Отчет по практике в ООО «МИКА»

Перечисленные расходы являются постоянными разницами, которые исключаются из налоговой  базы текущего и последующего отчетного периода.

Постоянная  разница возникает также в  случае, если в налоговом учете  формируются какие-либо резервы  и по итогам отчетного периода  суммы неиспользованных резервов включаются в состав внереализационных доходов. При этом в бухгалтерском учете формирование таких резервов не предусмотрено. В этом случае при формировании резерва в налоговом учете мы имеем расходы, которые не учитываются в бухгалтерском учете, а при включении суммы неиспользованного резерва во внереализационные доходы в налоговом учете - доходы, которые не учитываются в бухгалтерском учете.

Одновременно  в бухгалтерском учете существуют доходы, которые не учитываются при  расчете налога на прибыль. В частности, к таким доходам относятся:

- доходы  в виде сумм процентов, полученных в соответствии с требованиями статей 78, 79, 176 и 203 НК РФ из бюджета (внебюджетного фонда) (пп. 12 п. 1 ст. 251 НК РФ);

- доходы  в виде сумм кредиторской задолженности  налогоплательщика перед бюджетами разных уровней (пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ), списанной или уменьшенной в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства РФ.

Если  подобные операции у вас возникли, значит, "бухгалтерская" прибыль  стала больше налоговой. Поэтому ее нужно уменьшить. Для этого разницу умножают на ставку налога на прибыль и результат отражают такой проводкой:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 99, субсчет "Постоянный налоговый актив"

- начислен  постоянный налоговый актив. 

Таким образом, постоянные разницы - это:

- доходы (расходы), формирующие бухгалтерскую  прибыль (убыток) и не принимающие участия в формировании налоговой базы по налогу на прибыль,

- доходы (расходы), формирующие налоговую  базу по налогу на прибыль  и не принимающие участия в формировании бухгалтерской прибыли (убытка).

Постоянные  разницы могут приводить к  увеличению или к уменьшению налогооблагаемой прибыли по сравнению с бухгалтерской.

На основе постоянных разниц (ПР) рассчитывается показатель "постоянное налоговое обязательство" (ПНО). Под ним понимается сумма налога на прибыль, которую необходимо "доплатить" в бюджет в связи с тем, что часть расходов не может быть учтена для целей налогообложения. Это увеличение налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде по сравнению с суммой налога, рассчитанной исходя из "бухгалтерской" прибыли (п.7 ПБУ 18/02).

Обратный  показатель - "постоянный налоговый  актив" (ПНА). Это сумма налога на прибыль, на которую нужно уменьшить  задолженность бюджету по налогу на прибыль в отчетном периоде по сравнению с суммой налога, которая рассчитывается исходя из "бухгалтерской" прибыли в связи с тем, что часть доходов не учитывается для целей налогообложения.

Постоянное  налоговое обязательство (активы) образуется, когда у организации есть расходы или доходы, которые учитываются для целей бухгалтерского учета, но не включаются в расчет налога на прибыль.

Величина  постоянного налогового обязательства (ПНО) или актива (ПНА) рассчитывается по формуле:

ПНО (ПНА) = ПР х Ставка налога на прибыль,

где ПР - постоянные разницы.

Учет  постоянных налоговых обязательств и активов следует вести на счете 99 «Прибыль и убытки» на отдельном субсчете «Постоянное налоговое обязательство» или «Постоянный налоговый актив».

Организация в 1 квартале получила "бухгалтерскую" прибыль в размере 50 000 руб. Распорядительным документом этой организации установлен размер суточных при командировках ее работников по территории РФ в размере 300 руб. в сутки. Расходы на выплату суточных по служебным командировкам управленческого персонала составили в I квартале 15 000 руб. (300 руб. х 50 сут.). Ставка налога на прибыль составляет 24%. Сверхнормативные суточные выделяются на счетах учета затрат на отдельном субсчете.

На основании "бухгалтерской" прибыли отчетного  периода организация должна исчислить сумму условного расхода по налогу на прибыль:

Дебет 99, субсчет "Условный доход (расход) по налогу на прибыль" Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 12 000 руб. (50 000 руб. х 24%) - начислен условный  расход по налогу на прибыль, возникший в данном отчетном периоде.

При определении  налоговой базы по налогу на прибыль  организаций к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, согласно постановлению Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. N 93 можно отнести суточные в размере 5000 руб.(100 руб. х 50 сут).

Оставшиеся 10 000 руб. (15 000 - 5000) представляют собой  постоянные разницы, которые никогда не будут учтены для целей налогообложения - ни в текущем, ни в следующем отчетном периодах.

В бухгалтерском  учете делаются проводки:

Дебет 26 Кредит 71

- 5000 руб. (100 руб. х 50 сут.) - учтены в составе  управленческих расходов суточные по командировкам в пределах установленных законодательством норм;

Дебет 26, субсчет "Постоянные разницы" Кредит 71

- 10 000 руб.  [(300 - 100) руб. х 50 сут.] - сверхнормативные суточные учтены как постоянные разницы.

Поскольку в бухгалтерском учете возникли постоянные разницы, то сумма "условного расхода" по налогу на прибыль должна быть увеличена на постоянное налоговое обязательство по итогам I квартала :

Дебет 99, субсчет "Постоянное налоговое  обязательство" Кредит 68

- 2400 руб. (10 000 руб. х 24%) - отражено постоянное  налоговое обязательство, возникшее в данном отчетном периоде.

В результате корректировки бухгалтерской прибыли получилась налоговая база по налогу на прибыль в размере 60 000 руб., которая складывается из бухгалтерской прибыли 50 000 руб. и постоянной разницы 10 000 руб.

Задолженность перед бюджетом по налогу на прибыль - "текущий налог на прибыль" - составит 14 400 руб. Эта величина состоит из условного расхода по налогу на прибыль - 12 000 руб. и постоянного налогового обязательства по налогу на прибыль - 2400 руб.

Временные разницы.

Временные разницы возникают, когда момент признания расходов (доходов) в бухгалтерском и налоговом учете не совпадают. То есть в бухгалтерском учете суммы признаются в одном отчетном периоде, а в налоговом учете - в другом, со сдвигом во времени. Суммы, которые в бухгалтерском и налоговом учете признаются в разные периоды, называются временными разницами (п.8 ПБУ 18/02).

Это может  происходить при применении различных  способов начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учетах. Например, для целей бухгалтерского учета пунктом 18 ПБУ 6/01 установлено, что начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:

- линейный  способ;

- способ  уменьшаемого остатка; 

- способ  списания стоимости по сумме  чисел лет срока полезного  использования; 

- способ  списания стоимости пропорционально  объему продукции (работ).

А в  соответствии с главой 25 "Налог  на прибыль организаций" НК РФ налогоплательщики вправе использовать для некоторых амортизационных групп основных средств не только линейный, но и нелинейный способ амортизации, почти удваивающий суммы амортизационных начислений. Возможно также применение специальных коэффициентов для оборудования, являющегося предметом лизинга, и основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности.

Иными словами, временные разницы возникают из-за того, что расходы (доходы), которые вы признали в бухучете, при налогообложении учитываются в том же объеме, но в других отчетных периодах. Так, первоначальная стоимость основных средств в бухгалтерском и налоговом учете совпадает, то есть общая сумма амортизационных отчислений будет одинаковой. Но в данном отчетном периоде отчисления могут различаться.

Временные разницы, в зависимости от их влияния  на налогооблагаемую прибыль (убыток), делятся на:

- вычитаемые;

- налогооблагаемые.

Вычитаемые  временные разницы (ВВР) и отложенные налоговые  активы (ОНА).

Вычитаемые  временные разницы (ВВР) возникают, если расходы в бухгалтерском  учете признают раньше, чем в налоговом, а доходы - позже, со сдвигом во времени.

Такие ситуации могут возникать, например, если:

сумма начисленных расходов (например, амортизации  основных средств) в бухгалтерском учете больше, чем в налоговом;

фирма, использующая кассовый метод, начислила  расходы, но фактически их не оплатила;

убыток  прошлого периода не был использован в этом году и перенесен на будущее;

в текущем  году произошла переплата налога на прибыль и вам должны засчитать  его в счет будущих платежей.

Вычитаемая  временная разница - это доходы или  расходы, которые учитываются при  формировании "бухгалтерской" прибыли в текущем отчетном периоде, а налогооблагаемой прибыли - в следующих отчетных периодах. Иными словами, это сумма, на которую текущая налогооблагаемая прибыль больше "бухгалтерской" (однако в последующие периоды это различие исчезнет).

Такие временные разницы приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который ведет к уменьшению суммы налога на прибыль в будущих отчетных периодах.

Если  вычитаемую временную разницу умножить на ставку налога, получится та сумма  налога на прибыль будущих периодов, которую вы оплатили сейчас, но зачтете в будущем. Она носит название отложенный налоговый актив (ОНА).

Отложенный  налоговый актив - это положительная  разница между реальным, текущим налогом на прибыль и условным расходом по налогу, исчисленным из балансовой прибыли. Он показывает, на сколько можно будет уменьшить сумму этого "условного" налога в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Отложенный  актив представляет собой произведение ставки налога на вычитаемую временную разницу

ОНА = ВВР  х Ставка налога на прибыль 

Аналог  ОНА - НДС, который учитывается на счете 19. При выполнении всех необходимых согласно НК РФ условий он будет принят к вычету, будет уменьшать обязательства перед бюджетом. Аналогично будет учитываться и ОНА по налогу на прибыль, но только на счете 09.

Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, если есть вероятность получения в будущем налогооблагаемой прибыли.

Вычитаемые  временные разницы, как и налогооблагаемые, в отчетном периоде отражаются в бухгалтерском учете обособленно, а именно в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых они возникают.

ОНА учитываются  на счете 09 "Отложенный налоговый актив".

В ноябре 2010 г. организация ввела в эксплуатацию оборудование стоимостью 48 000 руб. Срок его полезного использования - 4 года.

Учетной политикой установлено, что организация  для целей бухгалтерского учета  начисляет амортизацию по оборудованию по сумме чисел лет полезного использования, а для целей налогообложения применяет линейный метод начисления амортизации.

Допустим, что в IV квартале 2010 г. получена бухгалтерская прибыль в размере 50 000 руб.

На основании  бухгалтерской прибыли отчетного периода организация должна исчислить сумму условного расхода по налогу на прибыль:

Дебет 99, субсчет "Условный доход (расход) по налогу на прибыль" Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 12 000 руб. (50 000 руб. х 24%)- начислен условный расход по налогу на прибыль, возникший в данном отчетном периоде.