Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности

• рассмотреть влияние на начальные и сравнительные показатели бухгалтерской отчетности корректировок, внесенных экономическим субъектом в соответствии с аудиторским заключением за предыдущий отчетный период.

Первичный аудит начальных  и сравнительных показателей  бухгалтерской отчетности должен быть спланирован и проведен таким  образом, чтобы обеспечить выявление  не всех имеющихся искажений таких  показателей, а только тех, которые  имеют существенное значение.

Достаточность аудиторских  доказательств, которые должна получить аудиторская организация в отношении  подтверждения достоверности начальных  и сравнительных показателей  бухгалтерской отчетности, зависит  от следующих факторов, которые аудиторская  организация обязана проанализировать: существенности начальных и сравнительных показателей в отношении проверяемой бухгалтерской отчетности; величины риска возможных искажений бухгалтерской отчетности в предыдущем отчетном периоде; учетной политики, применяемой экономическим субъектом и др.

В тех случаях, если аудиторской  организацией в результате проведения аудиторских процедур получен достаточный  объем аудиторских доказательств  в отношении того, что начальные  и сравнительные показатели бухгалтерской  отчетности достоверны и не содержат существенных искажений, и аналогичное  мнение сформировалось в отношении  отчетного периода, то аудиторская  организация должна выразить мнение о достоверности проверяемой  отчетности в форме безоговорочно  положительного аудиторского заключения в соответствии с Федеральным  правилом (стандартом) аудиторской  деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности».

Если в результате выполнения аудиторских процедур, включая изложенные выше, аудитор не получил достаточных  надлежащих аудиторских доказательств  относительно достоверности остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода, он должен выразить мнение с оговоркой или  отказаться от выражения мнения.

Если остатки по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного  периода содержат искажения, которые  могут оказать существенное влияние  на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности текущего периода, аудитор  должен проинформировать об этом руководство  аудируемого лица и, получив разрешение указанного руководства, проинформировать предшествующего аудитора, если аудит  ранее проводился. Если последствия  искажений должным образом не отражены в бухгалтерском учете  и не раскрыты в финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор должен в зависимости  от конкретных обстоятельств выразить мнение с оговоркой или отрицательное  мнение

Если учетная политика текущего периода не применялась  последовательно в отношении  остатков по счетам бухгалтерского учета  на начало отчетного периода и  если последствия изменений учетной  политики не были должным образом  отражены в бухгалтерском учете  и адекватно раскрыты в финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор  должен в зависимости от конкретных обстоятельств выразить мнение с  оговоркой или отрицательное  мнение.

Если аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица за предыдущий период было модифицировано, аудитор должен рассмотреть влияние этого факта  на финансовую (бухгалтерскую) отчетность текущего периода.

В том случае, если модификация  в отношении финансовой (бухгалтерской) отчетности предыдущего периода  все еще является уместной и существенной по отношению к финансовой (бухгалтерской) отчетности текущего периода, то аудитор должен соответствующим образом модифицировать аудиторское заключение за текущий период.

При аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности за текущий период аудитор, для которого аудиторское задание  является первичным аудитом, может  получить информацию о существенных искажениях, влияющих на финансовую (бухгалтерскую) отчетность за предыдущий период, по которой  выдано безоговорочное (немодифицированное) аудиторское заключение. В таком случае аудитор обсуждает данный вопрос с руководством аудируемого лица, и после получения согласия руководства аудируемого лица обращается к другому аудитору с предложением о повторном рассмотрении финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период.

Если другой аудитор соглашается  выдать новое аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период, то аудитор действует  в соответствии с требованиями, предусмотренными пунктом 21 Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 26.

Если другой аудитор не соглашается с пересмотренной финансовой (бухгалтерской) отчетностью за предыдущий период или отказывается выдать новое  аудиторское заключение по пересмотренной финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период, то во вводной  части аудиторского заключения аудитор  может указать на то, что другой аудитор подготовил аудиторское  заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период до ее пересмотра.

Если аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности за предыдущий период не проводился, то аудитор указывает  в аудиторском заключении за текущий  период, что сопоставимая финансовая (бухгалтерская) отчетность за предыдущий период не была проверена. Такое заявление  не освобождает аудитора от выполнения надлежащих аудиторских процедур в  отношении остатков по счетам бухгалтерского учета на начало текущего периода.

Если аудитор, для которого аудиторское задание является первичным  аудитом, обнаруживает, что показатели за предыдущий период, которые не были проверены, существенно искажены, он требует от руководства аудируемого  лица их пересмотра. Если руководство  аудируемого лица отказывается пересмотреть соответствующие показатели, аудитор  должен надлежащим образом модифицировать аудиторское заключение.

В тех  случаях,  если  аудиторской  организацией  в  результате проведения аудиторских процедур получен  достаточный  объем  аудиторских доказательств в отношении того, что начальные и сравнительные показатели бухгалтерской  отчетности  достоверны   и   не   содержат   существенных искажений, и аналогичное мнение  сформировалось  в  отношении  отчетного периода,  то  аудиторская   организация   должна   выразить   мнение   о достоверности проверяемой отчетности в форме  безусловно  положительного аудиторского  заключения  в   соответствии   с   правилом   (стандартом) аудиторской деятельности "Порядок составления аудиторского заключения  о бухгалтерской отчетности".

 В тех случаях, если  аудиторской организацией  установлено,  что отдельные начальные и сравнительные показатели бухгалтерской  отчетности содержат  искажения,   которые   оказывают   существенное   влияние   на достоверность  проверяемой  отчетности,   а   бухгалтерская   отчетность отчетного периода достоверна, то аудиторская организация должна выразить мнение  о  достоверности  проверяемой  отчетности,  в  форме  условно  - положительного  аудиторского  заключения  в  соответствии   с   правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской  отчетности".

  В  итоговой  части  условно  - положительного заключения после параграфа 3 излагаются обстоятельства  в отношении   начальных   и   сравнительных   показателей    бухгалтерской отчетности,   обусловившие   подготовку   условно    -    положительного аудиторского заключения

В тех случаях, если аудиторской  организацией  установлено,  что начальные   и   сравнительные   показатели   бухгалтерской    отчетности недостоверны,  то  аудиторская  организация  должна  выразить  мнение  о проверяемой отчетности в форме отрицательного аудиторского заключения  в соответствии с правилом (стандартом) аудиторской  деятельности  "Порядок составления  аудиторского  заключения  о  бухгалтерской  отчетности".  В итоговой части отрицательного аудиторского заключения после параграфа  3 излагаются  обстоятельства  в  отношении  недостоверности  начальных   и сравнительных   показателей   бухгалтерской   отчетности,   обусловившие подготовку отрицательного аудиторского заключения.

 В тех случаях, если  аудиторская организация не  может   получить достаточный объем аудиторских доказательств  в  отношении  подтверждения достоверности  начальных  и  сравнительных   показателей   бухгалтерской отчетности,  то  аудиторская  организация  должна  выразить   мнение   о проверяемой бухгалтерской отчетности в форме аудиторского  заключения  с отказом от выражения мнения о достоверности бухгалтерской  отчетности  в соответствии с правилом (стандартом) аудиторской  деятельности  "Порядок составления  аудиторского  заключения  о  бухгалтерской  отчетности".  В итоговой части аудиторского заключения с  отказом  от  выражения  мнения после параграфа 3 излагаются  обстоятельства  в  отношении  начальных  и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности,  обусловившие  отказ от  выражения  мнения  о  достоверности  бухгалтерской  отчетности. Если   бухгалтерская   отчетность   отчетного   периода недостоверна, то аудиторская организация должна выразить в данном случае свое мнение в форме отрицательного аудиторского заключения.

Примерный фрагмент итоговой части условно – положительного аудиторского заключения:

...  3...  Мы  полагаем,  что  проведенный  аудит   дает  достаточные основания для  того,  чтобы  высказать  мнение  о  достоверности  данной отчетности.

Нами  проведены  аудиторские  процедуры  в  отношении  подтверждения достоверности  начальных  и  сравнительных   показателей   бухгалтерской отчетности. Нами выявлены следующие существенные искажения  начальных  и (или) сравнительных показателей (перечисляются существенные  искажения начальных и  (или)  сравнительных  показателей,  статьи  отчетности,  на достоверность  которых  влияют  выявленные   искажения,   и   приводятся необходимые поправки).

4.  По  нашему   мнению,   прилагаемая   к   настоящему   Заключению бухгалтерская отчетность с поправкой(ами), приведенной(ыми) в приложении к настоящему Заключению  и  подлежащей(ими)  отражению  в  бухгалтерской отчетности за …. год, достоверна...

Примерный фрагмент итоговой части отрицательного аудиторского заключения:

...  3...  Мы  полагаем,  что  проведенный  аудит   дает  достаточные основания для  того,  чтобы  высказать  мнение  о  достоверности  данной отчетности.

Нами  проведены  аудиторские  процедуры  в  отношении  подтверждения достоверности  начальных  и  сравнительных   показателей   бухгалтерской отчетности. Нами выявлено, что следующие начальные и (или) сравнительные показатели недостоверны (перечисляются начальные и  (или)  сравнительные показатели и статьи отчетности, которые недостоверны).

4.  По  нашему  мнению,  в  связи  с   влиянием   обстоятельства(в), указанного(ых) в  предыдущем(их)  параграфе(ах)  настоящего  Заключения,

прилагаемая   к   настоящему   Заключению    бухгалтерская    отчетность недостоверна...

Примерный фрагмент итоговой части аудиторского заключения с отказом от выражения мнения о достоверности бухгалтерской отчетности:

...  3...  Мы  полагаем,  что  проведенный  аудит   дает  достаточные основания для  того,  чтобы  высказать  мнение  о  достоверности  данной отчетности.

Нами  проведены  аудиторские  процедуры  в  отношении  подтверждения достоверности  начальных  и  сравнительных   показателей   бухгалтерской отчетности. В отношении (указываются  начальные  и  (или)  сравнительные показатели),  которые  являются  существенными,  нами  не  был   получен достаточный объем  аудиторских  доказательств  (указываются  причины,  в соответствии с которыми не были получены аудиторские доказательства).

4. В связи с обстоятельством(ами), указанным(ыми)  в  предыдущем(их) параграфе(ах) настоящего Заключения, мы не в  состоянии  выразить  и  не выражаем мнение о  прилагаемой  к  настоящему  Заключению  бухгалтерской отчетности...

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Первичный аудит начальных  и сравнительных показателей  бухгалтерской отчетности должен быть спланирован и проведен таким  образом, чтобы обеспечить выявление  не всех имеющихся искажений, а только тех, которые имеют существенное значение.

Достаточность аудиторских  доказательств достоверности начальных  и сравнительных показателей  бухгалтерской отчетности зависит  от следующих факторов, которые аудиторская  организация обязана проанализировать:

• существенность начальных и сравнительных показателей в отношении проверяемой бухгалтерской отчетности;
• величина риска возможных искажений бухгалтерской отчетности в предыдущем отчетном периоде;
• учетная политика, применяемая экономическим субъектом;
• факт выдачи аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного, в случае проведения аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта предшествующей аудиторской организацией.

Статус стандарта весьма своеобразен. Сущность требований данного стандарта состоит в том, что аудиторы, впервые приходя к новому клиенту для проведения аудиторской проверки, сталкиваются с довольно неочевидной на первый взгляд проблемой. Конечно, в их задачу входит подтверждение (или не подтверждение) достоверности бухгалтерской отчетности, составленной на 31 декабря завершившегося периода. Но ведь эта отчетность включает в себя и начальные показатели по состоянию на 1 января этого же года! А если аудиторы в прошлом году на этом предприятии проверку не проводили, значит, либо эти показатели подтверждены другой аудиторской фирмой, либо вообще никем (если обязательный аудит проводится экономическим субъектом впервые).