итогов работы аудиторов при оценке системы внутреннего контроля является выработка конструктивных предложений по его совершенствованию. Аудиторы принимают участие в разработке системы внутреннего контроля предприятия, высказывая свои предложения в информационном письме, адресованном Совету директоров и руководству предприятия.

     В письме могут быть изложены факты, связанные  с проблемами внутреннего контроля, о которых аудиторы считают нужным довести до сведения Совета директоров и руководства предприятия, поскольку  они свидетельствуют о существенных недостатках структуры и функционирования системы внутреннего контроля и могут отрицательно повлиять на способность предприятия регистрировать, обрабатывать, обобщать информацию в бухгалтерской отчетности.

     В качестве примера таких недостатков  можно привести:

     •отсутствие должного разделения обязанностей, либо их неоднократное дублирование;

     •отсутствие должного контроля и санкционирования хозяйственных операций;

     •отсутствие должного контроля при подготовке и  заключении хозяйственных договоров;

     •неэффективность  процедур контроля;

     •намеренное нарушение процедур контроля должностными лицами;

     •намеренные нарушения системы учета работниками, ответственными за подготовку первичной  документации;

     •фальсификация  или подмена бухгалтерских записей.

     Аудитор не обязан специально искать или идентифицировать негативные факты, он должен сообщить руководству, что он обнаружил в ходе обычной проверки. Образец письма, информирующего руководство предприятия о проблемах, связанных с функционированием системы внутреннего контроля прилагается в Приложении 1.

     Данное  письмо может явиться также существенным доказательством проведенной аудитором  работы и информирует руководство  предприятия о конкретных направлениях проведения аудиторской проверки системы  внутреннего контроля. 

      Заключение 

     Аудиторские организации самостоятельно разрабатывают методики и порядок изучения и оценки системы внутреннего контроля, а также планируют процедуры аудиторской проверки в зависимости от результатов такого изучения и оценки. Снижение объема и детальности отдельных аудиторских процедур, произведенное в результате изучения особенности средств контроля экономического субъекта, должно быть во всех таких случаях надлежащим образом аргументировано.

     Аудитор обязан принимать во внимание, что  система внутреннего контроля может  не с абсолютной уверенностью, а лишь с определенной степенью вероятности подтвердить, что цели, ради которых она была создана, достигнуты.

     Все этапы оценки системы внутреннего  контроля должны надлежащим образом  документироваться с указанием  аргументов, которыми руководствовалась аудиторская организация, давая соответствующую оценку надежности всей системе или отдельным средствам контроля или принимая решение, оказывающее влияние на планирование аудиторских процедур.

     Документирование  изучения и оценки системы внутреннего контроля должно соответствовать масштабу проверяемого экономического субъекта и для субъектов малого предпринимательства может проводиться в упрощенном виде по сравнению с документированием крупных и средних экономических субъектов.

      Список использованной литературы

1.  Скобара В.В. Аудит: методология и организация. М., 2005. С.6.
2. Нитецкий В.В. Правовые основы независимой аудиторской деятельности // Аудиторские ведомости. 1997. N 3. С.13.
3. Терехов А.А. Аудит. М., 1998. С.133.
4. Постановление Правительства РФ от 6 мая 1994 г. N 482 "Об утверждении нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности в Российской Федерации". П.2 // Российская газета. 1994. N 94.
5. Теория юридического процесса / Под ред. В.М. Горшенева. Харьков, 1985. С.8.
6. Правила (стандарты) аудиторской деятельности. Одобрены Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ: Офиц. издание / Сост. и комм. Ю.А. Данилевского. М., 1997. С.89.
7. Бычкова С.М. Доказательства в аудите. М., 2006. С.6.
8. Треушников М.К. Судебные доказательства. М., 2008. С.4.